П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

11 січня 2023 р.	м.Одеса	Справа № 420/3296/19	
Головуючий в 1 інстанції: Іванов Е.А.
          
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  судді - Вербицької Н.В.,
                             суддів - Джабурії О.В.,
                                                   - Кравченка К.В.,
при секретарі судового засідання Болтушенка А.О.,
за участю представника апелянта – Тарановського Р.В.,
                представника позивача – адвоката Сиротенка О.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2022 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Діалайф» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

                                                  В С Т А Н О В И Л А :

31.05.2019 року товариство з обмеженою відповідальністю «Діалайф» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення   рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 12.04.2019р № 0000321202 про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за січень 2019 року на 4   277   200 грн та застосування штрафних санкцій у розмірі 1   069 300 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що прийняте контролюючим органом податкове повідомлення-рішення є незаконним, оскільки ґрунтується на помилкових висновках акту камеральної перевірки. Так, заявлена до відшкодування сума ПДВ у розмірі 4 277 200 грн (згідно із додатком №3 до податкової декларації з ПДВ за січень 2019 року) сформована за рахунок сум ПДВ, сплачених при імпортуванні товару медичного призначення на територію України у травні, липні 2018 року, яка до бюджетного відшкодування в інших податкових періодах не заявлялась. Імпортований товар є таким, який відноситься до товару, що регулярно реалізується ТОВ «Діалайф», тобто використовується в його господарській діяльності, а тому наявність цього товару в залишках станом на січень 2019 року не позбавляє ТОВ «Діалайф» права заявляти суму ПДВ сплаченого за його придбання до бюджетного відшкодування.
Відповідач, якій внаслідок реорганізації замінений на ГУ ДПС в Одеській області, заперечував проти позову, зазначаючи, що в ході проведення камеральної перевірки встановлено, що станом на 20.03.2019 експорт продукції, яка внесена до розрахунку суми бюджетного відшкодування ПДВ (згідно із додатком №3 до податкової декларації з ПДВ за січень 2019 року) не здійснювався (рахуються залишки ТМЦ на складі, що підтверджено фінансовим звітом ТОВ «Діалайф» за 2018 рік, ряд. 1100 «Запаси» складає 113777,3 тис. грн), на загальну суму ПДВ у розмірі 4277200 грн, а саме: імпорт медичних виробів від нерезидентів ІМІС International Investment Corporation s.r.o., Чехія у травні та липні 2018 року склав: загальний обсяг придбання 93514166 грн, у т.ч. ПДВ 6117750 грн. Із загальної суми ПДВ імпортованих медичних виробів, суму ПДВ у розмірі 4277 200 грн внесено до розрахунку суми бюджетного відшкодування ПДВ (згідно із додатком №3 до податкової декларації з ПДВ за січень 2019 року). Станом на 20.03.2019 фактичний перетин кордону України по експорту відсутній, здійснюється продаж медичних виробів на митній території України. З наведеного, на думку контролюючого органу вбачається, що позивачем завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявленого на рахунок платника (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за січень 2019 року) у розмірі 4   277 200 грн.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року  у задоволенні позову відмовлено. 
При цьому суди виходили з відсутності завершення господарських операцій з придбання та реалізації медичних виробів на адресу нерезидентів або резидентів України, що унеможливлює право на відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок підприємства ТОВ «Діалайф» станом на 20.03.2019 по декларації з ПДВ за січень 2019 року.
Постановою Верховного Суду від 17 червня 2022 року касаційну скаргу ТОВ «Діалайф» задоволено частково, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року скасовано, а справу №420/3296/19 направлено на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду. 
Касаційним судом зауважено, що доводи позивача не були проаналізовані судами попередніх інстанцій, а лише констатовано відсутність завершення господарських операцій з придбання та реалізації медичних виробів. Рішення судів першої та апеляційної інстанції містять загальний висновок щодо відсутності права у позивача на відшкодування ПДВ без аналізу підтвердження конкретними первинними документами реальності кожної господарської операції позивача з його контрагентами та без з`ясування дійсного економічного змісту по кожній з господарських операцій.
При  повторному розгляді справи Одеським окружним адміністративним судом 03 жовтня 2022 року ухвалено рішення про задоволення позовних вимог. Рішення суду обґрунтовано правомірністю визначення суми бюджетного відшкодування, оскільки від`ємне значення сформовано позивачем за рахунок сум ПДВ, сплачених за імпортований товар на підставі контрактів; факт поставки імпортованого товару відповідачем не заперечується; за податковими зобов`язаннями позивачем зареєстровано та внесено до реєстру податкові накладні, які включені до складу податкових зобов`язань. 
Не погодившись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову. Апелянт зазначає, що судом не надано належної оцінки доводам відповідача та висновки суду зроблені всупереч положенням Податкового кодексу. Зокрема, судом не враховано, що на момент заявленого до відшкодування сум ПДВ у декларації з ПДВ за січень 2019 року імпортовані медичні вироби у травні та липні 2018 року були реалізовані, а від`ємне значення, яке зазначено у додатку 2 до декларації з ПДВ за грудень 2018 року - відсутнє.  
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що за результатами проведення камеральної перевірки ТОВ «Діалайф» (код ЄДРПОУ 40340772) з питань  достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку по декларації з ПДВ за січень 2019 року 20.03.2019 складено акт № 179/15-32-12-02/40340772, яким встановлено порушення п. 200.1, абзацу б) п.200.4 ст.200 ПК України внаслідок завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, заявленого на рахунок платника у банку, за січень 2019 року у розмірі 4 277 200 грн.
На підставі акту перевірки 12.04.2019 винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0000321202 про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за січень 2019 року на 4 277 200,00грн, із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 069 300,00 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з наявності у позивача права на заявлення до відшкодування з бюджету суми ПДВ у розмірі 4   277   200 грн.
Судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на таке. 
Спірні правовідносини врегульовані статтею 200 ПК України.
Згідно з п.200.1 ст.200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п.200.4 ст.200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до   пункту 200-1.3   статті 200-1   цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до   пункту 200-1.3   статті 200-1   цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення податковими зобов`язаннями;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Пунктом   200.7 статті 200 ПК України   встановлено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
З акту перевірки вбачається, що заявлена до відшкодування сума ПДВ у розмірі 4   277   200 грн сформована за рахунок імпорту медичних препаратів від нерезидента ІМІС International Investment Corporation s.r.o., Чехія у травні та липні 2018 року (загальний обсяг придбання 93514166 грн, у т.ч. ПДВ 6117750 грн).
При цьому контролюючим  органом не ставиться під сумнів реальність операції з імпорту товару. Висновок відповідача про відсутність у ТОВ «Діалайф» права на бюджетне відшкодування за рахунок імпортних операцій ґрунтується на відсутності факту експорту придбаних товарів, продаж якого здійснюється на митній території України (стор.5-8 акту перевірки).
Судова колегія вважає помилковим такий висновок, адже, як вбачається з акту камеральної перевірки, основним видом діяльності ТОВ «Діалайф» є оптова торгівля фармацевтичними товарами (46.46). Наявність або відсутність імпортованого у травні та липні 2018 року товару на складах підприємства не позбавляє його права заявляти суму ПДВ, сплачену при його придбанні, до бюджетного відшкодування за умови дотримання вимог законодавства щодо його декларування.
Згідно розрахунку суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до податкової декларації з ПДВ) за січень 2019 року сума 4   277   200 грн виникла за рахунок сплаченого ПДВ за поставку товару у травні та липні 2018 року (т.5 а.с.51).
У р.19 декларації з ПДВ за січень 2019 року ТОВ «Діалайф» зазначило суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду у розмірі 7   023   843 грн (т.5 а.с.49).
Сума 4   277   200 грн задекларована у січні 2019 року у відповідності до вимог п.200.4 ст.200 ПК України (рядок 20.2 декларації), як частка від`ємного значення суми ПДВ – 7   023   843 грн, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст.200 ПК України на момент подання податкової декларації (рядок 20 декларації).       
Відповідач не спростовує правильність методологічного заповнення декларації. Другий довід контролюючого органу, що сума ПДВ, яка підлягає відшкодуванню, сформована невірно, ґрунтується на тому, що відсутнє від`ємне значення з ПДВ у попередньому податковому періоді – у грудні 2018 року. Однак судова колегія вважає такий висновок безпідставним. 
Так, у декларації з ПДВ за січень 2019 року є посилання на ППР № 0000051202 від 21.01.2019, яким за рішенням контролюючого органу зменшено суму бюджетного відшкодування (т.5 а.с.49 зв.).
 З додатково витребуваних апеляційним судом документів вбачається, що зазначеним ППР, яке прийнято за результатами камеральної перевірки від 17.12.2018, зменшено бюджетне відшкодування за жовтень 2018 року на суму 7   167   440 грн. З акту перевірки від 17.12.2018 № 40622/15-32-12-02/40340772 вбачається, що до таких висновків контролюючий орган дійшов внаслідок встановлення методологічної помилки при заповненні декларації з ПДВ за жовтень 2018 року.
ТОВ «Діалайф» не оскаржувало ППР № 0000051202 від 21.01.2019, погодившись з доводами податкового органу.
 Разом з тим, враховуючи що зменшення суми бюджетного відшкодування в одному періоді не позбавляє платника податку у разі належного оформлення заявити цю ж суму або її частку до бюджетного відшкодування у наступних періодах, ТОВ "Діалайф" заявило до бюджетного відшкодування у січні 2019 року частину суми бюджетного відшкодування за жовтень 2018 року, а саме у розмірі 4   277   200 грн. 
Перевіряючи складові сум бюджетного відшкодування у жовтні 2018 року та у січні 2019 року, судова колегія встановила, що згідно розрахунку суми бюджетного відшкодування за жовтень 2018 року (додаток 3 до декларації з ПДВ) сума 7   167 44 грн складається у тому числі за рахунок суми ПДВ, яка сплачена у травні 2018 року (3   077   375,00 грн) та липні 2018 року (1   343   422,00 грн), від постачальника 500000000000, тобто при імпорті товару (т.5 а.с.108зв). За розрахунком сум бюджетного відшкодування за січень 2019 року сума 4   277   200,00 грн склалася за рахунок сум ПДВ, сплачених у травні 2018 року у розмірі 3   077 375,00 грн та у липні 2018 року у розмірі 1   199   825,00 грн. 
Тобто, заявлена до відшкодування у січні 2019 року сума ПДВ 4   277 200,00 грн є частиною від суми бюджетного відшкодування, заявленої у жовтні 2018 року. Тому у разі встановлення контролюючим органом помилки при заявлені суми бюджетного відшкодування у жовтні 2018 року, її частка правомірно заявлена ТОВ «Діалайф» у наступному податковому періоді – січні 2019 року.
Відсутність від`ємного значення з ПДВ у грудні 2018 року пояснюється його повним заявленням до відшкодування ще у жовтні 2018 року та в подальшому зменшенням суми бюджетного відшкодування в повному обсязі за рішенням контролюючого органу у січні 2019 року. Тобто у позивача при заявлені до відшкодування суми ПДВ за січень 2019 року об`єктивно не було можливості відобразити від`ємне значення з ПДВ за грудень 2018 року. 
Отже, отримавши у січні 2019 року ППР № 0000051202 від 21.01.2019, яким зменшено суму бюджетного відшкодування за жовтень 2018 року на суму 7   167   440 грн, позивач правомірно задекларував до бюджетного відшкодування частину цієї суми у розмірі 4   277   200 грн у декларації з ПДВ за січень 2019 року, подавши її 20.02.20219.
 Враховуючи, що контролюючий орган фактично не ставить під сумнів реальність здійснення господарських операцій позивача з імпорту медичних препаратів та операцій з подальшого продажу цих товарів на території України, судова колегія вважає надмірним дослідженні первинних документів. При цьому, з матеріалів справи вбачається, що позивачем до суду першої інстанції надані первинні документи по операціям з поставки та транспортування імпортованого товару - медичних препаратів вітчизняним покупцям (томи 1,2,3,4).   
          Оцінюючи наведене у сукупності, судова колегія вважає вірним висновок суду першої інстанції, що відповідачем не доведені обставини відсутності у ТОВ «Діалайф» права на бюджетне відшкодування сум ПДВ за січень 2019 року, що стало наслідком обґрунтованого скасування відповідного податкового повідомлення-рішення від 12.04.2019р № 0000321202.
Судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до ст.316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а постанови суду першої інстанції без змін. 
Підстав для скасування чи зміни постанови суду першої інстанції колегія суддів не вбачає, а доводи апеляційної скарги вважає такими, що висновків суду не спростовують.
Керуючись ст.ст.308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, судова колегія 

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2022 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дня її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.
Повний текст постанови складений та підписаний колегією суддів 19 січня 2023 року.

          Головуючий                                                                                Н.В.Вербицька  
          
 Суддя                                                                                          О.В.Джабурія

           Суддя                                                                                          К.В.Кравченко