ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 лютого 2023 року 
м. Київ

справа № 820/3424/16
касаційне провадження № К/9901/35549/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Центральної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 09.08.2016 (суддя Панченко О.  В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2016 (головуючий суддя - Сіренко О.І., судді -Любич Л.  В., Спаскіна О.  А.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лазер Флекс» до Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення та вимоги, -
У С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Лазер Флекс» (далі - позивач, ТОВ   «Лазер Флекс», платник податку, Товариство) звернулося до суду із позовом до Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, Центральна ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області, податковий орган, Інспекція), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000351203 від 05.04.2016 та податкову вимогу № 1463-17 від 19.04.2016.
Н обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що оспорювані податкове повідомлення-рішення та податкова вимога винесені Інспекцією на підставі помилкового висновку податкового органу, викладеного у акті перевірки від 22.02.2016 № 483/20-30-15-03/30430382, про порушення ТОВ «Лазер Флекс» підпункту 153.3.4 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України, що свідчить про заниження у 2013 році нарахованої суми авансового внеску у зв`язку з виплатою дивідендів на 123500  грн та зменшення податку на прибуток за рахунок зменшення авансового внеску при виплаті дивідендів на суму 53139 грн, задекларованої в уточнюючій податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік, натомість ТОВ «Лазер Флекс» діяло у відповідності до вимог податкового законодавства, своєчасно та в повному обсязі сплатило авансові внески з податку на прибуток підприємств за періоди, що перевірялися, а тому підстав для нарахування податковим органом додаткових податкових зобов`язань і штрафних санкцій та, як наслідок, формування податкової вимоги, не було.
Харківський окружний адміністративний суд постановою від 09.08.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2016, позовні вимоги задовольнив: скасував податкове повідомлення-рішення № 0000351203 від 05.04.2016 та податкову вимогу № 1463-17 від 19.04.2016. 
Судові рішення мотивовані тим, що податковий орган, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, діяв всупереч вимогам чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем не було доведено порушення позивачем вимог підпункту 153.3.4 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України, Товариством був дотриманий порядок заповнення податкової звітності з податку на прибуток, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, не відповідають дійсним обставинам справи та ґрунтуються на припущеннях.
Інспекція, не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просила їх скасувати та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В касаційній скарзі Інспекція зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішень із порушенням норм матеріального права та неправильного застосування норм процесуального права, вирішення спору без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи, без надання їх вірної правової оцінки, посилаючись на обставини, викладені у акті перевірки. 
Зокрема, скаржник зазначає, що суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки доводам відповідача про невідображення ТОВ «Лазер Флекс» сплаченого авансового внеску з податку на прибуток  при виплаті дивідендів у сумі 123500,00 грн у рядках 20 АВ та 22 Декларації з податку на прибуток підприємства за 2013 рік, а також не надали належної оцінки доводам відповідача про те, що згідно з роз`ясненнями, наданими у листі ДФС України від 14.05.2015 № 10269/6/99-99-19-02-01-15, Товариство не мало права врахувати у зменшення нарахованого до сплати податку на прибуток повну суму сплачених авансових внесків, а лише суму, розраховану згідно із відповідним алгоритмом.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 25.05.2017 відкрив касаційне провадження у даній справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 
ТОВ «Лазер Флекс» подало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції - без змін, з мотивів, викладених у оскаржуваних судових рішеннях.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 06.02.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 07.02.2023.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке. 
У справі, що розглядається, суди встановили, що ТОВ «Лазер Флекс» взяте на облік як платник податків у Центральній ОДПІ м.  Харкова ГУ ДФС у Харківській області.
ТОВ «Лазер Флекс» у 2013 році були нараховані та виплачені дивіденди за 2012 рік всього у розмірі 1000000,00 грн, у тому числі на користь засновників -  фізичних осіб у сумі 350000,00 грн та на користь засновника - юридичної особи ПрАТ «НДІ Лазерних технологій» (код ЄДРПОУ 24478427) у сумі 650000,00 грн. Виплату дивідендів    ПрАТ «НДІ Лазерних технологій» було здійснено частинами: 15.10.2013 - 300000,00 грн та 16.10.2013 - 350000,00 грн, що підтверджується випискою АТ «ОТП Банк» по рахунку позивача.
При цьому, позивачем до дати виплати дивідендів (09.10.2013) нарахований і сплачений авансовий внесок з податку на прибуток у сумі 123500,00 грн за діючою у 2013 році ставкою податку на прибуток 19%, що підтверджується банківською від 09.10.2013.
За результатами діяльності в 2013 році позивачем за формою, затвердженою наказом  Міністерства доходів і зборів України    «Про затвердження форми податкової декларації з податку на прибуток підприємства» від 30.12.2013 № 872, складена і подана податкова декларація з податку на прибуток підприємства за 2013 рік № 9091328442 від 23.04.2014 з додатками.
У податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2013 рік та Додатку АВ до рядка 20 податкової декларації з податку на прибуток підприємства «Розрахунок авансового внеску з податку на прибуток на суму виплачених дивідендів (прирівняних до них платежів)» за звітний період 2013 року позивачем задекларовані сума дивідендів, з якої мав бути сплачений авансовий внесок, та сума нарахованого авансового внеску у зв`язку із виплатою дивідендів, а саме:
- у рядку 1 Додатку АВ до рядка 20 податкової декларації з податку на прибуток підприємства позивачем задекларована загальна сума виплачених у 2013 році дивідендів у розмірі 1000000,00 грн;
- у рядку 1.1 Додатку АВ до рядка 20 податкової декларації з податку на прибуток підприємства позивачем задекларована сума виплачених фізичним особам дивідендів у 2013 році у розмірі 350000,00 грн;
- у рядку 4 Додатку АВ до рядка 20 податкової декларації з податку на прибуток підприємства позивачем задекларована сума дивідендів, виплачена юридичній особі (з якої має бути сплачено авансовий внесок у звітному (податковому) періоді), у розмірі 650000,00 грн;
- у рядку 5 Додатку АВ до рядка 20 податкової декларації з податку на прибуток підприємства позивачем задекларована сума авансового внеску у зв`язку з виплатою дивідендів у звітному (податковому) періоді, у розмірі 123500,00 грн;
- рядок 5.1 Додатку АВ до рядка 20 податкової декларації з податку на прибуток підприємства не заповнювався, оскільки позивач не є платником консолідованого податку на прибуток підприємств;
- рядок 20 АВ податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2013 рік позивачем не заповнювався, оскільки згідно  наказу Міністерства доходів і зборів України «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства» від 30.12.2013 № 872  до цього рядка переноситься показник рядка 5.1 Додатку АВ до рядка 20 податкової декларації з податку на прибуток підприємства, який позивачем не заповнюється;
- рядки 21 та 22 податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2013 рік позивачем не заповнювалися, оскільки позивач звітував та сплачував податок у 2013 році за річний податковий період, а рядки 21-22 декларації мали заповнювати лише платники податку, у яких базовим податковим (звітним) періодом був календарний квартал (згідно з приміткою «2» до цих рядків за формою, затвердженою  наказом Міністерства доходів і зборів України «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства» від 30.12.2013 № 872).
Також, судами було встановлено, що позивач у Додатку ЗП до рядка 13 податкової декларації з податку на прибуток підприємства за звітний період - 2013 рік у таблиці 1 «Зменшення нарахованої суми податку» вказав суму нарахованого авансового внеску у зв`язку із виплатою дивідендів в розмірі 123500,00 грн у рядку 13.5.2 як суму, «що відноситься на зменшення нарахованої суми податку юридичної особи в наступних звітних (податкових) періодах (рядок 13.5 - рядок 13.5.1, переноситься до рядка 13.4 додатка ЗП до рядка 13 податкової декларації з податку на прибуток підприємства за наступний звітний (податковий) період)» згідно  з наказом Міністерства доходів і зборів України «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства» від 30.12.2013 № 872.
За результатами діяльності в 2014 році позивачем за формою, затвердженою наказом  Міністерства доходів і зборів України    «Про затвердження форми податкової декларації з податку на прибуток підприємства» від 30.12.2013 № 872, складена і подана податкова декларація з податку на прибуток підприємства за 2014 рік  (уточнююча) від 20.11.2015 № 9082160354 з додатками. 
Також, позивач у Додатку ЗП до рядка 13 податкової декларації з податку на прибуток підприємства за звітний період - 2014 рік у таблиці 1 «Зменшення нарахованої суми податку» задекларував такі показники: у рядку 13.4 «Сума нарахованого авансового внеску у зв`язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у минулих періодах, не врахована у зменшення податку (рядок 13.5.2 додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства попереднього звітного (податкового) року)» - 123500,00 грн.; у рядку 13.5 «Сума нарахованого авансового внеску у зв`язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) за місцезнаходженням юридичної особи (рядок 13.3 + рядок 13.4), у тому числі:»  - 123500,00 грн.; у рядку 13.5.1 «Сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку юридичної особи в поточному звітному (податковому) періоді» - 123500,00 грн.  
Відповідачем проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності    з податку на прибуток за 2013-2014 роки Товариством, результати перевірки оформлені актом №  483/20-30-15-03/30430382 від 22.02.2016 (далі - акт перевірки), за висновками якого Товариством були порушені вимоги підпункту 153.3.4 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України, що свідчить про завищення зменшення податку на прибуток за рахунок зменшення авансового внеску при виплаті дивідендів на суму 59139,00 грн., задекларованої в уточнюючій податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік, та заниження нарахованої суми авансового внеску у зв`язку з виплатою дивідендів на 123500 грн. 
Вказаний висновок податкового органу ґрунтується на тому, що не відображення позивачем у рядку 20 АВ Декларації, суми авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді за місцезнаходженням юридичної особи, та у рядку 22  Декларації суми авансового внеску при виплаті дивідендів, нарахованої за результатами останнього календарного кварталу звітного (податкового) періоду, що має бути сплачена за місцезнаходженням юридичної особи (ряд.20 АВ = ряд.22) у сумі 123500,00 грн за 2013 рік.   
Зокрема, податковий орган вказав, що з урахуванням офіційної позиції ДФС, наданої у листі від 07.02.2014 № 3194/7/99-99-19-03-01-17 «Про подання податкової звітності з податку на прибуток за 2013 рік», розрахунок суми внеску зменшення податкових зобов`язань з податку на прибуток на суму сплаченого авансового внеску при виплаті дивідендів здійснюється з  урахуванням такого алгоритму: у декларації з податку на прибуток підприємства, значення рядка 13.5.1 додатка ЗП не може перевищувати значення (рядок 11 + рядок 12 + сума податку на прибуток від операції з торгівлі цінними паперами) - (рядок 13.1 + рядок 13.2 + рядок 13.6 + рядок 13.7 додатка ЗП до рядка 13). Якщо сума авансових внесків з податку на прибуток сплачена при виплаті дивідендів відповідно до пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України, перевищує суму податку на прибуток, зменшену на суму авансових внесків з податку на прибуток, сума перевищення зараховується у зменшення нарахованої суми податку, у наступних звітних періодах до повного її погашення.
Згідно наведеного контролюючим органом у акті перевірки алгоритму розрахунку, ТОВ «Лазер Флекс» згідно з уточнюючою декларацією на прибуток за 2014 рік (№ 9091328442 від 23.04.2014) задекларувало прибуток у сумі 2017340,00 грн. (р.7), нарахувало податок на прибуток у сумі 363121,00 (р.11), який зменшено на суму 416658,00 грн (р.13), як результат - зменшення податку на прибуток за звітний період - 53537,00 грн. Відповідно до додатку ЗП зменшення нарахованої суми складає 416658,00 грн, з них за рахунок авансових внесків з дивідендів (р.13.5.1 додатку ЗП) - 123500,00 грн. Враховуючи вимоги підпунктів 153.3.4 пункту 153.3 статті 153 ПК України, сума, на яку платник податку має право зменшити податок на прибуток, складає 64361,00 грн. 
Таким чином, на думку податкового органу, позивачем завищено зменшення податку на прибуток за рахунок зменшення авансового внеску при виплаті дивідендів на суму 59139,00 грн. 
На підставі висновків вказаного вище акту перевірки  Центральною ОДПІ м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області прийнято податкове  повідомлення-рішення №  0000351203 від 05.04.2016, яким збільшило ТОВ «Лазер Флекс»   суму грошового зобов`язання з єдиного податку з юридичних осіб на 221296,25 грн, з яких: 177037,00 грн - основний платіж, 44259,25 грн - штрафні (фінансові) санкції.
Також, Центральною ОДПІ м.   Харкова ГУ ДФС у Харківській області 19.04.2016 була сформована податкова вимога № 1463-17, якою повідомлено Товариство про наявність у нього податкового боргу за узгодженими грошовими зобов`язаннями з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 254680,31 грн, з них: основний платіж - 176763,55 грн., штрафні (фінансові) санкції - 44259,25 грн, пеня - 33657,51 грн. 
Не погодившись з висновками податкового органу, ТОВ «Лазер Флекс» звернулося із даним позовом до суду.
Пунктом 57.1 статті 57 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України) установлено, що платник податку на прибуток (крім новостворених, виробників сільськогосподарської продукції, неприбуткових установ (організацій) та платники податків, у яких доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за останній річний звітний податковий період не перевищують 10 млн. грн.) щомісяця сплачують авансовий внесок з податку на прибуток у порядку і в строки, які встановлені для місячного податкового періоду у розмірі не менше 1/12 нарахованої до сплати суми податку за попередній звітний (податковий) рік.

Разом з цим, абзацами п`ятим та шостим пункту 57.1 статті 57.1 ПК України визначено, що на суму сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів відповідно до пункту 153.3 статті 153 ПК України (в тому числі за наслідками попередніх звітних (податкових) періодів) зменшується сума авансових внесків з податку на прибуток, визначених цим пунктом.

Якщо сума авансових внесків з податку на прибуток, сплачена при виплаті дивідендів відповідно до пункту 153.3 статті 153 ПК України, перевищує суму авансових внесків з податку на прибуток, визначених цим пунктом, сума перевищення зараховується у зменшення авансових внесків, визначених цим пунктом, у наступних звітних місяцях до повного її погашення.

Джерелами сплати грошових зобов`язань (погашення податкового боргу) з податку на прибуток та авансових внесків з цього податку відповідно до пункту 87.1 статті 87 Податкового кодексу України є будь-які власні кошти платника або суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.

Відповідно до підпункту 153.3.2 пункту 153.3 статті 153 ПК України, крім випадків, передбачених підпунктом 153.3.5 цього пункту, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку в розмірі ставки, встановленої пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу, нарахованої на суму дивідендів, що фактично виплачуються, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.

Платник податку - емітент корпоративних прав зменшує суму нарахованого податку звітного періоду на суму авансового внеску, попередньо сплаченого протягом такого звітного періоду у зв`язку з нарахуванням дивідендів (підпункт 153.3.3 пункт 153.3 статті 153 ПК України).

Водночас, у разі якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму податкових зобов`язань підприємства емітента корпоративних прав за податком на прибуток такого звітного періоду сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов`язань наступного податкового періоду, а при отриманні від`ємного значення об`єкта оподаткування такого наступного періоду - на зменшення податкових зобов`язань майбутніх податкових періодів (підпункт 153.3.4 пункту 153.3 статті 153 ПК України).

Згідно із внесеними Законом України від 04.07.2013 № 403-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо об`єктів нерухомості» змінами на суму сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів відповідно до пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу (в тому числі за наслідками попередніх звітних (податкових) періодів) платникам дозволено зменшувати суму авансових внесків з податку на прибуток.

Якщо сума авансових внесків з податку на прибуток, сплачена при виплаті дивідендів відповідно до пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу, перевищує суму авансових внесків з податку на прибуток, сума перевищення зараховується у зменшення щомісячних авансових внесків у наступних звітних місяцях до повного її погашення.

Отже, платнику податку надано право враховувати суму сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів та зменшувати у відповідному розмірі суму авансових внесків з податку на прибуток. Враховуючи те, що Податковим кодексом України передбачено визначення суми щомісячних авансових внесків виключно у декларації за попередній звітний рік і не передбачено механізму коригування (зменшення) такої суми протягом року, у платників є можливість здійснити залік сплачених протягом 2013 року сум авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів у зменшення щомісячних авансових внесків по результатам декларування.

З метою використання сум, сплачених при виплаті дивідендів, в рахунок податкових зобов`язань майбутніх періодів, визначальним є те, чи враховувалася ця сума в рахунок зменшення податкових зобов`язань у 2013 році, чи відображалася вона у рядку за кодом 13.5.1 Додатку ЗП до Декларації та чи утворилося від`ємне значення (перевищення), яке підлягає декларуванню у рядку 13.5.2.

Як встановили суди попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, зазначені вище вимоги буди дотримані Товариством, що підтверджується показниками, задекларованими у рядках 13.5.1, 13.5.2 додатку ЗП до Декларацій.
З огляду на викладене, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення та податкової вимоги й задоволення позовних вимог, натомість аналіз змісту касаційної скарги не дає підстав вважати, що відповідач спростовує вказані висновки. 
Частиною четвертою статті 328 КАС України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. 
Колегія суддів вважає, що висновки судів попередніх інстанцій про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд - 

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м.   Харкова Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 09.08.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2016 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова