ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 лютого 2023 року 
м. Київ

справа № 815/3972/16
касаційне провадження № К/9901/41553/18  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Суворовському районі міста Одеси ГУ ДФС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17.11.2016 (суддя - Бутенко А.В.) та ухвалу Одеського  апеляційного адміністративного суду від 14.03.2017 (головуючий суддя - Яковлєв О.В., судді - Бойко А.В., Танасогло Т.М.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Суворовському районі міста Одеси ГУ ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області (далі - відповідач, Інспекція, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.05.2016 № 38-1303 та № 39-1303.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначила про відсутність у неї правових підстав для сплати визначених відповідачем сум земельного податку, оскільки вона не є суб`єктом сплати земельного податку з підстав не оформлення нею права користування земельною ділянкою. Вважає, що контролюючий орган застосував нормативно грошову оцінку при визначенні податкового зобов`язання з податку на землю, яка скасована і не повинна застосовуватись.
Одеський окружний адміністративний суд постановою від 17.11.2016, залишеною без змін  ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2017, позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Інспекції від 12.05.2016 №38-1303 та №39-1303. 
Суди, задовольняючи позовні вимоги, виходили з того, що державна реєстрація права власності на земельну ділянку не здійснювалась, тому у позивача відсутні правові підстави для сплати земельного податку. Підставою для оцінки та нарахування земельного податку позивачу слугувала довідка про нормативну грошову оцінку, видана на підставі рішення Одеської міської ради від 28.12.2010 № 41-VI «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Одеса», яке було скасовано постановою Приморського районного суду м. Одеси від 10.12.2014 у справі №522/11050/14-а, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2016.
Не погодившись із рішенням судів першої та апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. 
На обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що судами не надано належну оцінку обставинам справи, зокрема, тому, що земельні ділянки, за які позивачу нараховано земельний податок, належать позивачу, оскільки на підставі договорів купівлі-продажу нерухомого майна від 30.12.2011 №3468 та від 22.04.2016 №317 йому належить нерухоме майно, розташоване на відповідних земельних ділянках. Посилається на неврахування судами тієї обставини, що ухвалою Вищого адміністративного суду від 05.08.2016 у справі №522/11050/14-а було зупинено виконання постанови Приморського районного суду міста Одеси від 10.12.2014 та ухвали Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2016.
Відповідач не скористався своїм процесуальним правом та не надавав суду письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 14.02.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до розгляду в порядку письмового провадження з 15.02.2023.
Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, касаційний суд дійшов висновку про часткове задоволення касаційної скарги, виходячи з такого.
Судами першої та апеляційної інстанцій установлено та підтверджується матеріалами справи, що позивач є платником єдиного податку 2 групи з 01.01.2012.
Позивач відповідно до договору купівлі-продажу нерухомого майна від 30.12.2011 № 3468 придбав нежитлову будівлю площею 555 кв.м., яка розташована на земельній ділянці, загальною площею 0,2320 га. за адресою: АДРЕСА_1 , кадастровий номер 5110137600:35:010:0004.
Контролюючим органом згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 286.5 статті 286 розділу ХІІІ Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.05.2016 № 39-1303, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2016 рік у сумі 207727,56 грн.
Також за договором купівлі-продажу від 22.04.2016 №317 позивачу належить на праві власності нежитлове приміщення підвалу загальною площею 91,6 м.кв., що розташоване за адресою: АДРЕСА_2 , приміщення під №18.
Контролюючим органом згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 286.5 статті 286 розділу ХІІІ ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.05.2016 №38-1303, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати земельного податку з фізичних осіб за 2016 рік у сумі 15286,65 грн.
Підставою для нарахування земельного податку позивачу слугувала довідка про нормативну грошову оцінку, видана на підставі рішення Одеської міської ради від 28.12.2010 № 41-VI «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Одеса».
Вищевказане рішення Одеської міської ради було скасоване постановою Приморського районного суду м. Одеси від 10.12.2014, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2016 у справі №522/11050/14-а.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 05.08.2016 зупинено виконання зазначених судових рішень до закінчення касаційного провадження у справі.
В свою чергу, рішенням Одеської міської ради «Про встановлення ставок земельного податку в м. Одесі» від 10.06.2015 № 6762-VI встановлено ставки земельного податку, зокрема у розмірі 3 % від нормативної грошової оцінки землі власниками вбудовано-прибудованих нежитлових приміщень, розташованих в житлових будинках, які використовують дані приміщення для ведення підприємницької діяльності.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд у складі  Касаційного адміністративного суду виходить із такого.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до статті 206 Земельного кодексу України (далі - ЗК України у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) використання землі в Україні є платним. Об`єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Згідно з підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Справляння плати за землю здійснюється відповідно до положень розділу ХIII ПК України.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. 
Об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні (підпункт 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК України).
Таким чином, обов`язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у власників та землекористувачів з дня виникнення права власності або користування земельною ділянкою.
Право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав (стаття 125 ЗК України).
Право власності та користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» (стаття 126 ЗК України).
Питання переходу права власності на земельну ділянку у разі набуття права на житловий будинок, будівлю, споруду, що розміщені на ній, регулюються положеннями статей 120 ЗК України та 377 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України).
Цими нормами чітко встановлено, що до особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, переходить право власності або право користування на земельну ділянку, на якій вони розміщені.
За правилами пункту 286.1 статі 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
При цьому, власник нежилого приміщення (його частини) у багатоквартирному жилому будинку сплачує до бюджету податок за площі під такими приміщеннями (їх частинами) з урахуванням пропорційної частки прибудинкової території з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно (пункт 287.8 статті 287 ПК України).
Тобто, фізична особа - власник нежилого приміщення (його частини) у багатоквартирному жилому будинку є платником земельного податку з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.
У справі, яка розглядається, суди обох інстанцій встановили, що позивач є власником нежитлових приміщень, за земельну ділянку під якими Інспекцією оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями нараховано земельний податок. При цьому, в силу вимог статей 182, 334 ЦК України та положень Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» право власності на нерухоме майно виникає з моменту державної реєстрації.
За таких обставин, незважаючи на те, що позивач не зареєструвала право власності чи користування земельними ділянками під належними йому на праві власності нежитловими приміщеннями, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, обов`язок зі сплати земельного податку виник у позивача з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.
Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права неодноразово висловлювалась Верховним Судом України у постановах від 07.07.2015 у справі №826/12388/13-а, від 02.12.2015 у справі №826/3130/15 та Верховним Судом у постановах від 19.06.2018 у справі №826/8009/16, від 16.06.2020 у справі №826/11166/16.
Суди попередніх інстанцій, оцінюючи обставини справи, обмежилися лише посиланням на вимоги статті 125 ЗК України, не врахувавши при цьому пріоритетність норм ПК України над нормами інших актів щодо сплати земельного податку, суди не дослідили момент виникнення у позивача обов`язку зі сплати земельного податку по кожній земельній ділянки окремо, не витребували та не дослідили розрахунок, яким керувався податковий орган, приймаючі оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Також, судами не враховано, що ухвалою Вищого адміністративного суду України від 05.08.2016 зупинено виконання ухвали Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2016 у справі №522/11050/14-а, якою залишено без змін постанову Приморського районного суду м. Одеси від 10.12.2014, якою визнано протиправним та скасовано рішення Одеської міської ради №1268-VI від 20.09.2011 року «Про внесення змін до рішення Одеської міської ради від 28.12.2010 №41-VI «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Одеси», на підставі якого була видана довідка про нормативно-грошову оцінку.
Колегія суддів зазначає, що у подальшому відповідно до даних Єдиного державного реєстру судових рішень постановою Приморського районного суду м. Одеси від 04.12.2017 відмовлено у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування рішення Одеської міської ради №1268-VI від 20.09.2011 року «Про внесення змін до рішення Одеської міської ради від 28.12.2010 №41-VI «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Одеси». Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду визнано нечинною постанову Приморського районного суду м. Одеси від 04.12.2017 та закрито провадження у справі №522/11050/14-а.
Щодо посилань позивача на те, що він є приватним підприємцем, платником єдиного податку 2 групи, який використовує у своїй діяльності нежилі приміщення, які належать йому на праві власності, колегія суддів зазначає про таке.
Відповідно до положень пункту 291.3 статті 291 ПК України, юридична особа чи фізична особа-підприємець можуть самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим главою 1 розділу ХІV Податкового кодексу України та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.
Згідно з пунктом 291.2 статті 291 ПК України, спрощена система оподаткування, обліку та звітності полягає в запровадженні особливого механізму справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Крім цього, пунктом 269.2 статті 269 ПК України передбачено, що суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, сплачують земельний податок в особливому порядку, передбаченому главою 1 розділу ХІV цього Кодексу (за спрощеною системою оподаткування, обліку та звітності).
Приписи підпункту 4 пункту 297.1 статті 297 ПК України визначають, що платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності і земельного податку, крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються ними для провадження господарської діяльності.
Як зазначив Верховний Суд України у постанові від 24.11.2015 у справі №826/14703/13-а, спрощена система оподаткування не звільняє суб`єкта господарювання від виконання податкових зобов`язань зі сплати податків, встановлених у пункті 297.1 статті 297 ПК України, а запроваджує інші умови, порядок та механізм їх сплати, а також встановлює можливість відновлення їх сплати на загальних підставах у разі недотримання умов оподаткування за спрощеною системою.
Умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб`єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності. 
Зазначене також узгоджується з правовими висновками, викладеними у постанові Верховного Суду від 18.05.2021 у справі №826/21524/15.
Разом з тим, судами не перевірено і не досліджено, чи використовуються позивачем у своїй господарській діяльності приміщення та земельна ділянка, розташована під ними.
Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає передчасними висновки судових інстанцій з наведених питань.
Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судове рішення підлягає скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Суду під час нового розгляду справи необхідно встановити чи перебували у спірний період у власності позивача нежилі приміщення (його частини) та з якого саме часу, чи використовувалися такі приміщення у господарській діяльності позивача, а також необхідно перевірити розмір визначеного позивачу спірними податковими повідомленнями-рішеннями земельного податку, в тому числі шляхом встановлення бази його розрахунку, врахувавши при цьому судові рішення у справі №522/11050/14-а, всебічно, повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, докази, якими вони підтверджуються та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
У зв`язку з вищенаведеним Верховний Суд вказує, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи та не дослідили зібрані у справі докази, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області задовольнити частково.
Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17.11.2016 та ухвалу Одеського  апеляційного адміністративного суду від 14.03.2017 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк