ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2022 року	Львів	Справа № 380/21599/21 пров. № А/857/12462/22	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Кузьмича С.М., Матковської З.М.  

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28.02.2022 року (рішення ухвалене у м. Львові судом у складі головуючого судді Крутько О.В.) у справі за позовом Приватного підприємства «Д.П.ІНВЕСТ» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання до вчинення дій,-
                                             ВСТАНОВИЛА:

У листопаді 2021 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення Комісії Відокремленого підрозділу Державної податкової служби Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2754691/30741934 від 10.06.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 7 від 08.04.2021, рішення Комісії Відокремленого підрозділу Державної податкової служби Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2754692/30741934 від 10.06.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 06.05.2021, рішення Комісії Відокремленого підрозділу Державної податкової служби Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2754693/30741934 від 10.06.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 14 від 14.05.2021, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні Приватного підприємства “Д.П.ІНВЕСТ” № 7 від 08.04.2021, № 5 від 06.05.2021, № 14 від 14.05.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання їх на реєстрацію.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що ним  за результатами господарських взаємовідносин було складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 7 від 08.04.2021, № 5 від 06.05.2021, № 14 від 14.05.2021, проте, згідно отриманої квитанції до податкових накладних,  реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, вказано, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2301 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Просив позов задоволити.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 28.02.2022 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області № 2754691/30741934 від 10.06.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 7 від 08.04.2021. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 7 від 08.04.2021 датою подання її на реєстрацію. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області № 2754692/30741934 від 10.06.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 06.05.2021. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 5 від 06.05.2021 датою подання її на реєстрацію. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2754693/30741934 від 10.06.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 14 від 14.05.2021. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 14 від 14.05.2021 датою подання її на реєстрацію.
Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДПС у Львівській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що приватне підприємство «Д.П.ІНВЕСТ» зареєстровано у ЄДР, код 30741934 за адресою: , 81100, Львівська обл., Пустомитівський р-н, місто Пустомити, вул. Лисенка, будинок 29, види діяльності: 10.91 Виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах (основний) 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна 38.21 Оброблення та видалення безпечних відходів 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур 01.50 Змішане сільське господарство 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві 10.92 Виробництво готових кормів для домашніх тварин 38.11 Збирання безпечних відходів 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.
Між ТзОВ «АВЕ ПРОТЕМІЛ» як покупцем та Приватним підприємством «Д.П.ІНВЕСТ» як постачальником 02 квітня 2021 укладено договір 02/04/2021, згідно якого Приватне підприємство «Д.П.ІНВЕСТ» зобов`язується передавати у власність ТзОВ «АВЕ ПРОТЕМІЛ», а ТЗОВ «АВЕ ПРОТЕМІЛ» зобов`язується приймати і оплачувати товари, в т.ч., але не виключно м`ясо-кісткове борошно, кров`яний збагачувач кормовий, пір`яний збагачувач кормовий, жировий збагачувач кормовий, м`ясо-кістковий збагачувач кормовий марки –А; В; С.
Факт здійснення поставки позивачем жирового збагачувача кормового, м`ясо-кісткового борошна Товариству з обмеженою відповідальністю «АВЕ ПРОТЕМІЛ» підтверджується видатковими накладними № 71 від 08 квітня 2021р., № 98 від 06 травня 2021р., № 107 від 14 травня 2021р., товарно-транспортними накладними № Р71 від 08 квітня 2021 р., № Р98 від 06 травня 2021р., № Р107 від 14 травня 2021р., актами прийому-передачі продукції № ДП-00000071/А від 08 квітня 2021р., № ДП-00000098/А від 06 травня 2021р., № ДП-00000107/А від 14 травня 2021р.
Товариство з обмеженою відповідальністю «АВЕ ПРОТЕМІІЛ» здійснило оплату за виконані позивачем роботи, що підтверджується платіжними дорученнями № 187 від 07 квітня 2021 року, № 189 від 08 квітня 2021 року, № 298 від 14 травня 2021 року та карткою рахунку 361 за березень 2021 року – травень 2021 року по Приватному підприємству «Д.П.ІНВЕСТ».
На підставі зазначених операцій ПП «Д.П.ІНВЕСТ» було складено податкові накладні:
№ 7 від 08.04.2021 на суму 381600,00 грн., у тому числі ПДВ 63600,00 грн.,
№ 5 від 06.05.2021 на суму 248640,00 грн., у тому числі ПДВ 41440,00 грн.,
№ 14 від 14.05.2021 на суму 202636,00 грн., у тому числі ПДВ 33772,67 грн., 
які відповідно до приписів п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України було 15.11.2021 подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно квитанції № 9106129715 від 29.04.2021, № 9142727957 від 31.05.2021, № 9142750416 від 31.05.2021 реєстрацію вищевказаних податкових накладних зупинено відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, вказано, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2301 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано подати пояснення та копії документів для підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній позивачем подано до ГУ ДПС у Львівській області повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. 
За наслідками розгляду письмових пояснень та документів, наданих позивачем, прийнято рішення № 2754691/30741934 від 10.06.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 7 від 08.04.2021, рішення № 2754692/30741934 від 10.06.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 06.05.2021, рішення № 2754693/30741934 від 10.06.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 14 від 14.05.2021.
Згідно інформації зазначеної у даному рішенні, підставою для відмови у реєстрації податкової накладної послугувало: «ненадання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків».
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовані  Податковим кодексом України  (далі - ПК України).
Пунктом  201.1 статті 201 Податкового кодексу України врегульовано, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту  187.1 статті 187 Податкового кодексу України  датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до пункту  201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до підпункту  14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За приписами пункту  201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (далі - Порядок №1165).
Згідно пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1)номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2)критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3)пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Згідно отриманої позивачем квитанції, реєстрація спірної накладної зупинена у зв`язку із її відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком №3 до Порядку №1165.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
У Квитанції контролюючий орган вказав на те, що платником податків не подано копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
Дана Квитанція не містять інформації, які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію досліджуваних податкових накладних.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520  (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення Комісії Державної податкової служби України повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Апеляційним судом встановлено, що оскаржуваними рішеннями комісії ГУ ДПС у Львівській області відмовлено у реєстрації спірних податкових накладних, а підставами зазначено неподання платником податку копій документів, при цьому рішення не містять підкреслень тих документів, які позивачем не надано.
Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до  статті 9 Конституції України, як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі  Закону України від 17 липня 1997 року №475/97-ВР  та  вона набула чинності для України 11 вересня 1997 року.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини»  встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, відповідно до ч.2  статті 2 КАС України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), №37801/97, п.36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до ч. 1статті 17  Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Відтак, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом. Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Колегія суддів апеляційного суду звертає увагу, що лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Відповідачами ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не вказано у відповідних рішеннях, а відмова у реєстрації спірних податкових накладних є немотивованою.
Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених  ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Згідно пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246  (далі - Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).
Таким чином, апеляційний суд вважає, що оскільки рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 2754691/30741934 від 10.06.2021; № 2754692/30741934 від 10.06.2021; № 2754693/30741934 від 10.06.2021 підлягають скасуванню, відповідно пунктів 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою КМУ від 29.12.2010 №1246, суд приходить до висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 7 від 08.04.2021, № 5 від 06.05.2021, № 14 від 14.05.2021 датою подання їх на реєстрацію.
Щодо витрат на правничу допомогу апеляційний суд вважає за доцільне зазначити наступне, а саме.
Статтею 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» врегульовано, що договір про надання правової допомоги — це домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час (стаття ЗО зазначеного Закону).
Учасники справи мають право користуватися правничою допомогою. Представником у суді може бути адвокат або законний представник (ч.1 ст.57 КАС України).
Однією з основних засад (принципів) адміністративного судочинства є відшкодування судових витрат сторони, на користь якої ухвалене судове рішення (п.10 ч.2 ст.2 КАС України).
Згідно зі ст.132 КАС України судові витрати складаються з судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. Розмір судового збору, порядок його сплати, повернення і звільнення від сплати встановлюються законом. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати: на професійну правничу допомогу; пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертизи; пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; пов`язані з вчиненням інших процесуальних дій, необхідних для розгляду справи або підготовки до її розгляду.

Відповідно до ст. 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на професійну правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом із іншими судовими витратами.

Для цілей розподілу судових витрат:
1.розмір витрат на професійну правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу професійну правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката, визначається згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі відповідних доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою:

2. розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі відповідних доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Розмір судових витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду, за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. У разі неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду (ч.7 ст.139 КАС України).

Для визначення розміру витрат на професійну правничу допомогу з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (ч.4 ст.134 КАС України).

Відповідно до ч.5 ст.134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:
1.складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);
2.часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);
3.обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;
4.ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Загальне правило розподілу судових витрат визначене в чч. 1-8 ст.139 КАС України. Разом із тим, у частині 9 наведеної норми цього Кодексу визначено критерії, керуючись якими суд (за клопотанням сторони або з власної ініціативи) може відступити від вказаного загального правила при вирішенні питання про розподіл витрат на правову допомогу та не розподіляти такі витрати повністю або частково на сторону, не на користь якої ухвалено рішення, а натомість покласти їх на сторону, на користь якої ухвалено рішення.

Згідно ч.9 ст.139 КАС України під час вирішення питання про розподіл судових витрат суд враховує:
1.чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;
2.чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, з урахуванням ціни позову, значення справи для сторін, у тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;
3.поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, безпідставне завищення позивачем позовних вимог тощо;
4.дії сторони щодо досудового вирішення спору та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

На предмет відповідності зазначеним критеріям суд має оцінювати поведінку/дії/бездіяльність обох сторін при вирішенні питання про розподіл судових витрат.

Під час вирішення питання про розподіл судових витрат суд за наявності заперечення сторони проти розподілу витрат на адвоката або з власної ініціативи, може не присуджувати стороні, на користь якої ухвалено судове рішення, всі її витрати на професійну правову допомогу.

У такому випадку суд, керуючись ч.9 ст.139 КАС України, відмовляє стороні, на користь якої ухвалено рішення, у відшкодуванні понесених нею на правову допомогу повністю або частково, та відповідно не покладає такі витрати повністю або частково на сторону, не на користь якої ухвалено рішення.

Зокрема, вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, не повинен бути непропорційним до предмета спору. У зв`язку з наведеним суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.

При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрат на підставі ст. 41 Конвенції. Зокрема, згідно з його практикою заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір — обґрунтованим (рішення у справі «East/West Alliance Limited» проти України», заява №19336/04).

У рішенні ЄСПЛ у справі «Лавентс проти Латвії» зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

Відтак, суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також — чи була їх сума обґрунтованою.

Суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, її витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості, пропорційності та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та її адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час, та неспіврозмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.

Відтак, при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи.

Апеляційний суд звертає увагу, що відомості з Єдиного державного реєстру судових рішень, за даними яких мають місце оприлюднення численних судових рішень судів різних інстанцій з аналогічного предмету спору та аналогічні мотивам тим, що наведені у позові позивача, що спрощувало роботу адвоката при підготовці даного позову. 

Разом з тим, по даній категорії справ склалася усталена судова практика, а тому, на думку апеляційного суду, підготовка позову у цій справі - не вимагала від адвоката значного обсягу юридичної та технічної роботи. Складання позовної заяви здійснювалось без індивідуального підходу, а із застосуванням шаблонних матеріалів та не потребувало значного часу на надання адвокатом зазначених послуг.

З огляду на викладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про порушення норм процесуального права (в частині розподілу судових витрат), через що оскаржуване рішення суду слід в цій частині змінити та стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області та Державної податкової служби України судові витрати в розмірі 3405,00 грн. з кожного сплаченого судового збору за подання адміністративного позову та 1000,00 грн. з кожного витрат на професійну правничу допомогу.

При цьому, таке вирішення питання про розподіл судових витрат не впливає на правильність рішення суду першої інстанції про задоволення заявлених позовних вимог в повному обсязі.

В решті рішення суду прийнято з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків прийнятого судом рішення, а тому підстави для його скасування чи зміни у цій частині є відсутніми.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-

                                                  ПОСТАНОВИЛА:                    

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28.02.2022 року в адміністративній справі №380/21599/21 змінити в частині розподілу судових витрат, виклавши абзаци восьмий та дев`ятий резолютивної частини рішення в наступній редакції:

«Стягнути з Головного управління ДПС у Львівській області (79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35, код ЄДРПОУ: 43968090) за рахунок бюджетних асигнувань 3405,00 грн. судового збору та 1000,00 грн. витрат на правову допомогу на користь Приватного підприємства «Д.П.ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ 30741934, адреса: 81100, Львівська обл., м. Пустомити, вул. Лисенка, буд.29)».

«Стягнути з Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ: 43005393) за рахунок бюджетних асигнувань 3405,00 грн. судового збору та 1000,00 грн. витрат на правову допомогу на користь Приватного підприємства «Д.П.ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ 30741934, адреса: 81100, Львівська обл., м. Пустомити, вул. Лисенка, буд.29)»
В решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	З. М. Матковська