ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 січня 2023 року 
м. Київ

справа № 640/13903/19
касаційне провадження № К/9901/21151/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Ханової Р.Ф., Юрченко В.П., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві
на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2020 року (головуючий суддя - Оксененко О.М.; судді - Лічевицький І.О., Мельничук В.П.) 
у справі № 640/13903/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Український Аграрний Ресурс»
до Головного управління ДФС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
У С Т А Н О В И В:
У липні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Український Аграрний Ресурс» (далі - ТОВ «ТД «Український Аграрний Ресурс», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24 квітня 2019 року № 00005771402 та                            № 00005761402.
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що фінансово-господарські взаємовідносини з його контрагентами мали реальний характер, тому висновки акта перевірки, на підставі якого були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, про нереальність господарських операцій позивача з його контрагентами є безпідставними та необґрунтованими.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 березня 2020 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено. 
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що документи, які були надані платником на підтвердження реальності господарських операцій з його контрагентами, були складені з порушенням вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Також зазначив, що матеріали справи не містять належних доказів на підтвердження використання товару, отриманого, за твердженням позивача, від контрагентів, у власній господарській діяльності та з метою отримання прибутку.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2020 року рішення суду першої інстанції скасовано та задоволено позовні вимоги у повному обсязі. 
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, апеляційний суд виходив з того, що ним не встановлено ознак фіктивності укладених між позивачем та його контрагентами правочинів, під час проведення перевірки податковим органом не було наведено суттєвих зауважень до оформлення первинних документів, наданих на підтвердження здійснення таких правочинів, які б ставили під сумнів їх реальність чи не давали з`ясувати їх суть, тому податкові повідомлення-рішення від                  24 квітня 2019 року № 00005771402, № 00005761402 є протиправними та підлягають            скасуванню.
Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС у місті Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2020 року та залишити в силі рішення суду першої інстанції, яким позовні вимоги залишено без задоволення. 
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері оспорюваних господарських операцій.
Верховний Суд ухвалою від 20 жовтня 2020 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у м. Києві.
07 грудня 2020 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права.
Разом з касаційною скаргою податковим органом заявлено клопотання про заміну відповідача по справі - ГУ ДФС у м. Києві його правонаступником - Головним управлінням  ДПС у м. Києві, у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанції встановлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ТД «Український Аграрний Ресурс» з питань дотримання податкового та валютного законодавства за період з 01 січня 2016 року по 30 вересня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 17 листопада 2014 року по                30 вересня 2018 року, результати якої оформлено актом від 28 березня 2019 року                                       № 226/26-15-14-02-01-14/39494459.
За її наслідками відповідач дійшов висновку, що позивачем занижено дохід, який враховується при обчисленні фінансового результату до оподаткування, за 2016 рік на загальну суму 5  963  297 грн, завищено податковий кредит з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на загальну суму                  993  883 грн, а також занижено фінансовий результат до оподаткування на загальну суму 3  710  398 грн, в тому числі за 2017 рік на суму 1  989  210 грн, 9 місяців 2018 року на суму 1  721  188 грн, що призвело до порушення  вимог пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20                                                             (далі - П(С)БО 11 «Зобов`язання»), пунктів 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (далі - П(С)БО 15 «Дохід»), пунктів 5, 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 грудня 1999 року № 318 (далі - П(С)БО 16 «Витрати»), статті               9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган зазначив, що згідно з документами, наданими для перевірки та даними інформаційних джерел Державної фіскальної служби України, перевіркою не було підтверджено здійснення реалізації товарів та послуг на адресу платника від контрагентів ТОВ «ІНТЕЙМС КОНСАЛТ», ТОВ «АРДЕОЛЛА», ТОВ «Б`ЮТС ВІКТОРІ», ТОВ «ВЕЛИЗАР КОМПАНІ», ТОВ «ІН-САЙТ ПЛЮС», ТОВ «ЛЮКС КОНСОРІС», ТОВ «КОМПАНІЯ «РЕЗОНАНС», ТОВ «БІГ ПРОМ ТРЕЙД», ТОВ «ГРЕЙ - ЛАЙН», ТОВ «ЛАРСОН ЮА», ТОВ «БЛІС ЛІБЕРТІ».
На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 24 квітня 2019 року:
№ 00005761402, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в України товарів (робіт, послуг) на 1  112  574 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями - 890  059 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 222  515 грн;
№ 00005771402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 2  176  583 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1  741  266 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 435  317 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Приписами статті 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
За змістом частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків та бути підтвердженою належним чином оформленими первинними документами.
При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарської операції, її справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) та ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарської операції, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) такої операції.
Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Разом з тим, за змістом статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
У справі, що розглядається, судом першої інстанції встановлено, що в первинних документах, які надані позивачем на підтвердження отримання товарів та послуг від ТОВ «ІНТЕЙМС КОНСАЛТ», ТОВ «АРДЕОЛЛА», ТОВ «Б`ЮТС ВІКТОРІ», ТОВ «ВЕЛИЗАР КОМПАНІ», ТОВ «КОМПАНІЯ «РЕЗОНАНС», ТОВ «БІГ ПРОМ ТРЕЙД», ТОВ «ГРЕЙ - ЛАЙН», ТОВ «ЛАРСОН ЮА», ТОВ «БЛІС ЛІБЕРТІ», ТОВ «ЛЮКС КОНСОРІС», ТОВ «ІН-САЙТ ПЛЮС» не зазначено прізвища, ім`я, по батькові та посади осіб, що унеможливлює встановлення відповідальних за здійснення господарських операцій і правильність їх оформлення та суперечить вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Відтак, Верховний Суд не може погодитися з доводами суду апеляційної інстанції про документальне підтвердження здійснення господарських операцій позивача з названими підприємствами, а такі висновки Шостого апеляційного адміністративного суду є передчасними.
Не перевірено судом апеляційної інстанції і використання товарів та послуг, отриманих від зазначених контрагентів, у власній господарській діяльності та з метою отримання прибутку позивачем.
При цьому, з наданих позивачем первинних документів неможливо встановити характер та об`єм отриманих від ТОВ «КОМПАНІЯ «РЕЗОНАНС» юридичних послуг та перевірити факт                                      їх надання.
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
Таким чином, постановлене у справі судове рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Замінити відповідача у справі - Головне управління ДФС у м. Києві його правонаступником - Головним управлінням ДПС у м. Києві.
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково. 
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2020 року скасувати. 
Справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                 І. А. Гончарова
Судді                                                                                                    Р. Ф. Ханова
 В. П. Юрченко