ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 березня 2023 року 
м. Київ

справа № 400/2400/19
касаційне провадження № К/9901/241/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області
на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року (головуючий суддя - Мельник О.М.)
та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 жовтня 2020 року (головуючий суддя - Єщенко О.В.; судді - Димерлій О.О., Шляхтицький О.І.) 
у справі № 400/2400/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕРМО-БУД»
до Головного управління ДПС у Миколаївській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У серпні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ТЕРМО-БУД» (далі - ТОВ «ТЕРМО-БУД», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі - ГУ ДПС у Миколаївській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26 липня 2019 року № 00060581401 та № 00060571401.
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами підтверджена належним чином оформленими первинними документами, тому висновки акта перевірки, на підставі якого були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, є безпідставними та необґрунтованими.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 жовтня 2020 року, позов задоволено. 
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що господарські операції між позивачем та його контрагентами були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності, що підтверджено оформленими первинними документами податкової та бухгалтерської звітності, які відповідають вимогам чинного законодавства України. 
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС у Миколаївській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року, постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 жовтня 2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. 
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач наголошує на фіктивному характері господарських операцій платника з його контрагентами. Зазначає, що судами попередніх інстанцій не враховані правові висновки Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах.
Ухвалою Верховного Суду від 20 січня 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Миколаївській області.
01 лютого 2021 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права.
06 грудня 2021 року податковим органом заявлено клопотання про заміну відповідача - ГУ ДПС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ 43144729) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ ВП 44104027), у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судовими інстанціями встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ТЕРМО-БУД» за період діяльності з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, в тому числі з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість за період з 01 травня 2016 року по 31 березня 2019 року, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, за період з 01 січня 2016 року по 31 березня 2019 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 березня 2019 року, за результатами якої складено акт від 08 липня 2019 року                                           № 972/14-29-14-01/36056861.
Відповідно до висновків названого акта перевірки відповідачем встановлено порушення платником:
пункту 44.1, пункту 44.2, статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 222   782,00 грн; 
абзацу «а» пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на загальну суму 47   256,00 грн.
Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган посилався на нереальність господарських операцій платника з Товариством з обмеженою відповідальністю «Транс-Нік» (далі - ТОВ «Транс-Нік»), Товариством з обмеженою відповідальністю «Стілторгтрейд» (далі - ТОВ «Стілторгтрейд») та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ), оскільки платником до перевірки не надано посвідчення якості або інші документи, які б підтверджували якість та походження товару, зазначеного у первинних документах, подорожні листи, товарно-транспортні накладні з відмітками про пункт навантаження, розвантаження товару, відомості про автотранспортний засіб тощо.
На підставі висновків названого акта перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення рішення від 26 липня 2019 року:
№ 00060571401, яким платнику зменшено від`ємне значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за березень 2019 року у сумі 47   256,00 грн;
№ 00060581401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 278   477,50 грн, з яких за податковим зобов`язанням -                         222 782,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 55   695,00 грн. 
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За приписами статті 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом                     193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
За правилами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими   пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.
На підтвердження реальності вчинення господарських операцій з ТОВ «Транс-Нік», ТОВ «Стілторгтрейд» та ФОП ОСОБА_1 позивачем було надано до суду договори, видаткові накладні, виписки по рахункам, видаткові касові ордери, податкові накладні. 
Задовольняючи позовні вимоги, судові інстанції виходили з того, що надані платником первинні документи підтверджують правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатами господарських операцій із вказаними вище контрагентами.
Верховний Суд вважає такі висновки судів попередніх інстанцій передчасними, оскільки судовими інстанціями не перевірено, якими силами та засобами виконувалося перевезення придбаних товарів, хто виступав їхніми конкретними перевізниками, яким чином здійснювався розрахунок із цими особами тощо.
Не досліджено судовими інстанціями і технічну можливість контрагентів позивача виконати спірні поставки з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів, понесення витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оренду транспортних засобів, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).
Не перевірено судами і використання товарів, отриманих від зазначених контрагентів, у власній господарській діяльності та з метою отримання прибутку позивачем.
Наведені обставини справи досліджені судами попередніх інстанцій не в повному обсязі.
Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
Замінити відповідача у справі Головне управління ДПС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ 43144729) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ ВП 44104027).
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити частково. 
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 жовтня 2020 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                          І. А. Гончарова
Судді                                                                                                              І. Я. Олендер
          Р. Ф. Ханова