ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 березня 2023 року	Львів	Справа № 460/18352/21 пров. № А/857/13099/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                  Онишкевича Т.В.,
суддів                                                                      Сеника Р.П., Судової-Хомюк Н.М.,
з участю секретаря судових засідань                                Доморадової Р.В.,                                                                                          
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові у режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25 липня 2022 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-МКСК» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

суддя у І інстанції                                                            Дорошенко Н.О., 
час ухвалення судового рішення                                         16 год 27 хв,
місце ухвалення судового рішення                                        м. Рівне,
дата складення повного тексту рішення                               27 липня 2022 року,

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Форест-МКСК» (далі – ТОВ «Форест-МКСК») звернулося до суду із адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення (далі – ППР) Головного управління ДПС у Рівненській області (далі – ГУ ДПС) від 15 грудня 2021 року:
№1269817000703 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі – ПДВ) у розмірі 25711,25 грн, з яких 20569 грн за податковим зобов`язанням та 5142,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
№1270217000703 про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 144778 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 36194,50 грн;
№1270517000703 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у сумі 160552 грн.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 25 липня 2022 року у справі № 460/18352/21 позов було задоволено. 
При цьому суд першої інстанції виходив із того, що у ході судового розгляду справи відповідач не виконав процесуального обов`язку доказування та не підтвердив належними й допустимими доказами правомірності оскаржених рішень. Натомість доводи позивача відповідають обставинам справи та дослідженим доказами. Оспорювані ППР не узгоджуються з критеріями обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, прийняті необ`єктивно, а тому порушують права та інтереси платника податку та підлягають скасуванню. 
У поданій апеляційній скарзі ГУ ДПС просило скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити у задоволенні позову ТОВ «Форест-МКСК» у повному обсязі.
Свої апеляційні вимоги обґрунтовує тим, що оскаржуване судове рішення ухвалене з порушенням норм матеріального права та всупереч дійсним обставинам справи. Вважає оспорювані ТОВ «Форест-МКСК» ППР такими, що прийняті контролюючим органом правомірно на підставі встановлених під час перевірки фактичних обставин та чинного податкового законодавства.  
У відзиві на апеляційну скаргу відповідача ТОВ «Форест-МКСК» підтримало доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечило обґрунтованість апеляційних вимог та просило залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.
Представник ГУ ДПС у судовому засіданні апеляційного суду у режимі відеоконференції підтримала подану апеляційну скарги доводами, аналогічними до тих, що зазначені у її тексті. Просила скасувати рішення суду першої інстанції та у задоволенні позову ТОВ «Форест-МКСК» відмовити. 
Представник ТОВ «Форест-МКСК» у ході апеляційного розгляду у режимі відеоконференції заперечив обґрунтованість вимог апелянта доводами, викладеними у відзиві на апеляційну скаргу. Просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.
Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.
Як безспірно встановлено судом першої інстанції, ГУ ДПС було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Форест-МКСК» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з ПДВ, результати якої оформлено актом №7495/17-00-07-03/43010415 від 04 листопада 2021 року.
Під час перевірки контролюючий орган дійшов висновку про встановлення порушення ТОВ «Форест-МКСК» вимог пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.10 статті 201, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі – ПК), внаслідок чого було занижено податкові зобов`язання з ПДВ на 192565 грн та завищено податковий кредит з ПДВ на суму 133334 грн, що у подальшому призвело до завищення суми бюджетного відшкодування по декларації за серпень 2021 року на 144778 грн, заниження суми, яка підлягає сплаті до бюджету, на 20569 грн та до завищення залишку від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 160552 грн. 
З урахуванням висновків, викладених у акті перевірки №7495/17-00-07-03/43010415 від 04 листопада 2021 року, ГУ ДПС прийняло оспорювані ППР від 15 грудня 2021 року №1269817000703, №1270217000703 та №1270517000703. 
ТОВ «Форест-МКСК» не погодилося із вказаними рішеннями ГУ ДПС та звернулося до адміністративного суду з позовом, що розглядається. 
При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Відповідно до частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.
Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Положеннями статті 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами та вимоги до таких документів передбачено приписами пункту 1.2 статті 1, підпунктів 2.1, 2.4, 2.15, 2.16 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704, статей 2, 3, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». 
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК господарська діяльність –  діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Приписами підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК встановлено, що бюджетне відшкодування –  це відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК передбачено, що податковий кредит –  сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду.
Згідно з приписами пункту 44.1 статті 44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За правилами пункту 185.1 статті 185 ПК об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України; відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Згідно із пунктом 189.1 статті 189 ПК у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
У відповідності до пункту 198.5 статті 198 ПУ платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу). 
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Вимогами пункту 198.1 статті 198 ПК передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно із приписами пункту 198.2 статті 198 ПК датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Разом із тим, приписами пункту 198.6 статті 198 ПК встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи нр підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктом 200.2 статті 200 ПК при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
За змістом пункту 200.4 цієї статті при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: 
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту200-1.3 статті 200-1цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; 
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту200-1.3 статті 200-1цьогоКодексуна момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; 
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
За правилами пункту 200.7 статті 200 ПК платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Як свідчать матеріали справи та неи заперечується сторонами, відповідачем у ході перевірки на підставі даних бухгалтерського обліку позивача встановлено, що у період з лютого 2020 року по серпень 2021 року ТОВ «Форест-МКСК» придбало круглих лісоматеріалів в кількості 2257,327 м3 на суму 3 807 150,36 грн. 
У той же період позивачем передано у виробництво кругляка в кількості 1915,174 м3 на суму 3147 876,42 грн, а отже станом на 31 серпня 2021 року залишок кругляка становив 342,153 м3 на суму 659 273,4 грн.
Відповідно до актів переробки з переданого у період з лютого 2020 року по серпень 2021 року у виробництво кругляка ТОВ «Форест-МКСК» було виготовлено готової продукції в кількості 1063,99 м3 на суму 5034216,74 грн.
Окрім того, відповідно до видаткових накладних у період з лютого 2020 року по серпень 2021 року ТОВ «Форест-МКСК» реалізовано готової продукції (виготовленої безпосередньо з кругляка) в кількості 995,32 м3 на суму 6 493488,81 грн.
Відтак, у цей період ТОВ «ФОРЕСТ-МКСК» у зв`язку із реалізацією готової продукції (виготовленої безпосередньо з кругляка) в кількості 995,32 м3 було складено та зареєстровано в ЄРПН податкових накладних на суму 6 595 664,69 грн., в т.ч. ПДВ 102 175,88 грн.
Разом із тим, відповідно до актів переробки із залишку готової продукції передано в повторну переробку 64,792 м3 на суму 174795,3 гри. 
При цьому з огляду на повторну переробку попередніх пиломатеріалів відповідно до наявних видаткових накладних ТОВ «Форест-МКСК» було реалізовано нововиготовленої продукції у кількості 27,189 м3 на суму 110929,10 грн. Із 37,603 м3 було виготовлено 1000 шт. піддонів на суму 100461,19 грн, з яких 546 шт. на суму 60114,6 грн реалізовано, у т.ч. ПДВ 10019,1 грн. Податкові накладні зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).
Таким чином, у період з лютого 2020 року по серпень 2021 року ТОВ «Форест-МКСК» у зв`язку із реалізацією готової продукції (виготовленої у зв`язку із переробкою попередньої продукції) в кількості 27,18 м3 було складено та зареєстровано в ЄРПН податкових накладних на суму 110929,10 грн.
Відтак, у вказаний період позивач реалізував готової продукції, виготовленої безпосередньо з кругляка, в кількості 995,32 м3 на суму 6493488,81 грн. та готової продукції, виготовленої у зв`язку із переробкою попередньої продукції, в кількості 27,189 м3 на суму 110 929,10 грн.
Отже, станом на 31 серпня 2021 року на залишку у ТОВ «Форест-МКСК» обліковувалось готового товару різної номенклатури (з врахуванням повторної переробки готової продукції) в кількості 10,555 м3 на суму 31317,03 грн, у т.ч. ПДВ 6263,41 грн, що підтверджується оборотно-сальдовими відомостями та матеріальним звітом.
При цьому апеляційний суд погоджується із апелянтом у тому, що судом першої інстанції не було враховано, що в ході проведення перевірки було встановлено використання ТОВ «Форест-МКСК» круглих лісоматеріалів не у господарській діяльності підприємства в кількості 168,086 м3 на суму ПДВ 55591,55 грн з огляду на таке. 
Відповідно до даних ЄРПН за лютий 2020 року - серпень 2021 року підприємством було придбано круглі лісоматеріали в кількості 2016,6086 м3 на суму 3405756,01 грн, у т.ч. ПДВ - 681 151,13 грн.
Станом на 01 лютого 2020 року на залишку підприємства згідно із оборотно-сальдовою відомістю по рах.201 (Сировина і матеріали») товари, зокрема круглі лісоматеріали, не обліковувалися.
До перевірки ТОВ «Форест-МКСК» представлено меморіальні ордери та попередні калькуляції вартості виробництва продукції власними силами за період з лютого 2020 року по 31 серпня 2021 року, відповідно до яких на виробництво готової продукції передано круглі лісоматеріали наступних розмірів та кількості, що зазначено табл. 3.1.1 (зведені дані) акту перевірки.
Станом на 31 серпня 2021 року згідно з оборотно-сальдовою відомістю по рах.201 (Сировина і матеріали) на залишку обліковувалось товару зазначеної номенклатури в кількості 324,062 м3 на суму 606967,68 грн, у т.ч. ПДВ - 121393,55 грн. що не відповідає залишку товару за результатами проведеної перевірки. (Детальна інформація наведена в таблиці 3.1.3 акту перевірки).
При цьому висновки суду першої інстанції про те, що дані в акті перевірки не відповідають даним, викладеним в акті інвентаризації та відомостям з рахунків 201, 26 та 28, на думку апеляційного суду, не підтверджені належними доказами, оскільки під час перевірки ревізорами досліджувались саме надані позивачем акт інвентаризації, первинні документи та відомості по рахунках 201,206, 26 та 28.
Водночас у даних ЄРПН та податкової звітності ТОВ «Форест-МКСК» реалізація круглих лісоматеріалів за період з лютого 2020 року по серпень 2021 року не відображена. 
Окрім того, у поданому позивачем запереченні від 24 листопада 2021 року до акту перевірки №7495/17-00-07-03/43010415 від 04 листопада 2021 року відсутні будь-які додаткові матеріали та обґрунтування щодо руху та використання у господарській діяльності круглих лісоматеріалів в загальній кількості 168,086 м3 зазначеної вище номенклатури.
З огляду на наведене апеляційний суд погоджується із ГУ ПФУ у тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки використанню ТОВ «Форест-МКСК» круглих лісоматеріалів у загальній кількості 168,086 м3 на суму ПДВ у 55591,55 грн поза межами господарської діяльності.
Окрім того, під час проведення перевірки контролюючим органом за даними бухгалтерського обліку ТОВ «Форест-МКСК» (рах.26 Готова продукція) встановлено, що станом на 01 лютого 2020 року залишок готової продукції відсутній.
За період з 01 лютого 2020 року по 31 серпня 2021 року у виробництво передано круглі лісоматеріали (сосна) в кількості 2031,49 м3. Суми ПДВ придбаного товару включені до складу податкового кредиту.
З виробництва за вказаний період отримано та оприбутковано пиломатеріали згідно з номенклатурою та зазначено в акті перевірки. Відповідно до матеріальних звітів за період з 01 лютого 2020 року по 31 серпня 2021 року реалізовано зі складу продукцію згідно з номенклатурою та зазначено в акті перевірки.
На підставі даних автоматизованої інформаційної системи Податковий блок, ЄРПН за період з 01 лютого 2020 року по 31 серпня 2021 року контролюючим органом не встановлено реєстрацію ТОВ «Форест-МКСК» податкових накладних на реалізацію таких видів продукції вказаної номенклатури:
- у вересні 2020 року відповідно до матеріальних звітів реалізовано пиломатеріали розміром 100х100х4000 у кількості 10 м3 вартістю 22652,69 грн та пиломатеріали розміром 20х100х1500 у кількості 24 м3 вартістю 54267,46 грн;
- у жовтні 2020 року відповідно до матеріальних звітів реалізовано пиломатеріали розміром 20х100х1000 у кількості 6 м3 вартістю 13593,10 грн, пиломатеріали розміром 100х100х70 у кількості 6,3 м3 вартістю 23301,61 грн та пиломатеріали розміром 20х100х1200 у кількості 24 м3 вартістю 71588,01 грн;
- у грудні 2020 року відповідно до матеріальних звітів реалізовано пиломатеріали розміром 70х120х4000 у кількості 12 м3 вартістю 38466,84 грн;
- у січні 2021 року відповідно до матеріальних звітів реалізовано пиломатеріали розміром 16х100х1000 у кількості 114,004 м3 вартістю 401686,57 грн;
- у березні 2021 року відповідно до матеріальних звітів реалізовано пиломатеріали розміром 20х100х1200 у кількості 0,792 м3 вартістю 1608,20 грн;
- у травні 2021 року відповідно до матеріальних звітів реалізовано пиломатеріали розміром 70х120х4000 у кількості 18 м3 вартістю 57700,14 грн.
У поданому ТОВ «Форест-МКСК» запереченні від 24 листопада 2021 року (вх. №34553/6/17-00 від 25 листопада 2021 року) до акту перевірки №7495/17-00-07-03/43010415 від 04 листопада 2021 року будь-які додаткові матеріали та обґрунтування щодо руху та використання у господарській діяльності круглих лісоматеріалів в загальній кількості 168,086 м3 зазначеної вище номенклатури відсутні.
Всього встановлено реалізацію пиломатеріалів без реєстрації в ЄРПН податкових накладних на загальну суму 684 864,62 грн.
При цьому апеляційний суд погоджується із апелянтом у тому, що у акті перевірки позивача №7495/17-00-07-03/43010415 від 04 листопада 2021 року вказано, які саме первинні документи досліджувались в ході перевірки. Перелік документів, який було використано при проведенні перевірки, відповідно до підпункту 10 пункту 3 розділу III Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727 (далі Порядок  №727) зазначено в додатку до акту. 
З урахуванням наведеного, на думку апеляційного суду, відповідач мав достатні фактичні та правові підстави для висновку про те, що ТОВ «Форест-МКСК» в порушення пункту 189.1 статті 189, підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК занизив податкові зобов`язання з ПДВ на 136972,92 грн, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування по декларації за серпень 2021 року в розмірі 136973 грн.
При наданні оцінки вирішення судом першої інстанції позовних вимог, що стосуються висновків контролюючого органу у частині господарських операцій ТОВ «Форест-МКСК» з придбання у ТОВ «Поліпласт Трейдінг» пиломатеріалу обрізного сосна/pine sawn timber на суму 800002,47 грн (у т.ч. ПДВ 133333,76 грн) з віднесенням до податкового кредиту декларації з ПДВ за червень 2021 року суми податку у 133333,76 грн апеляційний суд зазначає таке.
На підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «Форест-МКСК» із ТОВ «Поліпласт Трейдінг», що досліджувалися контролюючим органом під час перевірки, результати якої є предметом судового розгляду, позивачем було представлено:
договір поставки №01/05 від 01 травня 2021 року ТОВ «Поліпласт Трейдінг»;
податкові накладні  №4 від 04 червня 2021 року; №51 від 05 червня 2021 року, №51 від 07 червня 2021 року №81 від 08 червня 2021 року, №91 від 09 червня 2021 року, №101 від 10 червня 2021 року, №111 від 11 червня 2021 року, №142 від 14 червня 2021 року, №161 від 16 червня 2021 року на загальну суму 800 002,47 грн, у т.ч. ПДВ 133 333,76 грн; 
видаткові накладні №ПН-0000084 від 04 червня 2021 року, №ПН-0000085 від 05 червня 2021 року, №ПН-0000086 від 07 червня 2021 року, №ПН-0000087 від 08 червня 2021 року, №ПН-0000088 від 09 червня 2021 року, №ПН-0000090 від 11 червня 2021 року, №ПН-0000091 від 14 червня 2021 року, №ПН-0000092 від 16 червня 2021 року, №ПН-0000093 від 18 червня 2021 року; 
товарно-транспортні накладні, оформлені ТОВ «Поліпласт Трейдінг»; 
платіжне дорученням №142 від 14 червня 2021 року; 
оборотно-сальдові відомості по рах. 281, 631, 644, 311 по господарських операціях з ТОВ «Поліпласт Трейдінг».
Станом на 31 серпня 2021 року у позивача обліковується кредиторська заборгованість по ТОВ «Поліпласт Трейд» в сумі 450 000 грн.
Доводи відповідача зводилися до того, що під час перевірки було встановлено лише документальне оформлення нереальних господарських операцій при складанні первинних документів та їх відображення в регістрах бухгалтерського обліку і фінансовій звітності з поставки товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «Поліпласт Трейдінг» до ТОВ «Форест-МКСК» у зв`язку із відсутністю факту їх законного введення в обіг.
На думку апеляційного суду, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:
неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;
відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;
облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;
здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;
відсутність первинних документів обліку.
Таким чином, докази, на які послався позивач на обґрунтування своєї позиції, є обов`язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції (поставки товару, надання послуг), а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту позивача. Зокрема, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.
Відтак, обставинами, які підлягають перевірці у зв`язку із наведеним, є фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.
Як встановлено у ході апеляційного розгляду, за даними аналізу ЄРПН встановлено, що протягом року, що передував господарській операції, що розглядається, не прослідковується придбання ТОВ «Поліпласт Трейдінг» пиломатеріалів обрізних та сировини для їх виробництва, що у подальшому надавало би реальну можливість реалізації передбачених у договорі поставки №01/05 від 01 травня 2021 року товарно-матеріальних цінностей (далі – ТМЦ) ТОВ «Форест-МКСК» згідно із представленими до перевірки документами.
На переконання апеляційного суду, викликає обґрунтований сумнів економічна доцільність придбання пиломатеріалу обрізного сосна/pine sawn timber у м. Дніпро з метою поставки у с. Зірне Березнівського району Рівненської області з огляду на їх географічну віддаленість та очевидну можливість придбання відповідних ТМЦ у безпосередній близькості із веденням позивачем своєї господарської діяльності.
Окрім того, на думку апеляційного суду, у контролюючого органу виникли обґрунтовані заперечення щодо фізичної можливості здійснення постачання вказаних ТМЦ автомобілем Урал НОМЕР_1 з огляду на таке. 
У ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 , орган ДПС основної реєстрації - 1013.ТУ ДПС у Київській Області (Києво-Святошинський район), з якою укладений договір на перевезення та яка вказана як перевізник у товарно- транспортних накладних (далі – ТТН) на перевезення пиломатеріалів відсутній автомобіль «Урал» з номерним знаком НОМЕР_1 . Такий автомобіль відповідно до баз даних ДАІ зареєстрований у Івано-Франківській області.
Відстань з м. Дніпро до с. Зірне Березнівського району Рівненської області за даними сайту della.com.ua становить 837 км, а максимальна швидкість руху автомобіля «Урал» згідно із технічними характеристиками становить 75 км/год. Відповідні дані знаходяться у відкритому доступі та визнаються апеляційним судом загальновідомими та такими, що не потребують доказування.
Відповідно до наданих ТТН перевезення здійснювались, зокрема, 04, 05 червня 2021 року, 07, 08, 09, 10, 11 червня 2021 року, що на думку апеляційного суду фізично неможливо здійснити з урахуванням відстані перевезення, технічних характеристик автомобіля, часу на навантажувально-розвантажувальні роботи, режиму праці і відпочинку водіїв згідно з Положенням про робочий час і час відпочинку водіїв колісних транспортних засобів», затвердженим наказом Міністерства транспорту та зв`язку України від 06 липня 2010 року №340, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 14 вересня 2010 року за № 811/18106.
З огляду на викладене апеляційний суд вважає, що наведені вище обставини у своїй сукупності давали податковому органу достатні підстави для висновку про безтоварність (нереальність) господарських операцій між ТОВ «Форест-МКСК» із ТОВ «Поліпласт Трейдінг» та протиправне відображення їх наслідків у бухгалтерському та податковому обліку позивача.
Приписами частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 
1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
На переконання апеляційного суду, при вирішенні публічно-правового спору, що розглядається, суд першої інстанції допустив невідповідність висновків, викладених у своєму рішенні, обставинам справи, що призвело до помилкового задоволення позову. Відтак, рішення суду першої інстанції слід скасувати та у задоволенні позову ТОВ «Форест-МКСК» відмовити.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити.

Скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25 липня 2022 року у справі № 460/18352/21 та у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Форест-МКСК» відмовити. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	Т. В. Онишкевич 	
судді	 	Р. П. Сеник 	
 	 	Н. М. Судова-Хомюк  	
Постанова у повному обсязі складена 13 березня 2023 року.