ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 березня 2023 року 
м. Київ
справа №821/927/17
адміністративне провадження № К/9901/2230/18  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Олендера І.Я.,  Васильєвої І.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Каховське САТП-2107" на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року (головуючий суддя Шляхтицький О.І., судді: Потапчук В.О., Семенюк Г.В.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Каховське САТП-2107" до Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У червні 2017 року Публічне акціонерне товариство "Каховське САТП-2107" (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області (далі - Управління, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
- від 15 березня 2017 року №0000351302, яким Товариству донараховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 221 982,43 грн. (за податковим зобов`язанням - 140 255,16 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 81 382,67 грн., пеня - 344,60 грн.);
- від 15 березня 2017 року №0000361302 про визначення позивачу грошового зобов`язання з військового збору в сумі 9 262, 87 грн. (за податковим зобов`язанням - 5 528,23 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 3 667,85 грн., пеня - 66,79 грн.);
- від 15 березня 2017 року №0000371302, яким до Товариства застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 510,00 грн.;
- від 16 березня 2017 року №0000591422, відповідно до якого Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Єдиний податок з юридичних осіб» на 56 311, 69 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням - 45 049,35 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 11 262,34 грн.;
- від 16 березня 2017 року №0000641422 про застосування до позивача штрафної (фінансової) санкції (штрафу) в сумі 2 603 900,00 грн.;
- від 16 березня 2017 року №0000601422, згідно з яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за «Надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах» в сумі 33 873,00 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням - 27098,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 6 775,00 грн.;
- від 16 березня 2017 року №0000611422 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) в сумі 850,00 грн.

При цьому, як з`ясували розглядаючи справу суди, передумовою прийняття вищевказаних податкових повідомлень-рішень було проведення посадовими особами Управління у період з 31 січня 2017 року по 08 лютого 2017 року на підставі наказу та направлень й відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2014 року по 01 жовтня 2016 року, за наслідками якої складено акт №27/21-22-14-04/19235792 від 15 лютого 2017 року, яким, в свою чергу, встановлено порушення:
- пунктів 292.1, 292.2, 292.6 статті 292 ПК України, пунктів 33, 34 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року №92 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 року за №288/4509, пунктів 5, 7, 8 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, в результаті чого занижено єдиний податок в періоді, що перевірявся, на загальну суму 45  049,00 грн., у тому числі: за І квартал 2014 року - в сумі 19 531, 00 грн., за ІІ квартал 2014 року - в сумі 11 735,00 грн., за ІІІ квартал 2014 року - в сумі 192,00 грн., за ІV квартал 2014 року - в сумі 5 346,00 грн., за І квартал 2015 року - в сумі 321,00 грн., за ІІ квартал 2015 року - в сумі 162,00 грн., за ІІІ квартал 2015 року - в сумі 1 168,00 грн., за І квартал 2016 року - в сумі 297,00 грн., за ІІ квартал 2016 року - в сумі 256,00 грн., за ІІІ квартал 2016 року - в сумі 6 041,00 грн.;
- пункту 1.1 статті 1, підпункту 14.1.57 пункту 14.1 статті 14, пунктів 240.2 (у 2014 році) 240.1 (з 01 січня 2015 року) статті 240, підпункту 242.1.1 пункту 242.1 статті 241 ПК України, у зв`язку із чим занижено екологічний податок, в періоді, що перевірявся, на загальну суму 27 097,86 грн., у тому числі: за І квартал 2014 року - в сумі 3 322,68 грн., за ІІ квартал 2014 року - в сумі 13 950,35 грн., за ІV квартал 2014 року - в сумі 5 026,46 грн.; за ІІІ квартал 2014 року - в сумі 1 298,67 грн., за ІІІ квартал 2016 року - в сумі 3 499,69 грн.;
- пункту 120.1 статті 120 ПК України, оскільки Товариством не подавались податкові декларації по екологічному податку за І, II та IV квартали 2014 року, III квартал 2015 року та III квартал 2016 року;
- підпункту 164.2.11 та підпункту «б» підпункту 164.2.17, підпункту 164.2.19 пункту 164.2 та пунктів 164.3, 164.5 статті 164 ПК України, адже Товариством занижено податок з доходів фізичних осіб у перевіряємому періоді на суму 140 255,16 грн. (у тому числі у 2014 році - на 92 771,94 грн., у 2015 році - на 9 232,48 грн., за 9 місяців 2016 року - на 38 250,73 грн.);
- підпункту 3.2.1 пункту 3.2 та пункту 3.3 розділу 3 Наказу ДПА України від 29 вересня 2003 року №451 "Про затвердження форми податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (ф. №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку ", та пункту 51.1 статті 51 ПК України, з огляду на невідображення Товариством даних про фактично проведені виплати фізичним особам у 2013 - 2016 роках у поданих за формою №1ДФ розрахунках;
- підпункту 164.2.11 та підпункту «б» підпункту 164.2.17, підпункту 164.2.19 пункту 164.2 та пунктів 164.3, 164.5 статті 164 ПК України внаслідок заниження нарахування військового збору у перевіряємому періоді на суму 5 528,23 грн. (у тому числі у 2014 році - на 1 622,71 грн., у 2015 році - на 923,25 грн. та за 9 місяців 2016 року - на 2 982,27 грн.);
- підпункту 168.1.2 пункту 168.1, підпункту 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК України у зв`язку із несвоєчасним перерахуванням утриманих сум податку з доходів фізичних осіб в бюджет;
- підпункту 168.1.2 пункту 168.1 та підпункту 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК України внаслідок несвоєчасного перерахування утриманих сум військового збору в бюджет;
- пункту 1 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» через проведення розрахункових операцій за надання послуг з діагностиці технічного стану транспортних засобів на загальну суму 8 860,00 грн. без застосування РРО;
- пункту 2.6 Постанови НБУ від 15 грудня 2004 року №637 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» у зв`язку із неоприбуткуванням готівкових коштів у сумі 520 780,00 грн.

До таких висновків контролюючий орган прийшов, вказавши, що позивачем:
- не в повному обсязі відображено дохід від списання основних засобів (в частині реалізації металолому та запасних частин, отриманих від їх вибуття/ліквідації);
- не відображено доходу від передачі ФОП ОСОБА_1 основних фондів (транспортних засобів: КАМАЗ 5410, реєстраційний номер НОМЕР_4, шасі № НОМЕР_1 та Камаз 55102, реєстраційний номер № НОМЕР_2 , шасі № НОМЕР_3 );
- не в повному обсязі відображено у складі доходів грошові кошти, отримані від замовників послуг по діагностиці технічного стану транспортних засобів;
- не нараховано екологічний податок за розміщення відходів (шин, металолому, акумуляторів списаних автомобілів);
- своєчасно не перераховано до бюджету суми податку з доходів фізичних осіб та військового збору;
- порушено правила оприбуткування грошових коштів у касі Товариства.

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями від 16 березня 2017 року №0000591422, №0000641422, №0000601422, №0000611422 та від 15 березня 2017 року №0000371302, №0000361302, №0000351302, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі, обґрунтовуючи який, посилалось на безпідставність висновків відповідача про недотримання ним положень податкового і пов`язаного з ним законодавства, які регулюють питання нарахування і сплати єдиного податку, екологічного податку, податку на доходи фізичних осіб, військового збору, а також касової дисципліни, оскільки всі здійснювані ним у перевіряємий період господарські операції належним чином відображались у податковому обліку зі сплатою необхідних податків і зборів; водночас позивач вказав й на недопущення ним порушень правил оприбуткування готівки.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 28 вересня 2017 року в задоволенні позову відмовлено.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов переконання про правомірність прийнятих Управлінням податкових повідомлень-рішень та обґрунтованість наведених ним в акті перевірки позивача висновків з приводу порушення ним положень податкового і пов`язаного з ним законодавства з питань єдиного та, екологічного податків, податку на доходи фізичних осіб, військового збору, а також правил оприбуткування готівки в касі.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове - про часткове задоволення позову: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 15 березня 2017 року №0000371302, №0000351302 та від 16 березня 2017 року №0000601422, №0000611422; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 березня 2017 року №0000361302 в частині нарахування податкових зобов`язань в сумі 4 860,23 грн. та штрафних санкцій в сумі 3 151,85 грн., а в решті податкових зобов`язань та штрафних санкцій податкове повідомлення-рішення залишено без змін; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 16 березня 2017 року №0000591422 в частині визначення 42 957,35 грн. за податковим зобов`язанням та 10 737,34 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а в решті податкових зобов`язань і штрафних санкцій податкове повідомлення-рішення залишено без змін; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 16 березня 2017 року №0000641422 на суму штрафних санкцій в розмірі 2  394  615,00 грн., а в решті визначених штрафних санкцій податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

Приймаючи таке рішення, суд попередньої інстанції виходив із доведеності податковим органом обставини невідображення у складі доходів та неоприбуткування Товариством грошових коштів, отриманих від замовників послуг по діагностиці технічного стану транспортних засобів, в сумі 41 857,00 грн.; разом з тим, проаналізувавши наявні в матеріалах справи докази й надавши їм оцінку в контексті положень Податкового кодексу України (далі - ПК України), суд вказав на непідтвердження відповідачем фактів відображення Товариством в бухгалтерському обліку не в повному обсязі доходу від списання основних засобів (щодо реалізації металолому та запасних частин, отриманих від їх вибуття/ліквідації), невідображення доходу від передачі ФОП ОСОБА_1 основних фондів (транспортних засобів), ненарахування екологічного податку за розміщення відходів (шин, металолому, акумуляторів списаних автомобілів) й невстановлення конкретних фізичних осіб, з огляду на виплату доходів яким позивач як податковий агент повинен був сплатити податок на доходи фізичних осіб.

Вважаючи, що рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог прийняте із неправильним застосуванням норм матеріального права та порушенням процесуальних норм, Товариство подало до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій просило його в цій частині скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позову.

В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків суду попередньої інстанції та вирішення ним спору без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи, адже в рішенні не наведено посилань на докази в підтвердження отримання Товариством коштів за діагностику автомобілів в сумі 50  717,00 грн. (з яких за висновками акту перевірки оприбутковано лише 8  860,00 грн.); при цьому вказує, що такі роботи ним дійсно проводились, проте станом на час проведення перевірки існувала заборгованість по їх оплаті; відтак, на думку позивача, податкові повідомлення-рішення про визначення йому грошових зобов`язань з єдиного податку, військового збору та застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення правил касової дисципліни підлягають скасуванню в повному обсязі.

При цьому, оскільки позивачем рішення суду попередньої інстанції оскаржується лише в частині відмови в задоволенні позовних вимог, то відповідно до статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) саме в цій частині воно і підлягає касаційному перегляду.

Відповідач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.

Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.

Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.

Так, як вже вказувалось в цій постанові, доводи касаційної скарги Товариства зводяться до незгоди із висновками податкового органу щодо невідображення ним у складі доходів грошових коштів в сумі 41  857,00 грн., отриманих від замовників послуг по діагностиці технічного стану транспортних засобів, які, в свою чергу, серед іншого були враховані при визначенні позивачеві грошових зобов`язань, зокрема, з єдиного податку, військового збору та застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення правил касової дисципліни встановлених, пунктом 2.6 статті 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою НБУ №637 від 15 грудня 2004 року.

Розглядаючи справу, суд апеляційної інстанції з`ясував, що у періоді, що перевірявся, Товариство отримало кошти від замовників послуг по діагностиці технічного стану транспортних засобів на загальну суму 50 717,00 грн., з яких оприбуткувало 8 860,00 грн.; розмір неоприбуткованих коштів склав 41 857,00 грн.

Зазначене порушення, як встановив суд, підтверджується наступними документами: головною книгою оборотно-сальдових відомостей рахунків: 30 «Каса», 31 «Рахунки в банках», 36 «Розрахунки з покупцями товарів», видатковими накладними, виписками банку, прибутковими касовими ордерами, журналом реєстрації проходження діагностики транспортних засобів замовників.

Бухгалтерська проводка господарських операцій: Дт 301, 311, Кт 361; розрахунок визначення доходів відображено у додатку 10 до акту перевірки.

Позивачем в ході судового розгляду не надано жодних доказів на спростування вищенаведеного порушення.

Відтак, апеляційний суд дійшов переконання про доведеність податковим органом обставини вчинення Товариством порушення пункту 292.6 статті 292 ПК України, яким визначено, що датою отримання доходу є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, у зв`язку із невідображенням в повному обсязі у складі доходів грошових коштів, одержаних від замовників послуг по діагностиці технічного стану транспортних засобів, в сумі 41 857,00 грн. та, як наслідок, відмовив в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 16 березня 2017 року №0000591422 в частині визначення Товариству грошового зобов`язання з єдиного податку на суму 2  617,00 грн., з яких 2092,00 грн. - за основним зобов`язанням та 525,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Враховуючи наведене, зважаючи на встановлені судом апеляційної інстанції обставини та межі, в яких здійснюється касаційний перегляд справи, Верховний Суд погоджується із викладеними вище висновками останнього про наявність правових підстав для часткового задоволення позовних вимог.

Доводи ж касаційної скарги фактично зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Що ж до податкового повідомлення-рішення від 15 березня 2017 року №0000361302 (про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, а фактично - військового збору), яке судом апеляційної інстанції було визнано протиправним та скасовано на суму 8 012,08 грн., з яких 4 860,23 грн. - за основним зобов`язанням і 3 151,85 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, то Верховний Суд вважає за необхідне вказати, що нарахування та сплата вказаного грошового зобов`язання нерозривно пов`язана із нарахуванням і сплатою податку на доходи фізичних осіб, податкове повідомлення-рішення за яким (від 15 березня 2017 року №0000351302) визнано протиправним й скасовано повністю (не є предметом касаційного перегляду) з посиланням на незазначення податковим органом конкретних фізичних осіб, з огляду на нарахування (виплату) доходу яким позивач як податковий агент повинен був сплатити податок на доходи фізичних осіб, адже за приписами пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, яким, в свою чергу, є будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Відтак і податкове повідомлення-рішення від 15 березня 2017 року №0000361302 також слід скасувати в повному обсязі.

Крім того, з приводу податкового повідомлення-рішення №0000641422 від 16 березня 2017 року, відповідно до якого до Товариства за порушення пункту 2.6 Постанови НБУ від 15 грудня 2004 року №637 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» на підставі абзацу 3 пункту 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 2  603  900,00 грн. та яке визнано протиправним і скасовано апеляційним судом на суму 2  394  615,00 грн., слід вказати наступне.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 20 травня 2020 року у справі №1340/3510/18 (провадження №11-1160апп19) виклала правовий висновок, згідно з яким визначила, що метою постановлення Указу Президента України від 12 червня 1995 року №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином урегульовані іншими законодавчими актами, й термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону. Тому, оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року №265/95-ВР ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ №436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, й відповідно його положення після набрання чинності вказаним Законом уже не могли застосовуватись.

Відтак, вищевказане податкове повідомлення-рішення є протиправним й підлягає скасуванню у повному розмірі (в сумі 2  603  900,00 грн.).

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

За змістом частин 1 та 3 статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 351, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Каховське САТП-2107" задовольнити частково.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 березня 2017 року №0000361302 на суму 1  250,79 грн. та №0000641422 від 16 березня 2017 року на суму 209  285,00 грн. скасувати.

Прийняти в цій частині нове рішення, яким задовольнити позов.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Херсонській області від 15 березня 2017 року №0000361302 про донарахування Публічному акціонерному товариству "Каховське САТП-2107" грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб (фактично - військового збору) в сумі 1  250,79 грн., з яких: 668,00 грн. - за основним зобов`язанням, 516,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями та 66,79 грн. - пені.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Херсонській області №0000641422 від 16 березня 2017 року про застосування до Публічного акціонерного товариства "Каховське САТП-2107" штрафних (фінансових) санкцій в сумі 209  285,00 грн.

В решті постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.Я.Олендер 
 І.А. Васильєва ,
Судді Верховного Суду