ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2023 р.	Справа № 440/18114/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Кононенко З.О.,
Суддів: Калиновського В.А. ,  Мінаєвої О.М. ,
за участю секретаря судового засідання Пукшин Л.Т.,
представника позивача Павлюка І.О., представника відповідача Мисюри О.І. 
          розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції  у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.08.2022, головуючий суддя І інстанції: А.Б. Головко, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава,  36039, повний текст складено 12.08.22 року по справі № 440/18114/21
          за позовом      Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  до      Головного управління ДПС у Полтавській області ,      Державної податкової служби України  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:
Позивач фізична особа - підприємець ОСОБА_1 звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 06.12.2021 року № 00093660705.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що прийняте відповідачем за наслідками перевірки спірне податкове повідомлення - рішення  від 06.12.2021 року № 00093660705 є протиправним та підлягає скасуванню. Стверджував, що з 01.01.2020 року по 31.12.2020 року основним його постачальником пального було ТОВ "ЕКОН ТРЕЙД", яке за вказаний період здійснило поставки дизельного пального в загальній кількості 4 288 236 літрів, при цьому лише 956 080 літрів було злито в резервуари для зберігання пального, а інша частина зливалась в баки транспортних засобів. Звертав увагу, що паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої не є акцизним складом.  Вважає, що він не є розпорядником акцизного складу, та не має обов`язку з його реєстрації та реєстрації витратомірів- лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарах.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 02.08.2022 року адміністративний позов фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення  задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 06.12.2021 року № 00093660705.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 10 800,00 (десять тисяч вісімсот) грн. 
Відповідач, Головне управління ДПС у Полтавській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Так, представник Головного управління ДПС у Полтавській області в апеляційній скарзі зазначає, що на його думку, перевірка проведена обґрунтовано та винесено правомірне податкове повідомлення-рішення.  
Апелянт, що  під час проведення фактичної перевірки встановлено, що згідно з ліцензією № 16250414201900209 на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) для зберігання пального ФОП ОСОБА_1 використовуються три резервуари (надземні горизонтальні  сталеві бочки /цистерни) загальною місткістю 29800 літрів (дві по 10,3 м.куб та 9,2 м. куб). В ході аналізу бази даних ЄРАН та СЕА РП та СЕ встановлено, що за період з 01.01.2020 року по 31.12.2020 року контрагентами - постачальниками ФОП ОСОБА_1 зареєстровані акцизні накладні з кодом операції "3": реалізація пального суб`єкту господарювання - неплатнику на фізичне відвантаження (відпуск) пального з акцизного складу пересувного, напрям використання "0", на загальну кількість 4245888,28 літрів пального (дизельне паливо з кодом УКТЗЕД 2710194300. 
На переконання апелянта, ФОП ОСОБА_1 після отримання обсягів пального, що перевищують 1000 кубічних метрів (1000000 літрів) у межах календарного року, вважається розпорядником акцизного складу, та у відповідності до вимог пункту "б" абзацу 2 підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України повинен був здійснити реєстрацію такого складу за місцем зберігання пального за адресою: АДРЕСА_1 .
Представник позивача скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому зазначає, що отримувати ліцензію на право зберігання пального суб`єкт господарювання повинен тільки для стаціонарних цистерн/ємностей.
Представник позивача вважає, що для суб`єктів господарювання, не є акцизними складами приміщення та/або територія, на яких вони як власники або користувачі зберігають та використовують пальне виключно для потреб власного споживання. Крім того, отримувати ліцензію на право зберігання пального суб`єкт господарювання повинен тільки для стаціонарних цистерн/ ємностей. Крім того, паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої, не є акцизним складом.
На переконання представника позивача, в розумінні абзаців " б), г)" п.п.14.1.6. п.14.1. ст.14 ПК України належні позивачу ємності для зберігання пального не є акцизним складом, як не є такими і паливні баки транспортних засобів, отже позивач не є розпорядником акцизного складу і в нього не виникав обов`язок визначений "б" п.п.230.1.1. п.230.1. ст.230 ПК України з його реєстрації. Як наслідок не виникав у позивача і обов`язок по реєстрації витратомірів-лічильників та рівнемірів -лічильників рівня пального у резервуарах.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача підтримав апеляційну скаргу, просив задовольнити її, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.
Представник відповідача, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що позивач ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа підприємець 05.12.2003 року номер запису: 25780170000001075, основний вид діяльності: 49.41 вантажний автомобільний транспорт. 
Головним управлінням ДПС у Полтавській області на підставі наказу від 04.11.2021 року №2684-П, направлень від 04.11.2021 № 3976, №3977 та згідно пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України проведено фактичну перевірку за місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів, або інших об`єктів власності (зокрема місць зберігання та/або відпуску пального), а саме паливний склад за адресою: АДРЕСА_1 , через який здійснює (проводить) діяльність фізична особа – підприємець ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , податкова адреса: Полтавська обл., Решетилівський район, с. Лиман Перший, про що складний акт від 19.11.2021 року № 9712/16/31/РРО/ НОМЕР_1 .
На підставі акта перевірки від 19.11.2021 року № 9712/16/31/РРО/ НОМЕР_1 Головним управління ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення - рішення від 06.12.2021 року №00093660705, яким застосовано штрафну санкцію в розмірі 1 080 000,00 грн.
Позивач не погодився із зазначеним податковим повідомленням-рішенням та оскаржив його до суду.
Задовольняючи  позов, суд першої інстанції виходив з того, що резервуари ФОП ОСОБА_1  для зберігання пального не підпадають під поняття «акцизного складу» у розумінні пп. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України, а відтак у позивача був відсутній обов`язок щодо реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовані положеннями Податкового кодексу України - далі ПК України.
Відповідно до підпункту 14.1.6. пункту 14.1. статті 14 ПК України акцизний склад - це: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом:
а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;
б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;
г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;
ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закону № 481/95-ВР), під місцем зберігання пального розуміється місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; під зберіганням пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.
Частиною першою статті 15 Закону № 481/95-ВР визначено, що оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
Відповідно до абз. 1, 4, 6 пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів- лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Згідно пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового, та/або масового витратоміра на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, та/або місці отримання/відпуску спирту етилового у виробництво продукції, визначеної у підпунктах "д"-"ж" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 цього Кодексу, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового, та/або масовий витратомір.
Також, пунктом 128-1.2 статті 128-1 ПК України передбачена відповідальність за відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу у виді накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.
З матеріалів справи вбачається, що підставою для винесення спірного рішення стали висновки перевірки від 19.11.2021 року № 9712/16/31/РРО/2971820031 про порушення ФОП ОСОБА_1 абзаців 1,4,6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації акцизного  складу в Системі електронного адміністрування реалізації пального, не обладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірів - лічильників та витратомірів - лічильників. 
Під час перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 здійснює діяльність у сфері вантажних перевезень.  Згідно з повідомленнями про об`єкти оподаткування або об`єкти,  пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність (форма № 20-ОПП),  за адресою: АДРЕСА_1 , зазначений паливний склад з видом права на об`єкт - право довгострокового користування або оренди. 
Згідно з ліцензією № 16250414201900209 на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) для зберігання пального ФОП ОСОБА_1 використовуються три резервуари (надземні горизонтальні  сталеві бочки /цистерни) загальною місткістю 29800 літрів (дві по 10,3 м.куб та 9,2 м. куб). В ході аналізу бази даних ЄРАН та СЕА РП та СЕ встановлено, що за період з 01.01.2020 року по 31.12.2020 року контрагентами - постачальниками ФОП ОСОБА_1 зареєстровані акцизні накладні з кодом операції "3": реалізація пального суб`єкту господарювання - неплатнику на фізичне відвантаження (відпуск) пального з акцизного складу пересувного, напрям використання "0", на загальну кількість 4245888,28 літрів пального (дизельне паливо з кодом УКТЗЕД 2710194300. 
Колегією суддів з матеріалів справи встановлено, що ФОП ОСОБА_1 зареєстровано 38 вантажних автомобілів та 9 вантажних автомобілів взято в оренду  /том. 2, а.с.87-136/.
Відповідно до договору оренди складу ПММ№3 від 16.12.2019 року ФОП ОСОБА_1 орендоване нерухоме майно - склад ПММ, що складається з трьох сталевих резервуарів загальною місткістю 29,8 куб.м. /том 1, а.с.55/.
На підставі договору поставки нафтопродуктів № 2 від 03.01.2019 року ТОВ "ЕКОН ТРЕЙД" здійснювалось постачання нафтопродуктів на адресу ФОП ОСОБА_1 /том 1, а.с.52-54/.
Згідно з універсальним звітом "Надходження товарів і послуг" про кількість отриманого ФОП ОСОБА_1 дизельного пального за 2020 рік в розрізі контрагентів, позивачем отримано 4 288 236 л, у тому числі реалізація до паливних баків транспортних засобів склала - 3 332 156 л. /т. 1 , а.с.60-63, т.1/.
          На підтвердження цього надано копію договору поставки нафтопродуктів № 2 від 03.01.2019 року ; копії актів прийому - передачі паливно - мастильних матеріалів, копії видаткових накладних /том 1, а.с. 64- 225; том 2, 1-86; том 3, том4/. 
Колегія суддів зазначає, що аналіз змісту пп. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України свідчить про те, що не є акцизним складом паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої.
Отже, обсяг пального, що заправлений у паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої не враховується до обсягу отриманого пального в ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального у розумінні вказаної норми.
Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у справі №420/14724/20.
Також з матеріалів справи встановлено, що за період 2020 рік  обсяг зберігання пального на складі ПММ ФОП ОСОБА_1  склав 956 080,00 літрів, що не перевищує 1 000 кубічних метрів пального.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що резервуари ФОП ОСОБА_1 для зберігання пального не підпадають під поняття «акцизного складу» у розумінні пп. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України, а відтак у позивача був відсутній обов`язок щодо реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що приймаючи до уваги встановлені в ході судового розгляду фактичні обставини справи та враховуючи вищенаведені норми законодавства, якими врегульовано спірні відносини, наявні підстави для задоволення позову ФОП ОСОБА_1 повністю.
Суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано задовольнив адміністративний позов.
Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Колегія суддів вважає, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.08.2022 року по справі № 440/18114/21 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог Головного управління ДПС у Полтавській області.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.08.2022 по справі № 440/18114/21  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	З.О. Кононенко	
Судді	(підпис)  (підпис) 	В.А. Калиновський    О.М. Мінаєва   	
Повний текст постанови складено  30.03.2023 року