ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Мачульський В.В.

22 березня 2023 року	Львів	Справа № 140/6833/22 пров. № А/857/2881/23	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

головуючого судді:                                                  Бруновської Н.В.
суддів:                                                                      Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.
за участю секретаря судового засідання:                    Юник А.А.
представника апелянта:                                        Левицького Я.Ю.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2022 року у справі № 140/6833/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Волиньтабак" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
18.10.2022р., позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Волиньтабак" ( далі по тексту - ТзОВ "Волиньтабак") звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, у якому просив суд:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06.07.2022р №000/3329/09-01; №000/3334/09-01.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20.12.2022р. позов задоволено.
Не погодившись з даним рішенням, апелянт Головне управління ДПС у Житомирській області, подав апеляційну скаргу, у якій з покликанням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права просить суд, скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким в позові відмовити.
Представник апелянта, Левицький Я.Ю., в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав  з підстав у ній зазначених.
Інші особи які беруть у справі в судове засідання не з`явились, хоча належним чином повідомленні про дату, час і місце розгляду справи в порядку ст.126 КАС України, що не перешкоджає розгляду справи у їх відсутності відповідно до ст.313 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, учасника процесу, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновків, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
25.05.2022р. Головне управління ДПС у Житомирській області на підставі наказів №259-п «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Волиньтабак», №258-п “Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Волиньтабак», провів фактичну перевірку діяльності місця зберігання оптових партій тютюнових виробів, за адресою: Житомирська область, місто Житомир, вулиця Домбровського, будинок 3 та за адресою: Житомирська область, місто Новоград-Волинський, вулиця Замкова, будинок 22 в яких здійснює діяльність ТзОВ “ «Волиньтабак ” за період з 25.05.2022р. подень завершення перевірки. (а.с.15, 33)
Контролюючий орган зазначив, що підставою для винесення даних наказів є ст.191, ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 та 80.2.5, п.80.2 ст.80 ПК України від 02 грудня 2010 № 2755-VI, із змінами та доповненнями, Закон України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», із змінами та доповненнями, Закон України від 06 липня 1995 року № 265/95- ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», із змінами та доповненнями, лист Державної податкової служби України від 11.05.2022р. №3843/7/99-00-09-01-02-07 та доповідна записка управління контролю за підакцизними товарами Головного управління ДПС у Житомирській області від 24.05.2022р. №222/06-30-09-01.
06.06.2022р за результатами проведеної перевірки Головне управління ДПС у Житомирській області склав акти (довідки) фактичної перевірки №3145/09-01/21736857 №3174/09-01/21736857. 
З акту ( довідки) фактичної перевірки  №3145/09-01/21736857 від 06.06.2022р. видно, що контролюючий орган встановив, що ТзОВ  «Волиньтабак”  зберігав немарковані тютюнові вироби, а саме:  сигарети вітчизняного виробництва ТзОВ “Філіп Моріс Україна” з порушенням маркування Parlament Platinum, Parlament Nighe Blue, Parlament Silver Blue та Bond blue 25, які марковані марками акцизного податку “ТІ ЗФ” (тютюн імпортний з фільтром), з штрихкодом 482 “Україна” у кількості 12 346 пачок на загальну суму 876    513,52 грн.
Також, в акті №3144/09-01/21736857 від 06.06.2022р. контролюючий орган, встановив, що на зберіганні у позивача перебувають немарковані тютюнові вироби, а саме: сигарети вітчизняного виробництва ТзОВ “Філіп Моріс Україна” з порушенням маркування Parlament Platinum, Parlament Nighe Blue, Parlament Silver Blue та Bond blue 25, які марковані марками акцизного податку “ТІ ЗФ” (тютюн імпортний з фільтром), з штрихкодом 482 “Україна” у кількості 11 716 пачок на загальну суму 833    381,12 грн.
В даному випадку податковий орган встановив порушення ТзОВ  «Волиньтабак”  абз.3 ч.4 ст.11 від 19.12.1995р. №481/95-ВР Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» ; п.226.4, 226.5, 226.9 ст.226 ПК України; п.5 Положення про виготовлення, зберігання та продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010р. №1251 “Про затвердження Положення про виготовлення, зберігання та продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального”, а саме – зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка.
06.07.2022р. за результатами проведеної фактичної перевірки та встановлених порушень, податковий орган прийняв податкові повідомлення-рішення: №000/3329/09-01 про застосування штрафних санкцій в сумі 1 666 762,24 грн. та №000/3334/09-01 про застосування штрафних санкцій в сумі 1 753 027,04 грн.
20.07.2022р. не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями – рішеннями ТзОВ "Волиньтабак" оскаржив такі в адміністративному порядку до Державної податкової служби України.
16.09.2022р. Рішенням Державна податкова служба України №1191/6/99-00-06-03-02-06 скарги ТзОВ "Волиньтабак" залишила без задоволення, а податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області №000/3329/09-01 від 06.07.2022р. та №000/3334/09-01 від 06.07.2022р. – без змін. 
ч.2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В пп. 20.1.4 п. 20.1 ст.20 ПК України видно, що контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
п.75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. 
Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано ст.80 ПК України, відповідно до п.80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів (пп. 80.2.1 п.80.2 ст.80 ПК України);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп.80.2.2 п. 80.2 ст.80 ПК України);
- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (пп.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України);
- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (пп.80.2.4 п.80.2 ст.80 ПК України);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (пп. 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України);
- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у п.75.1.3 (щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 80.2.6 п. 80.2 ст.80 ПК України);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (пп. 80.2.7 п.80.2 ст.80 ПК України).
Із змісту п.81.1 ст.81 ПК України чітко видно, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
п.86.1 ст.86 ПК України, встановлено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
В п.86.8 ст.86 ПК України видно, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Податковим кодексом України передбачені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Колегія суддів зазначає, що у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016р. (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015р. (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018р. (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018р. (справа № 808/1746/15) та від 04.02.2019р. (справа № 807/242/14).
При цьому, суд не повинен надавати оцінку правомірності спірного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.11.2019р. у справі № 160/8859/18 та від 30.06.2019р. у справі № 825/1747/17.
У разі недотримання вимог проведення податкової перевірки, у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
У постанові від 21.02.2020р. у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості покликатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Колегія суддів в даній справі зазначає, що із змісту наказів Головного управління ДПС у Житомирській області від 25.05.2022р. №259-п «Про проведення фактичної перевірки”, та №258-п “Про проведення фактичної перевірки” видно, що підставою для проведення фактичної перевірки позивача податковий орган зазначає пп.80.2.2, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, Закон України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», із змінами та доповненнями, Закон України від 06 липня 1995 року № 265/95- ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», із змінами та доповненнями, лист Державної податкової служби України від 11.05.2022р. №3843/7/99-00-09-01-02-07 та доповідну записку управління контролю за підакцизними товарами Головного управління ДПС у Житомирській області від 24.05.2022р. №222/06-30-09-01.
Аналогічні підстави щодо законності проведення перевірки апелянт зазначає і в апеляційній скарзі.
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що передумовою для проведення перевірки передбаченої пп. 80.2.2, пп.80.2.5 п. 80.2 ст.80 ПК України,  є   наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.
Водночас, у вищевказаних  наказів про проведення фактичної перевірки відсутні жодні покликання контролюючого органу на конкретні (фактичні) підстави для призначення перевірки, крім покликання на норми, що їх регулюють. Зокрема, не зазначено про наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.
Крім того, у наказах не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності ТзОВ “ВОЛИНЬТАБАК” вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності та не конкретизовано сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) тощо.
Оцінивши належність та допустимість доповідної записки заступника начальника управління начальника відділу Ющенко В.  на яку покликається апелянт як достатнього обґрунтування для призначення фактичної перевірки, колегія суддів дійшла висновків, що вказана доповідна записка не може слугувати підставою для призначення фактичної перевірки у відповідності до приписів пп.80.2.2, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України , оскільки її наявність не свідчить про наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби. Вказана доповідна записка також не містить жодних ідентифікуючих ознак джерел, з яких отримано відповідну інформацію. (а.с. 240)
Аналогічна правова позиція також викладена в постанові Верховного Суду від 18 грудня 2018 року по справі №820/4891/18.
Суд першої інстанції вірно вказав, що з приводу зазначення у наказі про проведення фактичної перевірки конкретних підстав для її проведення склалася суперечлива судова практика Верховного Суду.
Зокрема, в постановах Верховного Суду від 04.04.2019р. у справі №815/756/16, від 11.06.2019р. у справі № 1440/2045/18, від 22.09.2020р. у справі № 520/1304/2020, від 19.11.2020р. у справі №160/7971/19, від 08.09.2020р. у справі №640/21536/19, від 17.12.2020р. у справі №520/12028/18, від 08.09.2020р. у справі №640/21536/19, від 05.07.2021р. у справі №825/951/17, від 16.09.2021р. у справі № 120/1431/20-а, від 12.10.2021р. у справі №120/5729/20-а, від 28.10.2021р. у справі №520/10214/2020, від 02.12.2021р. у справі № 120/3918/20-а висловлена правова позиція про те що недостатньо лише повноважень контролюючого органу, але і необхідне отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками. Також, зазначена інформація, яка стала підставою для призначення фактичної перевірки повинна бути відображена у наказі про призначення фактичної перевірки.
Однак, в постановах Верховного Суду від 22.05.2018р. у справі №810/1394/16, від 05.11.2018р. у справі №803/988/17, від 07.11.2019р. у справі №140/391/19, від 07.11.2019р. у справі № 140/391/19, від 10.04.2020р. у справі №815/1978/18, від 22.04.2021р. у справі №805/3809/16-а, від 29.07.2021р. у справі №815/6864/16, від 12.08.2021р. у справі №140/14625/20, пп. 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України розтлумачено на користь контролюючого органу. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку, за висновком судів попередніх інстанцій достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
ч.5 ст.242 КАС України, передбачено, що при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Відповідно до позиції Великої Палати Верховного Суду, під час вирішення тотожних спорів суди мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду (зазначена позиція викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 30.01.2019 у справі №755/10947/17).
Враховуючи наведену вище правову позицій, апеляційний суд вважає необґрунтованим покликання апелянта на зазначену у апеляційній скарзі практику Верховного Суду щодо проведення перевірок на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, оскільки необхідно враховувати саме останню правову позицію.
Колегія суддів зазначає, що Головне управління ДПС у Житомирській області, в порушення вимог ч.2 ст.77 КАС України, не надав суду належних та допустимих доказів, які б підтвердили ту обставину, що підставою для прийняття наказів про проведення перевірки є  наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби. Оскільки, в наказах про проведення перевірки, податковий орган не конкретизує суть порушення.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.11.2022р. у справі № 440/1074/21.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків не достатньо лише самого зазначення номера підпункту статті Податкового кодексу України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки та покликання на закони. Тобто, призначення та проведення фактичних перевірок щодо позивача, податковий орган  здійснив без дотримання норм чинного законодавства. Зокрема, фактично обставини, які сприяли для прийняття наказів про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Волиньтабак» ґрунтуються виключно лише на припущеннях.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 08.09.2020р. у справі № 640/21536/19, від 22.09.2020р. у справі №520/1304/2020 від 05.03.2019р. у справі №820/4893/18, від 11.06.2019р. у справі №1440/2045/18.
Крім того, колегія суддів вважає за необхідне також зазначити, що в наказах про проведення перевірок №259-п, №258-п від 25.05.2022р, контролюючий орган вказав - провести фактичні перевірки тривалістю 10 діб ТзОВ “ВОЛИНЬТАБАК” за період діяльності з 26.04.2022р. по день завершення перевірки.
В ст.ст.75, 80 ПК України, передбачено, що особливістю фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме на поточний момент (фактичний момент перевірки).
Проте, перевірка даних за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.
В постанові Верховного Суду від 28.09.2022р. у справі №1340/3590/18,  викладена правова позиція, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості покликатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Житомирській області діяв не у спосіб що визначені законами та Конституцією України. Зокрема, податковий орган не дотримав вимоги пп.80.2.2, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України  для  призначення та проведення фактичної перевірки ТзОВ «Волиньтабак», що призводить до відсутності правових наслідків такої. Тому, прийняті за наслідками такої перевірки оспорювані податкові повідомлення рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, п.29).
Також згідно п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
В ст.242 КАС України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст. 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області – залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2022 року у справі № 140/6833/22 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 30.03.2023р.