ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 січня 2023 року 
м. Київ

справа №804/1851/16
касаційне провадження № К/9901/42024/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Пасічник С.С.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АТБ-Торгстрой» на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2017 (головуючий суддя - Лукманова О.М.; судді - Божко Л.А., Круговий О.О.) у справі № 804/1851/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АТБ-Торгстрой» до Дніпропетровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

УСТАНОВИВ:

У березні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «АТБ-Торгстрой» (далі у тексті - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з позовом до Дніпропетровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі у тексті - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Інспекції від 19.11.2015 №0009892203.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив про протиправність прийнятого рішення, оскільки договори оренди земельних ділянок, укладених між платником (орендар) та Кіровською селищною радою (орендодавець) від 11.06.2004, Дніпропетровською районною державною адміністрацією від 13.05.2004,  є діючими до 2024 року, позивач з дати укладення договорів оренди подає податкові декларації з орендної плати з юридичних осіб до Інспекції та сплачує задекларовані зобов`язання відповідно до вимог чинного податкового законодавства України. Визначений для проведення перевірки період, з 01.09.2012 по 31.12.2013 був охоплений попередніми перевірками Товариства.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 06.06.2016 позов задовольнив повністю, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 19.11.2015  №0009892203.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із принципу пріоритетності норм Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК  України, до моменту внесення до договору оренди земельної ділянки відповідних змін розмір орендної плати в жодному разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України. Враховуючи, що позивач сплачував орендну плату за земельні ділянки в розмірі, що перевищує трикратний розмір земельного податку, а саме 10% та 12%, у контролюючого органу були відсутні підстави для висновку про заниження Товариством суми орендної плати за землю за вересень 2012 року - грудень 2013 року на суму 25 292,     68 грн.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 24.01.2017 скасував постанову суду першої інстанції та прийняв нову постанову, якою визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 19.11.2015 №0009892203 у частині на загальну суму 5     579,     74 грн, з яких за основним платежем в сумі 4     463,     79 грн, за штрафними  (фінансовими) санкціями у розмірі 1     115,     95 грн.

Частково задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції посилаючись на положення підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України, дійшов висновку, що податковим органом обґрунтовано розраховано мінімальний розмір орендної плати за користування земельною ділянкою за 2013 рік згідно з договором оренди землі від 13.07.2004, а саме: 32     792,     91 грн за рік (2     732,74 грн за місяць), водночас згідно з даними податкової декларації з плати за землю за 2013 рік позивачем задекларовано розмір плати за користування землею за вказаним договором оренди у сумі 14     939,     82 грн, що є нижчою від розрахованого мінімального розміру орендної плати за 2013 рік на суму 17     853,     09 грн, на яку Інспекцією правомірно збільшено платнику податкове зобов`язання з орендної плати за землю за 2013 рік.

Позивач, не погодившись з прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, подав до суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, просив скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2017 в частині відмови в задоволенні позовних вимог та залишити без змін постанову суду першої інстанції.

У доводах касаційної скарги позивач цитує норми матеріального та процесуального права, посилається на сплату ним орендної плати у розмірі 10-12% від нормативної грошової оцінки з урахуванням щорічної індексації, що не суперечить положенням ПК України. Також зазначає, що судом апеляційної інстанції не враховано, що визначений період для проведення перевірки, зокрема, з 01.09.2012 по 31.12.2013 був охоплений попередніми перевірками Інспекції.

У касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, позивач фактично викладає обставини, з якими він не погоджується та якими він керувався під час подання позову.

Відповідач процесуальним правом подання відзиву (заперечень) на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає її розгляду. 

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 15.03.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 23.01.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 24.01.2023.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 26.10.2015 по 28.10.2015 Інспекцією проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства України щодо правильності нарахування і своєчасності сплати орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності, розташовані на території Дніпропетровського району за період з 01.09.2012 по 31.12.2013, за результатами якої складено акт перевірки від 04.11.2015 №153/22-05/32010549 (далі у тексті - акт перевірки), яким встановлено порушення Товариством вимог підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України, внаслідок чого занижено суму орендної плати за землю за вересень 2012 року - грудень 2013 року на суму 25     292,     68 грн.

На підставі висновків акту перевірки Інспекцією прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.11.2015 №0009892203, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб за основним платежем на суму 22     316,     88 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 5     579,     29 грн.

За наслідками адміністративного оскарження прийнятого податкового повідомлення-рішення, рішеннями Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 04.02.2016 №618/10/04-36-10-07-09 та ДФС України від 02.03.2016 №4584/6/99-99-10-01-02-25 спірне податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

Підставою для збільшення суми грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб за основним платежем на суму 22316,88 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 5     579,     29 грн слугували висновки податкового органу про порушення Товариством вимог підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України, а саме: нарахування та сплата орендної плати за землю за вересень 2012 року - грудень 2013 року у розмірах, визначених у договорах, що є меншими, ніж передбачено зазначеними нормами ПК України. 

Судовими інстанціями установлено та підтверджується матеріалами справи, що між Кіровською селищною радою (орендодавець) та Товариством (орендар) було укладено договір оренди землі від 11.06.2004 №3293, згідно умов якого орендодавець надав, а орендар прийняв в строкове платне користування земельну ділянку, площею 0,2820 га, для комерційного використання (обслуговування магазину), яка знаходиться: Дніпропетровська область, смт. Кіровське, вул. Центральна, 39. Строк укладення договору 20 років. Орендна плата вноситься орендарем у формі та розмірі: 87 505,     33 х 1,2 х 0,1 = 10     500,     00 грн, у тому числі податок на додану вартість 20% - 2     100,     13 грн.

Під час перевірки контролюючим органом не було встановлено порушень податкового законодавства зі сплати орендної плати за користування земельною ділянкою за адресою: Дніпропетровська область, смт. Кіровське, вул. Центральна, 39, а тому в оскаржуване податкове повідомлення-рішення не було включено зобов`язання зі сплати орендної плати за користування цією земельною ділянкою.

Також, між Дніпропетровською районною державною адміністрацією (орендодавець) та Товариством (орендар) було укладено договір оренди землі від 13.07.2004, за умовами якого орендодавець надав, орендатор прийняв в строкове платне користування земельну ділянку, загальною площею 10,0740 га, у тому числі 10,0740 га - забудовані землі повітряного транспорту, за рахунок земель державного авіаційного підприємства «Агроавіадніпро», для будівництва розподільного центру (розпорядження голови Дніпропетровської райдержадміністрації від 21.05.2004 №344-р). Строк дії договору 15 років. Відповідно до пункту 5 договору нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 95     902,     76 грн, яка розраховувалася відповідно до Довідки Дніпропетровського районного відділу земельних ресурсів від 13.05.2004  №1476. Орендна плата була встановлена у розмірі 10% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки та 20% податку на додану вартість: 95     902,     76 х 1,2 х 0,1 = 11     508,     33 грн.

Згідно з даними, поданими платником у деклараціях від 17.02.2012 та від 05.03.2013, сума нарахованої орендної плати за користування у 2012 та 2013 роках земельною ділянкою, загальною площею 10,0740 га, на території Ювілейної селищної ради для будівництва розподільного центру склала - 14     938,     02 грн за кожний рік.

Платником до податкового органу було подано уточнюючий розрахунок від 05.03.2013, яким визначено суму нарахованої орендної плати за землю за 2013 рік у сумі 14     939, 82 грн.

Товариством розраховувалась орендна плата за користування земельною ділянкою по договору оренди від 13.07.2004 відповідно до Довідки Дніпропетровського районного відділу земельних ресурсів від 13.05.2004 за №1476, відповідно до якої грошова оцінка визначена згідно з грошовою оцінкою земель сільськогосподарського призначення Дніпропетровської області, погодженою з виконавчим комітетом Дніпропетровської обласної ради народних депутатів від 21.06.1995. Згідно з листом інституту землеустрою «Про розмір грошової оцінки ріллі по Дніпропетровській області» від 26.06.2003 за №7004-1/796 вартість одного гектара ріллі по Дніпропетровській області становить 3     862,     00 грн. Коефіцієнт індексації становить 2,465. Грошова оцінка земель для комерційного використання становить: 3     862,     00 х     10,0740 х 2,465 = 95 902, 76 грн.

Відповідно до листа відділу Держкомзему у Дніпропетровському районі від 13.10.2015 №0-403-0.4-36004-15 нормативна грошова оцінка земель несільськогосподарського призначення за межами населених пунктів на території Дніпропетровського району не проведена, нормативна грошова оцінка 1 га ріллі по Дніпропетровській області станом на 01 січня 2012-2013 років становить 21     701,     35 грн.

На підставі зазначеного листа контролюючий орган розрахував мінімальний розмір орендної плати за земельну ділянку, що надана в оренду позивачу за договором від 13.07.2004 у 2012-2013 роках, яка становить: 10,0740 га х 21     701, 35 грн/га х 5% х 3 = 32     792,     91 грн на рік, по 2     732,     74 грн в місяць (грудень - 2     732,     77 грн).

Окрім зазначеного, судом апеляційної інстанції установлено, що  Дніпропетровською міжрайонною державною податковою інспекцією ДПС у Дніпропетровської області у листопаді 2012 року була проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 по 30.09.2012, за результатами якої 23.11.2012 було складено акт №660/222/32010349, яким за вказаний період порушень зі сплати земельного податку не встановлено.

Товариством також 17.02.2012 подано податкову декларацію зі сплати за землю за 2012 рік, уточнюючий розрахунок до податкової декларації не подавався.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, в частині, що є предметом касаційного оскарження, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 67 Конституції України визначено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.72 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) визначено, що земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей розділу XIII цього Кодексу).

Положеннями статей 269, 270 ПК України передбачено, що платниками податку є, зокрема, землекористувачі. Об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Відповідно до пунктів 286.2, 286.3 статті 286 ПК України (в редакції, станом на дату подання позивачем податкової декларації) платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі. Платник плати за землю має право подавати щомісяця нову звітну податкову декларацію, що звільняє його від обов`язку подання податкової декларації не пізніше 20 лютого поточного року, протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним.

Частиною третьою статті 23 Закону України «Про оцінку земель» від 11.12.2003 № 1378-IV (далі - Закон № 1378-IV, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.

За приписами статті 18 цього Закону нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться відповідно до державних стандартів, норм, правил, а також інших нормативно-правових актів на землях усіх категорій та форм власності. Нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться: розташованих у межах населених пунктів незалежно від їх цільового призначення - не рідше ніж один раз на 5-7 років; розташованих за межами населених пунктів земельних ділянок сільськогосподарського призначення - не рідше ніж один раз на 5-7 років, а несільськогосподарського призначення - не рідше ніж один раз на 7-10 років.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що земельна ділянка, площею 10,0740 га знаходиться за межами населеного пункту на території Слобожанської (Ювілейної) селищної ради, де грошова оцінка земель не була проведена.

Відповідно до листа Управління Держземагенства у Дніпропетровському районі від 13.10.2015 №0-403-0.4-3604/2-15 орендна плата за користування земельною ділянкою згідно договору оренди землі від 13.07.2004 була розрахована відповідно до нормативно-грошової оцінки 1 га ріллі по Дніпропетровській області станом на 01.07.1995. Дана оцінка не є чинною і підлягала перегляду.

Статтею 277 ПК України встановлено ставки податку за земельні ділянки несільськогосподарських угідь та садівницьких товариств, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено.
Так, положеннями пункту 277.1 статті 271 ПК України (в редакції, на момент спірних правовідносин) визначено, що ставка податку за один гектар несільськогосподарських угідь, зайнятих господарськими будівлями (спорудами), встановлюється у розмірі 5 відсотків від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області.
Підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України встановлено, що розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України (в редакції, на момент подання позивачем податкової декларації) контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Враховуючи зазначені правові норми, встановлені судовими інстанціями обставини у даній справі, у тому числі щодо декларування позивачем податкових зобов`язань з орендної плати за землю за 2013 рік згідно договору оренди від 13.07.2004 у сумі 14     939,     82 грн, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що розмір орендної плати, задекларованої платником є нижчим ніж розмір, визначений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України (17     853,     09     грн), що є підставою для збільшення позивачу податкового зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2013 рік на суму 4     463,     79 грн і застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1     115, 95 грн.
Колегія суддів не переглядає рішення суду апеляційної інстанції в частині визначення грошових зобов`язань зі сплати орендної плати за землю за 2012 рік, оскільки зазначене не є предметом касаційного перегляду.
Позивач доводами касаційної скарги не спростовує висновків суду апеляційної інстанції, не обґрунтовує і не зазначає, у чому полягає неправильне застосування судом норм матеріального права.
За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи, а тому підстав для його скасування, з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Пунктом 1 частини першої статті 349 КАС  України встановлено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд  
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АТБ-Торгстрой» залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева С.С. Пасічник   Р.Ф. Ханова