ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/14880/18                                                         Суддя (судді) першої інстанції: Амельохін В.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  19 січня 2023 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача                              Аліменка В.О.,
суддів                                                  Бєлової Л.В., Лічевецький І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремлений підрозділ ДПС на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 вересня 2021 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ ЕНЕРДЖІ" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю «СМАРТ ЕНЕРДЖІ» звернулось з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 05.06.2018 №00006541402.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 вересня 2021 року задоволено позовні вимоги.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В апеляційній скарзі відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1  ст. 311 КАС України, яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Відповідно до ч. 1  ст. 308 КАС України  суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «СМАРТ ЕНЕРДЖІ» за результатами якої 15.05.2018 складено акт №317/26-15-14-02-02/38103460 «Про результати документальної планової виїзної перевірки податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.02.2012 по 31.12.2017» (далі по тексту - Акт перевірки).
Актом перевірки встановлено порушення:
п.  189.4 статті 189 ПК України  в результаті чого занижено ПДВ в періоді, що перевірявся, на загальну суму 159070,00грн., у    тому числі по періодах: вересень 2016 року - 35989,00грн., жовтень 2016 року - 30435,00грн., січень 2017 року - 92646,00грн.
На підставі встановленого порушення відповідачем 05.06.2018 прийнято податкове повідомлення - рішення №00006541402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 159070,00грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 39768грн.
В порядку адміністративного оскарження податкове повідомлення - рішення залишено без змін.
Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням відповідач звернувся з даним адміністративним позовом до адміністративного суду.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції та зазначає наступне.
Частиною 2  статті 19 Конституції України  передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Відповідно до частини другої  статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України  у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені  Конституцією  та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом, між позивачем (Комісіонер) та ТОВ «Пром-Енерго Продукт» (код ЄДРПОУ 31747429) (Комітент) укладено Договір комісії №01/08/16/К-2 від 01.08.2016, відповідно до якого Комісіонер за дорученням Комітента зобов`язується вчинити правочин щодо продажу товару (газ природний - корисна копалина, яка є сумішшю вуглеводнів та не вуглеводневих компонентів, перебуває у газоподібному стані за стандартних умов (тиск-760 мм ртутного стовпа і температура 20 градусів С) і є товарною продукцією, який є товарною продукцією, який передається для продажу в порядку та відповідно до умов цього Договору).
Крім того, між позивачем (Комісіонер) та Представництвом «Регал Петроліум Корпорейшин Лімітед» (код ЄДРПОУ 26333503) (Комітент) укладено Договір комісії №01/08/16/К-1 від 01.08.2016, відповідно до якого Комісіонер за дорученням Комітента зобов`язується вчинити правочин щодо продажу товару (газ природний - корисна копалина, яка є сумішшю вуглеводнів та не вуглеводневих компонентів, перебуває у газоподібному стані за стандартних умов (тиск-760 мм ртутного стовпа і температура 20 градусів С) і є товарною продукцією, який є товарною продукцією, який передається для продажу в порядку та відповідно до умов цього Договору).
На виконання умов вказаних договорів складені та підписані акти приймання-передачі товару: №№б/н від 30.09.2016, 31.10.2016, 30.11.2017, 31.12.2016, податкові накладні: №18 від 30.09.2016, №23 від 31.10.2016, №16 від 30.11.2016, №28 від 31.12.2016, №111 від 30.09.2016, №82 від 31.10.2016, №96 від 30.11.2016, №107 від 31.12.2016.
Так, відповідно до п. 5.1 вказаних договорів, Комісіонер, з урахуванням положень розділу 9 цього договору, зобов`язаний здійснювати продаж товару за ціною не нижчою за мінімальну ціну продажу, про яку Комітент зобов`язаний повідомити Комісіонера. Сторони домовились, що мінімальна ціна продажу буде вказуватись Комітентом у відповідних повідомленнях згідно п. 3.4 Договору, в гривнях за 1    000 кубічних метрів (не включаючи: 1) податок на додану вартість та інші податки, 2) тарифи на розділ, поставку і зберігання газу, і 3) витрати на реалізацію газу).
Згідно пунктів 9.3 вказаних договорів, ціна одиниці проданого Комісіонером товару буде дорівнювати середньозваженій ціні одиниці товару, проданого на відповідних торгах (аукціонах), розрахований без урахування ПДВ та/або будь-яких інших застосованих податків.
У разі якщо товар місяці буде продаватись на двох і більше торгах (аукціонах), сторони домовились, що в такому випадку ціна такого товару місяця становитиме середньозважену ціну товару, розрахованому по всім проведеним торгам (аукціонам) з продажу відповідного товару місяця, без урахування ПДВ та/або будь-яких інших застосованих податків.
Відповідно до п. 10.2 вказаних договорів, розмір Комісійної плати за цим договором становить 0,45% від сукупної вартості товару місяця розраховується відповідно до положень п.п. 9.3.1 та п.п. 9.3.1 цього договору.
Як вбачається з Акту перевірки, відповідачем встановлено, що у вересні 2016 року позивач отримав газ природний від ТОВ «Пром-Енерго Продукт» та Представництва «Регал Петроліум Корпорейшин Лімітед» за ціною 5188,59грн. за 1тис.м3 (без урахування ПДВ та інших застосованих податків). Загальний обсяг отриманого газу становить 7    300 тис. м3, а продаж частини газу (обсяг 500 тис. м3) здійснило за 5091,00грн. за 1 тис.м3 (без урахування ПДВ та інших застосованих податків).
На думку контролюючого органу, позивач повинен був відобразити у даних обліку податкове зобов`язання з ПДВ обраховане не виходячи із договірної ціни продажу, тобто 5091,00грн. за 1тис.м3, як було фактично обраховано позивачем та відображено у податковій звітності, а виходячи із ціни, за якою газ було отримано від комітента, тобто 5188,59грн. за 1тис.м3.
Саме різниця між ціною, за якою газ було отримано позивачем від комітентів і договірною ціною, за якою частина газу була реалізована окремим покупцям і послугувала для відповідача основою для розрахунку, заниження податкового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 159    070,00грн.
Як вбачається з матеріалів справи, за вересень 2016 року відповідачем встановлено різницю ПДВ по наступним податковим накладним складеними ТОВ «Енергогазрезерв» (код 36860996): №44 від 30.09.2016, №22 від 20.09.2016, №9 від 15.09.2016, №8 від 14.09.2016, з ТОВ «Компанія «Юкос» (код 35982497) накладні: №38 від 26.09.2016, №31 від 22.09.2016, №11 від 15.09.2016, №7 від 14.09.2016, ТОВ «Газові ресурси» (код 38418870) податкові накладні: №14 від 19.08.2016, №8 від 16.08.2016, №26 від 31.08.2016, ТОВ «Фірма ТДК» (код 32796917) накладні: №9 від 17.08.2016, №6 від 16.08.2016, ТОВ «Веста» (код 30288313) накладні: №13 від 19.08.2016, №42 від 30.09.2016, №20 від 20.09.2016, №4 від 12.09.2016, ТОВ «Центральна газопостачальна компанія» (код 38553084) накладні: №10 від 15.09.2016, №16 від 19.08.2016, №7 від 16.08.2016, №47 від 30.09.2016, всього на суму 35989,00грн.
За жовтень 2016 року відповідачем встановлено різницю ПДВ по наступним податковим накладним складеними ТОВ «Газ Трейд Груп» (код 38865729) №66 від 31.10.2016, №44 від 21.10.2016, №45 від 21.10.2016, №41 від 20.10.2016, №6 від 10.10.2016, №17 від 19.09.2016, №16 від 16.09.2016, ТОВ «Центральна газопостачальна компанія» (код 38553084) накладні: №78 від 31.10.2016, №49 від 24.10.2016, №48 від 21.10.2016, №16 від 11.10.2016, №11 від 10.10.2016, №25 від 20.09.2016, №13 від 16.09.2016, ТОВ «Приватна Газопостачальна Компанія» (код 36620331) накладні: №64 від 28.10.2016, №43 від 20.10.2016, №40 від 19.10.2016, №10 від 10.10.2016, №18 від 19.09.2016, №14 від 16.09.2016, ТОВ «Енергогазрезерв» (код 36860996) накладні: №69 від 31.10.2016, №52 від 24.10.2016, №26 від 17.10.2016, №20 від 13.10.2016, №13 від 11.10.2016, №9 від 10.10.2016, №21 від 20.09.2016, №12 від 16.09.2016, всього на суму 30435,00грн.
За січень 2017 року відповідачем встановлено різницю ПДВ по наступним податковим накладним складеними ТОВ «НГ Трейдінг» (код 40729007) №39 від 19.10.2016, №27 від 17.10.2016, ТОВ «Газінвест-Трейдінг» (код 38488691) накладні: №36 від 20.12.2016, №3 від 09.12.2016, №31 від 24.11.2016, №18 від 17.11.2016, №10 від 16.11.2016, ТОВ «Фірма «ТДК» (код 32796917) накладні: №20 від 17.11.2016, №17 від 16.11.2016, всього на суму 92646,00грн.
Таким чином, контролюючий орган дійшов висновку про заниження позивачем ПДВ в періоді, що перевірявся, на загальну суму 159070,00грн.
Однак, з даними висновками контролюючого органу, суд не погоджується, з наступних підстав.
Відповідно до п.п. «а» п.  185.1 статті 185 ПК України  об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
При цьому, до постачання товарів згідно п.п. «е» п.п.  14.1.191 п. 14.1 статті 14 ПК України  також вважається передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.
Таким чином, незважаючи на відсутність переходу права власності на товар в межах договору комісії від комітента до комісіонера, операції з передачі товару в межах такого договору є об`єктом оподаткування ПДВ.
Статтею 189 ПК України  визначені особливості визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг в окремих випадках.
Відповідно до п.  189.4 статті 189 ПК України  базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у порядку, встановленому  статтею 188 цього Кодексу.
У свою чергу, в п.  188.1 статті 188 ПК України  закріплено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Отже, в загальному порядку базою оподаткування операцій з постачання є договірна ціна.
При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення (абз. 2 п.  188.1 статті 188 ПК України).
Отже, абз. 2 п.  188.1 статті 188 ПК України  вказані випадки, при яких база оподаткування відрізняється від договірної вартості, зокрема:
«база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку…» або виходячи із звичайної ціни, (із вказаним винятком);
база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін;
база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.
З огляду на те, що позивач здійснював операції з постачання товарів (не самостійно виготовлених), слід враховувати, що базою оподаткування таких операцій є договірна вартість товарів, оскільки таке поняття «ціна придбання» не може бути застосоване до продажу товарів, отриманих в межах договору комісії.
«Ціна придбання» може бути застосована виключно у випадках, коди присутній факт переходу права власності на товар.
Відповідно до п. 4.1 вказаних договорів комісії, право власності на товар від Комітента до Комісіонера не переходить.
Оскільки, право власності на товар від комітентів до позивача не переходило, що не оспорюється відповідачем, відповідно, позивач правомірно визначив суми податкового зобов`язання з операцій продажу товарів, отриманих від комітентів за період вересень - грудень 2016 року, застосувавши договірну вартість.
Відтак, з огляду на встановлені судом в ході розгляду спору обставини, викладений в Акті перевірки висновок податкового органу є необґрунтованим та таким, що не відповідає дійсним обставинам справи, а винесене на його підставі спірне податкове повідомлення-рішення від 05.06.2018 №00006541402 є безпідставним та неправомірним, а тому підлягає скасуванню.
Крім того, колегія суддів зауважує, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Зі змісту  ст. 242 КАС України    рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно та всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1  ст. 315 КАС України  за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до  ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст.  242,  243,  251,  308,  310,  315,  316,  321,  322,  325,  328,  329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

ПОСТАНОВИЛА :
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремлений підрозділ ДПС - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 вересня 2021 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду у тридцятиденний строк в порядку, встановленому статтями 329-331 КАС України.

Суддя-доповідач                                                             В.О. Аліменко

Судді                                                                                 І.О. Лічевецький

                                                                                          Л.В. Бєлова