ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа №620/6364/22                                                            Суддя (судді) першої інстанції: Тихоненко О.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2023 року                                                                      м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді                                                                      Ключковича В.Ю.,
суддів                                                                                          Беспалова О.О.,
                                                                                                    Грибан І.О.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року, прийнятого в порядку спрощеного позовного провадження, у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЛПГ Рітейл» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В С Т А Н О В И В :

ТОВ «ЛПГ Рітейл» звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача за №5519/25010705 та №5521/25010705 від 27.09.2021.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 21.11.2022 адміністративний позов задоволено повністю.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи, в якій просить скасувати рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21.11.2022 та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
Відповідач вказує, що п. 12 підр. 5 роз. ХХ Податкового кодексу України встановлено, що розпорядники акцизних складів відповідно до вимог ПК України зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в такі строки: акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 20 000 куб. метрів, - не пізніше 1 липня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1 000 куб. метрів, але не перевищує 20 000 куб. метрів, - не пізніше 1 жовтня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1 000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.
Проте, ТОВ «ЛПГ Рітейл» лише 13.07.2020 уклало договір поставки вимірювальної техніки з ТОВ «Науково-вробнича компанія «Інтергаз», що, в свою чергу, свідчить про те, що позивач розпочав вчиняти дії на виконання вимог Податкового кодексу України щодо розпорядників акцизного складу лише після введення в дію відповідальності стосовно нього. При цьому, не до карантину чи на його початку.
За таких обставин, на думку відповідача, неприйнятними є доводи позивача, що запровадження всеукраїнського карантину згідно Постанови Кабінету Міністрів України №221 від 11.03.2020 «Про запобігання поширення на території України коронавірусу COVID-19» створило перепони позивачу у виконанні його податкового обов`язку.
На думку відповідача, не встановлено наявність причинно-наслідкового зв`язку між встановленим карантином та неможливістю виконання позивачем податкового обов`язку.
Також, Головне управління ДПС у Чернігівській області зазначає, що податкове законодавство не містить вимоги вказувати у наказі про проведення перевірки інформацію щодо порушення законодавства, яка стала підставою для прийняття цього наказу.
Серед іншого, відповідач просить здійснювати розгляд його апеляційної скарги за участі представника ГУ ДПС у Чернігівській області
Відзив на апеляційну скаргу до Шостого апеляційного адміністративного суду не надходив.
Керуючись частинами 1 та 2 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "ЛПГ Рітейл" зареєстроване в якості юридичної особи 15.05.2015 про що внесено відповідний запис до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Основним видом економічної діяльності позивача є: 47.30 Роздрібна торгівля пальним. Також, позивач має ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним (термін дії до 01.07.2024).
25.08.2021 начальником ГУ ДПС у Чернігівській області винесено наказ №1446-П, яким наказано провести фактичну перевірку ТОВ "ЛПГ Рітейл", АГЗП Чернігівська область, м. Мена, вул. Довженка, буд. 13-А з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
На підставі вказаного наказу посадовими особами ГУ ДПС у Чернігівській області проведено фактичну перевірку з питань дотримання вимог Податкового кодексу України, Кодексу законів про працю України, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР, Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 №1775-ІІІ, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР, Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 та інших нормативно-правових актів, що підлягають перевірці ТОВ «ЛПГ Рітейл», що розташована за адресою: Чернігівська область, м. Мена, вул. Довженка, буд. 13-а, за результатами якої складено акт від 26.08.2021 №5115/25/12/РРО/39793006.
Так, в ході проведення перевірки встановлено:
реалізацію скрапленого газу через РРО без зазначення в назві підсистеми «Чеки» «Податковий блок» було реалізовано 01.07.2020 о 10:26 год. фіскальний чек №9951 газ скраплений 45,35 л, ціна за 1 л 11,20 грн. на загальну суму 50 792 грн. через РРО з фіскальним №3000254843;
не подачу та несвоєчасну подачу довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обліку (отримання (відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального за №1004346 за нижче вказані дні: з 01.04.2020 по 25.08.2020 включно 147 календарних днів та за 18.12.2020, 31.12.2020, 01.01.2021, 02.01.2021, 28.02.2021, всього не подано (несвоєчасно подано) довідок за 152 календарних днів;
не обладнання або відсутність реєстрації в ЄДР витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників пального на кожному місці відпуску пального паливом з акцизного складу, розташованого за адресою: Чернігівська область, м. Мена, вул. Довженка, 13-А в період з 31.07.2020 по 25.08.2020;
реалізація скрапленого газу здійснювалась з веденою в експлуатацію стаціонарного резервуара та для зберігання скрапленого газу ЗВГ-V=9,93 м.куб.
27.09.2021 ГУ ДПС у Чернігівській області відносно позивача винесено податкові повідомлення-рішення №5519/25010705 та 5521/25010705, якими застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 40 000 грн. та 5 100 грн.
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку шляхом подання скарги від 12.10.2021, однак рішенням Державної податкової служби України від 20.07.2022 №7531/6/99-00-06-03-01-06 оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги прийшов до висновку про доведення позивачем тієї обставини, що карантин, встановлений Постанови Кабінету Міністрів України №221 від 11.03.2020 «Про запобігання поширення на території України коронавірусу COVID-19», став для контрагента позивача та самого позивача форс-мажором, тобто надзвичайною і не підвладною волі сторін договору щодо поставки ТОВ "НВК "ІНТЕРГАЗ" позивачу рівнеміра та обладнання позивачем акцизного складу витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками. Вказана обставина є непередбачуваною та перешкоджала позивачу здійснити обладнання акцизного складу витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Крім того, оскільки позивач не здійснює ні імпорту, ні експорту товарів, тому не є суб`єктом зовнішньоекономічної діяльності, що виключає порушення у вигляді застосування УКТ ЗЕД.
Крім того, суд першої інстанції виходив також з того, що законодавством не врегульовано які дії при вказаних обставинах суб`єкт господарювання повинен був додатково здійснити для виконання покладеного на нього обов`язку.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходить до наступного.
Щодо клопотання відповідача про розгляд його апеляційної скарги в судовому засіданні, колегія суддів зазначає наступне.
Частиною 2 та 3 ст. 12 КАС України передбачено, що спрощене позовне провадження призначене для розгляду справ незначної складності та інших справ, для яких пріоритетним є швидке вирішення справи.
Загальне позовне провадження призначене для розгляду справ, які через складність або інші обставини недоцільно розглядати у спрощеному позовному провадженні.
У той же час, згідно частин 1-3 ст. 257 КАС України за правилами спрощеного позовного провадження розглядаються справи незначної складності.
За правилами спрощеного позовного провадження може бути розглянута будь-яка справа, віднесена до юрисдикції адміністративного суду, за винятком справ, зазначених у частині четвертій цієї статті.
При вирішенні питання про розгляд справи за правилами спрощеного або загального позовного провадження суд враховує:
1) значення справи для сторін;
2) обраний позивачем спосіб захисту;
3) категорію та складність справи;
4) обсяг та характер доказів у справі, в тому числі чи потрібно у справі призначати експертизу, викликати свідків тощо;
5) кількість сторін та інших учасників справи;
6) чи становить розгляд справи значний суспільний інтерес;
7) думку сторін щодо необхідності розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження.
Відповідно до ч. 4 ст. 12, ч. 4 ст. 257 КАС України виключно за правилами загального позовного провадження розглядаються справи у спорах:
1) щодо оскарження нормативно-правових актів, за винятком випадків, визначених цим Кодексом;
2) щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб`єкта владних повноважень, якщо позивачем також заявлено вимоги про відшкодування шкоди, заподіяної такими рішеннями, діями чи бездіяльністю, у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб;
3) про примусове відчуження земельної ділянки, інших об`єктів нерухомого майна, що на ній розміщені, з мотивів суспільної необхідності;
4) щодо оскарження рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб;
5) щодо оскарження рішень Національної комісії з реабілітації у правовідносинах, що виникли на підставі Закону України "Про реабілітацію жертв репресій комуністичного тоталітарного режиму 1917-1991 років";
6) щодо оскарження індивідуальних актів Національного банку України, Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, Міністерства фінансів України, Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку, рішень Кабінету Міністрів України, визначених частиною першою статті 266-1 цього Кодексу.
У той же час, спірні правовідносини не відносяться до категорії справ, передбачених ч. 4 ст. 12 КАС України.
Як вбачається з поданого клопотання відповідача, в такому не наведено доводів, які б свідчили про те, що характер спірних правовідносин та предмет доказування вимагають проведення судового засідання або посилань на обставини, які можливо встановити лише у такий спосіб.
Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до частин 1-3 ст. 44 КАС України учасники справи мають рівні процесуальні права та обов`язки.
Учасники справи зобов`язані добросовісно користуватися належними їм процесуальними правами і неухильно виконувати процесуальні обов`язки.
Учасники справи мають право: ознайомлюватися з матеріалами справи, робити з них витяги, копії, одержувати копії судових рішень; подавати докази; брати участь у судових засіданнях, якщо інше не визначено законом; брати участь у дослідженні доказів; ставити питання іншим учасникам справи, а також свідкам, експертам, спеціалістам; подавати заяви та клопотання, надавати пояснення суду, наводити свої доводи, міркування щодо питань, які виникають під час судового розгляду, і заперечення проти заяв, клопотань, доводів і міркувань інших осіб; ознайомлюватися з протоколом судового засідання, записом фіксування судового засідання технічними засобами, робити з них копії, подавати письмові зауваження з приводу їх неправильності чи неповноти; оскаржувати судові рішення у визначених законом випадках; користуватися іншими визначеними законом процесуальними правами.
За приписами частин 5 та 7 ст. 44 КАС України учасники справи зобов`язані: виявляти повагу до суду та до інших учасників судового процесу; сприяти своєчасному, всебічному, повному та об`єктивному встановленню всіх обставин справи; з`являтися в судове засідання за викликом суду, якщо їх явка визнана судом обов`язковою; подавати наявні у них докази в порядку та строки, встановлені законом або судом, не приховувати докази; надавати суду повні і достовірні пояснення з питань, які ставляться судом, а також учасниками справи в судовому засіданні; виконувати процесуальні дії у встановлені законом або судом строки; виконувати інші процесуальні обов`язки, визначені законом або судом.
Документи (в тому числі процесуальні документи, письмові та електронні докази тощо) можуть подаватися до суду, а процесуальні дії вчинятися учасниками справи в електронній формі з використанням Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи, за винятком випадків, визначених цим Кодексом.
Стаття 261 КАС України встановлює наступні особливості подання заяв по суті справи у спрощеному позовному провадженні.
Відзив подається протягом п`ятнадцяти днів з дня вручення відповідачу ухвали про відкриття провадження у справі;
Позивач має право подати до суду відповідь на відзив, а відповідач - заперечення протягом строків, встановлених судом в ухвалі про відкриття провадження у справі.
Треті особи мають право подати пояснення щодо позову у строк, встановлений судом в ухвалі про відкриття провадження у справі, а щодо відзиву - протягом десяти днів з дня його отримання.
Колегія суддів зазначає, що розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін ніяким чином не обмежує процесуальні права учасників справи, а свої пояснення та докази у справі учасники справи мають можливість надати до суду за правилами, встановленими КАС України.
Згідно п. 10 ч. 6 ст. 12 КАС України для цілей цього Кодексу справами незначної складності є інші справи, у яких суд дійде висновку про їх незначну складність, за винятком справ, які не можуть бути розглянуті за правилами спрощеного позовного провадження.
Дослідивши клопотання відповідача, матеріали справи, предмет та підстави позову, склад учасників справи, тощо, беручи до уваги п. 20 ч. 1 ст. 4 та ч. 6 ст. 12 КАС України, колегія суддів дійшла висновку, що дана справа є справою незначної складності, а характер спірних правовідносин та предмет доказування не вимагають її розгляду в порядку загального позовного провадження, а тому у задоволенні зазначеного клопотання необхідно відмовити.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Керуючись п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок контролюючими органами регулюється статтею 80 ПК України.
Пункти 80.1, 80.2 ст. 80 ПК України встановлюють, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.
Відповідно до пп. 80.2.5. п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Керуючись п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дача початку та тривалість перевірки, посада і прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.
Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направлені на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особа платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні па перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
За визначенням, що міститься у пунктах 14.1 ст. 14 ПК України пальне - нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу;
реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу / акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Відповідно до ст. 215 ПК України зокрема, дизельне пальне належить до підакцизних товарів.
Підпункт 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПК України встановлює, що дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.
Наказом Мінфіну України від 27.11.2018 №944, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.01.2019 № 4/32975, затверджений Формат даних, структури та форм електронних документів для наповнення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Наказ №944).
За визначенням, що міститься у п. 1 розділу І Наказу №944 Єдиний державний реєстр витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - ЄДР) - електронна база даних, яка містить податкову інформацію про наявність у розпорядників акцизних складів витратомірів та рівнемірів, їх серійні (ідентифікаційні) номери, відомості щодо резервуарів та акцизних складів, на яких встановлені витратоміри і рівнеміри, а також облікові дані щодо обсягів обігу та залишку пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у розрізі резервуарів та акцизних складів.
За приписами пунктів 1, 2 розділу II Наказу №944 Реєстр складається із записів з посиланням на електронні документи, які подаються у вигляді, зокрема, довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального (далі - Довідка 2).
Реєстр містить, зокрема, інформацію щодо днів, у які акцизний склад не працює, дати дня, з початку якого акцизний склад не працює, дати дня, до закінчення якого акцизний склад не працює, проведених робіт/послуг із заміни, опломбування, технічного обслуговування, ремонту, повірки, калібрування резервуарів, витратомірів та рівнемірів.
Відповідно до п. 128-1.3 ст. 128 ПК України незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ.
На виконання пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00,2711 12 91 00,2711 12 93 00,2711 12 94 00,2711 12 97 00,2711 13 10 00,2711 13 30 00, 2711 13 91 00,2711 13 97 00,2711 14 00 00,2711 19 00 00,2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Згідно з п. 128-1.1 ст. 128 ПК України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник / витратомір-лічильник спирту етилового.
Повторне протягом року вчинення на тому самому акцизному складі будь-якого з порушень, передбачених абзацом першим цього пункту, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник / витратомір-лічильник спирту етилового.
За визначенням, що міститься ст. 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
На виконання п. 11 ст. 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через РРО та/або через програмні РРО для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Пункт 7 ст. 17 Закону №265/95-ВР встановлює, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Як вказано вище, за результатами проведеної фактичної перевірки позивача встановлено наступні порушення: п. 128 1.1 ст. 128 1 ПК України та п. 11 ст. 3 Закону №265/95-ВР.
Учасниками справи не заперечується, що для здійснення реалізації пального, розпорядник акцизного складу де розташований резервуар, зобов`язаний обладнати його рівнеміром-лічильником та зареєструвати, а недотримання цих вимог є підставою для накладення штрафу.
Також, колегія суддів вважає доречним посилання відповідача на правовий висновок, викладений Верховним Судом у постанові від 07.07.2020 у справі №825/1323/16, а саме: «…позивач допустив податкове правопорушення, за яке пунктом 117.3 статті 117 ПК передбачена відповідальність, оскільки не виконав вимог, установлених підпунктом 212,3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК, та діяв без належної обачності, розпочавши діяльність із продажу пального, не пересвідчившись у наявності у нього відповідного статусу та дати, з якої він набув такого статусу, поза як подання суб`єктом господарювання заяви про реєстрацію його платником акцизного податку не звільняє його від обов`язку пересвідчитися у позитивному результаті розгляду відповідної заяви, оскільки можливість початку здійснення реалізації пального обумовлена саме фактом реєстрації платником акцизного податку…».
Щодо доводів позивача про неналежний спосіб проведення перевірки позивача слід також зазначити наступне.
За визначенням, що міститься у ч. 1 ст. 4 КАС України індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
В абз. 4 п. 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23.06.1997 №2-зп у справі №3/35-313 Конституційний Суд зробив правовий висновок, що «… за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію…».
Також, у п. 5 Рішення Конституційного Суду України від 22.04.2008 №9-рп/2008 у справі №1-10/2008 Конституційний Суд зробив правовий висновок, що при визначенні природи «правового акта індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.
Як не заперечується учасниками справи, податковий орган був допущений позивачем до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, відтак такий наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням.
Щодо порушень, допущених під час проведення перевірки, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки позивачем не зазначено.
25.05.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 13.05.2020 №591 (далі - Закон №591) відповідно до якого тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених статтею 56 Кодексу (в частині процедури адміністративного оскарження) щодо скарг платників податків, що надійшли (надійдуть) по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та/або які не розглянуті станом на 18 березня 2020 року. Таке зупинення не породжує будь-яких наслідків, передбачених статтею 56 Кодексу.
З першого календарного дня місяця, наступного за місяцем, в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), перебіг строків, які зупинялися відповідно до цього пункту, продовжується з урахуванням часу, що минув до такого зупинення.
Відповідно до абз. 7 п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), не встановлюється на фактичні перевірки щодо порушення вимог законодавства в частині здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Кодексу.
Відповідальність, регламентована ст. 128-1 ПК України застосовується з урахуванням строків, встановлених п.18 підр. 5 роз. ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Так, у 2019 році були введені в дію штрафні санкції до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. метрів, але не перевищує 20000 куб. метрів. Крім розпорядника акцизного складу, який до 01 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до п. 212.1 ПК України.
З 01.04.2020 штрафи за вказані порушення застосовуються до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 01 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до п. 212.1 ПК України).
Як не заперечується учасниками справи, ТОВ «ЛПГ Рітейл» 13.04.2020 уклав договір поставки №13042020 вимірювальної техніки з ТОВ «Науково-виробнича компанія «Інтергаз».
Як підтверджено актом встановлення устаткування та проведення пусконалагоджувальних робіт від 28.07.2020 магнітострикційний рівномір DELPHI 485/ALU/SP/LPG/K Pipe in Pipe/NPT довжиною 1.750 м, серійний № 043362 змонтований в резервуарі для зберігання ЗВГ, серійний № 2154. Встановлення устаткування виконано, пусконалагоджувальні роботи проведені. Реєстрація устаткування покладається на ТОВ «ЛПГ РІТЕЙЛ».
Зважаючи на встановлені обставини, колегія суддів вважає безпідставними та необґрунтованими доводи позивача про те, що карантин став для його контрагента та ТОВ «ЛПГ Рітейл» форс-мажором, надзвичайною і не підвладною волі сторін договору щодо поставки ТОВ «Науково-виробнича компанія «Інтергаз» позивачу рівнеміра та обладнання акцизного складу витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, оскільки, як вірно підкреслює відповідач, позивач розпочав вчиняти дії на дотримання вимог ПК України щодо розпорядників акцизного складу лише після введення в дію певної відповідальності, хоча як вказано вище, підстави для встановлення вказаного обладнання існують з 2019 року.
Отже, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано; добросовісно; розсудливо; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Відтак, доводи, зазначені в апеляційній скарзі знайшли своє підтвердження під час перегляду справи судом апеляційної інстанції, як наслідок колегія суддів вважає, що у задоволенні позовних вимог слід відмовити, а протилежний висновок суду першої інстанції є помилковим, в силу наведеного вище.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Колегією суддів встановлено, що судом першої інстанції було у повній мірі встановлено обставини справи, яким надано належну правову оцінку із дотриманням діючих норм матеріального та процесуального права.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні рішення порушено норми процесуального права, при цьому неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, а тому рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Керуючись ст.ст. 242-245, 308, 311, 317, 321-322, 325, 328-329 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області задовольнити.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «ЛПГ Рітейл» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя                                                                      В.Ю. Ключкович

Судді                                                                                          О.О. Беспалов

                                                                                                    І.О. Грибан