П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

_________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

28 березня 2023 р.	м.Одеса	Справа № 420/27455/21	
Головуючий в 1 інстанції: Танцюра К.О.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача – Федусика А.Г.,
суддів: Бойка А.В. та Шевчук О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “КАТРАН” на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2022 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “КАТРАН” до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,-

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю “КАТРАН” (далі ТОВ) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі ДПС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень–рішень від 19.08.2021р. №№00202610706 та 00202600706.
В обгрунтування позову було зазначено, що в акті перевірки відсутній його реєстраційний номер, а тому цей акт не може вважатися належно оформленим документом та мати юридичної сили. 
Також, позивач вказав, що в акті перевірки від 15.07.2021 р. зафіксовано проведення контрольної розрахункової операції без застосування РРО, розрахунковий документ не друкувався, не надавався, однак ані в акті перевірки від 15.07.2021 р., ані при усній розмові особами, які проводили перевірку, взагалі не було зазначено про який саме випадок, з якою саме особою сталася вищезазначена подія. Як вказав позивач, ТОВ беззаперечно виконує приписи законодавства та поважає своїх клієнтів, а тому кожному клієнту видає розрахунковий документ, а ось отримати його, або відмовитися від отримання - це вже особисте бажання клієнта. 
Позивач вказав, що висновки осіб, які проводили перевірку, грунтуються лише на припущеннях, а видача палива на суму 2039,60 грн. не була проведена у зв`язку із технічною несправністю автомобіля клієнта (клієнт приїхав, попрохав його заправити на суму 2039,60 грн., з нього через банківський термінал було знято зазначену суму, однак при заправці авто потік бензобак та клієнт наголосив на тому, що він полагодить бензобак та приїде пізніше щоб заправитися, оскільки чекати повернення грошових коштів банком занадто довго). 
Як зазначив позивач, щодо порушення щоденного створення з РРО фіскальних звітних чеків та надання їх до контролюючих органів, а саме за 01.01.2021р., 03.01.2021р., 14.01.2021р., 18.01.2021р., 20.01.2021р., 22.01.2021р., 24.01.2021р., то таке твердження є безпідставним, оскільки згідно Z-звітів вбачається, що жодних порушень у ТОВ щодо створення з РРО фіскальних звітних чеків та надання їх до контролюючих органів не виявлено, про що в підтвердження були надані копії Z-звітів. 
Щодо встановлення нестачи палива відповідно до відомості ТМЦ, а саме дизельного палива на 186,86л.х26,48=4948,09 грн. В акті перевірки зазначено, що в терміни проведення перевірки посадовими особами ТОВ «КАТРАН» не подано документального підтвердження причин такої нестачі, що свідчить про вибуття товарних запасів з місця продажу шляхом їх реалізації без застосування РРО. Також даний вид палива на момент перевірки знаходиться в реалізації, що підтверджується Х-звітом з РРО режимом програмування РРО, реалізацією аналогічного товару за перевіряємий період, що є додатковим доказом надходження товару, нестачу якого виявлено в ході перевірки фактичних залишків запасів. 
Позивач вказав, що вказані висновки осіб які, проводили перевірку, є хибними, оскільки облік і контроль за фактичним залишками палива здійснюється за допомогою системи «НАВІТРЕК», якій пройшов перевірку та сертифікований згідно норм чинного законодавства. Згідно показників рівнемірів, фактичний залишок відповідав даним обліку. При проведенні перевірки посадовим особам контролюючого органу були надані дані рівнемірів, які були співставленні з даними обліку (Х-звіту,) у зв`язку із чим вбачається, що надлишків чи недостачі не виявлено. 
Щодо не подання до органів ДПС даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального за 01.04.2020р., 07.04.2020р., 19.06.2020р., 18.12.2020р., 31.12.2020р., 01.01.2021р., 02.01.2021р., 03.01.2021р. позивач повідомив, що згідно звітів вбачається, що ТОВ у строк передані довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального на акцизному складі. Таким чином, як вказав позивач, ТОВ добросовісно виконує свої обов`язки щодо своєчасного надання даних про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального на акцизному складі. 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2022 року позов залишено без задоволення.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, ТОВ подало апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про задоволення позову повністю.
Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для її задоволення в частині з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що в період з 07.07.2021р. по 15.07.2021р. ДПС проведена фактична перевірка АЗС, що належить ТОВ, за результатами якої складений акт від 15.07.2021р. (а.с.36-39). 
У ході перевірки встановлено наступні порушення ТОВ:
- непроведення платником податків розрахункової операцїї через реєстратор розрахункових операцій (далі - РРО) на суму 144,90 грн. (продаж 5л бензину марки А-95 за ціною 28,98 грн. за 1 л на суму 144,90 грн.), проведення розрахункових операцій без РРО на загальну суму 2039,60 грн. (через банківський термінал була проведена оплата за товар на суму 2039,60 грн., згідно з «X» - звітом РРО, сума проведених розрахунків через банківський термінал склала 0,00 грн.);
- порушення щоденного створення з РРО фіскальних звітних чеків та надання їх до контролюючих органів, а саме за 01.01.2021р., 03.01.2021р., 14.01.2021р., 18.01.2021р., 20.01.2021р., 22.01.2021р., 24.01.2021р.;
- встановленння нестачи на АЗС дизельного палива на суму 4948,09 грн. та зроблений висновок про наявні факти непроведення платником податків розрахункових операцій через РРО;
- неподання ТОВ до органу ДПС даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби про фактичні обсяги пального за 01.04.2020р., 07.04.2020р., 19.06.2020р., 18.12.2020р., 31.12.2020р., 01.01.2021р., 02.01.2021р., 03.01.2021р. (акцизний склад уніфікований №1008075).
ДПС прийнято податкові повідомлення–рішення від 19.08.2021р.:
- №00202610706, за порушення п.п.230.1.3 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України, яким накладено на ТОВ штраф у розмірі 8000,00грн.;
- №00202600706, за порушення п.1,2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», яким накладено на ТОВ штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3508,32 грн..
Вказані обставини і стали підставою для звернення з даним позовом до суду.
Відмовляючи в позові, суд першої інстанції враховував встановлені під час перевірки проведення платником податків розрахункових операцій без застосування РРО, тому дійшов висновку про обґрунтованість застосування штрафних санкцій у порядку та розмірі, встановленому Законом 265/95ВР.
Також, з урахуванням вищевикладеного та встановлення під час перевірки не подання ТОВ до органу ДПС даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби про фактичні обсяги пального за 01.04.2020 р., 07.04.2020 р., 19.06.2020 р., 18.12.2020 р., 31.12.2020 р., 01.01.2021 р., 02.01.2021 р., 03.01.2021 р., суд дійшов висновку про обґрунтованість прийняття податкового повідомлення - рішення №0020260706.
Враховуючи вищевикладене та ненадання позивачем жодних доказів на спростування встановлених під час перевірки порушень товариства, суд дійшов висновку про відсутність підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень від 19.08.2021р. №№00202610706 та 00202600706.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції частково помилковими і такими, що не повною мірою відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.
Відповідно до  статті 19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі та в межах повноважень у спосіб, що передбачений, як  Конституцією, так і Законами України.
Стосовно податкового повідомлення – рішення від 19.08.2021р. 00202600706 на суму 3508,32 грн. суд зазначає, що підставою для його винесення стало не проведення платником податків розрахункової операцїї через РРО на суму 144,90 грн. (продаж 5л бензину марки А-95 за ціною 28,98 грн. за 1 л на суму 144,90 грн.), проведення розрахункових операцій без РРО на загальну суму 2039,60 грн. (через банківський термінал була проведена оплата за товар на суму 2039,60 грн., згідно з «X» - звітом РРО, сума проведених розрахунків через банківський термінал склала 0,00 грн.); встановленння нестачи на АЗС дизельного палива на суму 4948,09 грн. та зроблений висновок про наявні факти непроведення платником податків розрахункових операцій через РРО.
Пунктом 1 та 2 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;   надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Згідно зі ст.17 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: п`ятдесят неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - якщо у випадках, визначених цим Законом, при здійсненні розрахункових операцій суб`єкт господарювання не використовує, використовує незареєстровані належним чином, порушує встановлений порядок використання або не зберігає протягом встановленого строку книги обліку розрахункових операцій та/або розрахункові книжки.
Згідно вимог п.11 розділу ІІ Прикінцевих положень, тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах: 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Положеннями статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Так, в обгрунтування прийняття вказаного ППР, ДПС було зазначено про не проведення платником податків розрахункової операцїї через РРО на суму 144,90 грн. (продаж 5л бензину марки А-95 за ціною 28,98 грн. за 1 л на суму 144,90 грн.).
Водночас, матеріали справи не містять, а податковим органом не було надано жодних доказів як взагалі проведення працівниками ТОВ вказаної розрахункової операцїї, так і вид товару, який (нібито) було реалізовано та його ціну, що впливає на розмір санкції для платника податків. 
Також, ДПС було встановлено нестачу на АЗС дизельного палива на суму 4948,09 грн. та зроблений висновок про наявні факти непроведення платником податків розрахункових операцій через РРО.
Поряд з цим, відповідачем не було надано жодних доказів як документального співставлення (різниці) ДПС наявного товару, так і здійснення фактичного заміру залишків зазначеного товару. ДПС в акті лише зазначено формулювання «відповідно до відомостей ТМЦ», однак не пояснено суду (зокрема у відзиві), які саме відомості ТМЦ було досліджено.
Також, ДПС не обгрунтовано висновок щодо не проведення платником податків розрахункових операцій через РРО з огляду на наявність нестачі, ДПС не пояснено не врахування інших можливих факторів нестачі палива, що виключають факт не проведення розрахункових операцій через РРО.
Суд підсумовує, що ДПС було лише формально в акті зазначено про проведення контрольної розрахункової операцї без застосування РРО (на суму 144,90 грн.) та про наявність нестачі палива, чого, водночас, є недостатньо, оскільки суб`єкт владних повноважень повинен ініціативно та прозоро пояснити свої висновки та надати документальні підстави їх формування, що свідчить про безпідставність застосування штрафу на суму – 2488,52 грн.
При цьому, колегія суддів вважає необхідним враховувати правову позицію ЄСПЛ, згідно якої «доказування, зокрема, має випливати із сукупності ознак чи неспростовних презумпцій, достатньо вагомих, чітких та узгоджених між собою, а за відсутності таких ознак не можна констатувати, що винуватість особи доведено поза розумним сумнівом» (рішення від 14 лютого 2008 року у справі «Кобець проти України» (Kobets v. Ukraine), п. 43 (з відсиланням на п. 282 рішення у справі «Авшар проти Туреччини» (Avsar v. Turkey). Розумним є сумнів, який ґрунтується на певних обставинах та здоровому глузді, випливає зі справедливого та зваженого розгляду усіх належних та допустимих відомостей, визнаних доказами, або з відсутності таких відомостей і є таким, який змусив би особу втриматися від прийняття рішення у питаннях, що мають для неї найбільш важливе значення. 
Поряд з цим, стосовно факту проведення розрахункових операцій без РРО на загальну суму 2039,60 грн. (через банківський термінал була проведена оплата за товар на суму 2039,60 грн., згідно з «X» - звітом РРО, сума проведених розрахунків через банківський термінал склала 0,00 грн.) колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до ч.1 ст.78 КАС України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.
Так, в обгрунтування позову ТОВ було зазначено про те, що видача палива на суму 2039,60 грн. не була проведена у зв`язку із технічною несправністю автомобіля клієнта, який приїхав та попрохав його заправити на суму 2039,60 грн., з нього через банківський термінал було знято зазначену суму, однак при заправці авто потік бензобак та клієнт наголосив на тому, що він полагодить бензобак, та приїде трішки пізніше щоб заправитися, оскільки чекати повернення грошових коштів банком занадто довго. 
З наведеного вбачається фактичне підтвердження і самим позивачем факту проведення ТОВ розрахункових операцій без РРО на загальну суму 2039,60 грн., при цьому, дійсно поважних та визначених законодавством підстав для такого не проведення ТОВ надано не було, що свідчить про обгрунтованість штрафної санкції у розмірі – 1019,80 грн..
Стосовно рішення №00202610706 прийнятого щодо порушення п.п.230.1.3 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України, яким накладено на ТОВ штраф у розмірі 8000,00грн., суд зазначає таке.
Відповідно до положень п.п.230.1.3 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С. Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С. Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Згідно положень п.п.128- 1.3. ст.128 Податкового кодексу України встановлено, що незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000,00 гривень за кожний неподаний електронний документ.
Суд першої інстанції зазначив про доведеність факту щодо не подання ТОВ до органу ДПС даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби про фактичні обсяги пального за 01.04.2020 р., 07.04.2020 р., 19.06.2020 р., 18.12.2020 р., 31.12.2020 р., 01.01.2021 р., 02.01.2021 р., 03.01.2021 р.
Колегія суддів не повною мірою погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції та зазначає, що справа містить (а.с.55-84) довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцізному складі пального за 01, 02 та 03 січня 2021 року, за 18 та 31 грудня 2020 року. Крім того, справа містить квитанції про доставлення до ДПС вказаних довідок.
Суд зазначає, що вказані відомості були подані ТОВ разом з уточненням до позову, водночас, судом першої інстанції взяті до уваги та проаналізовані не були, також відповідачем жодних заперечень на вказані відомості надано не було.
З огляду на зазначене, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для скасування рішення №00202610706 в частині накладення на ТОВ штрафу у розмірі 5000,00 грн..
Таким чином, враховуючи все вищезазначене у сукупності колегія суддів приходить до висновку про наявність правових підстав для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень – рішень в частині та, відповідно, про часткове задоволення позову.
Також, положеннями статті 139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
З огляду на вказане правовое регулювання та оскільки позов ТОВ належить до часткового задоволення, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для стягнення з ДПС на користь ТОВ, сплаченого ним судового збору в розмірі 3000,00 грн. (з загальної суми сплати 5675,00 грн.).
З урахуванням зазначеного, колегія суддів доходить висновку, що при розгляді справи судом першої інстанції частково неправильно надана оцінка фактичним обставинам справи та допущено порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до частково неправильного вирішення справи, тому оскаржуване рішення підлягає скасуванню.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “КАТРАН” – задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2022 року – скасувати.
Прийняти постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю “КАТРАН” до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень – задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення – рішення від 19.08.2021 року №00202600706 на суму 2488,52 грн..
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення – рішення від 19.08.2021 року №00202610706 на суму 5000,00 грн..
В решті позову відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДПС в Одеській області (65044, Одеська обл., місто Одеса, вулиця Семінарська, 5, ЄДРПОУ ВП 44069166) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “КАТРАН” (67622, Одеська обл., Біляївський район, с.Березань, 35й км шосе Одеса-Кишинів, ЄДРПОУ 32935905) судовий збір в розмірі 3000, 00 (три тисячі) грн..
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя 	 	Федусик А.Г.	
Судді	    	Бойко А.В.    Шевчук О.А.