ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

23 березня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/13436/22	

          Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Лукманової О.М. (доповідач),
          суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання: Рівної В.В., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.11.2022 року (суддя Бухтіярова М.М., м. Дніпро, повний текст рішення складено 28.11.2022 року) в справі №160/13436/22 за позовом Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до Товариства з обмеженою відповідальністю «Універсал Груп» про стягнення податкового боргу, -

в с т а н о в и в:
31.08.2022 року Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (далі по тексту – позивач) звернулось до суду з позовом до ТОВ «Універсал Груп» (далі по тексту – відповідач), в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило стягнути з відповідача до бюджету податковий борг у сумі 5321499,51 грн., шляхом стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, що обслуговують такого платника податків.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.11.2022 року позовні вимоги задоволено частково, стягнуто податковий борг з орендної плати з юридичних осіб з ТОВ «Універсал-Груп» до бюджету у сумі 4434098,70 грн., шляхом стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, що обслуговують такого платника податків.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення в частині відмовлених вимог та прийняти нове про задоволення позову у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтувала тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянтом зазначено, що предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі. Оцінка податкового правопорушення, встановленого за результатами податкової перевірки відповідача, на підставі якої контролюючим органом прийнятий акт індивідуальної дії, має здійснюватися судом у провадженні за позовом платника податків про оскарження такого акту індивідуальної дії, зокрема податкового повідомлення-рішення, та нарахування пені за несвоєчасну сплату визначених цим податком повідомленням - рішенням грошових зобов`язань не може бути предметом доказування у межах даного позову, оскільки правомірність рішень суб`єкта владних повноважень не є предметом позову у цін справі, а отже суди не мали процесуальних повноважень у межах розгляду даної справи здійснювати такий їх правовий аналіз. ГУ ДПС у Дніпропетровській області вже вважає, без апеляційного розгляду, що судом першої та апеляційної інстанції не враховано норми статей 55, 56 ПК України які передбачають чітко визначений спосіб захисту прав платника податків що стосується скасування рішень контролюючого органу або визнанні дій/бездіяльності контролюючого органу протиправними в частині нарахування пені, у зв`язку із чим питання «неправомірності» дій що полягали в нарахуванні пені платнику податків у спорі по справі, предметом якого є стягнення податкового боргу. Відповідачем не надано будь-яких доказів оскарження будь-яких дій або бездіяльності податкового органу відносно нарахування пені, отже нарахування контролюючого органу заявлені в межах справи  є узгодженими та набули статусу податкового боргу. Судом першої інстанції було фактично визнано протиправними дії/бездіяльність та рішення контролюючого органу щодо нарахування пені, без наявності позову платника податків про визнання протиправними таких дій/бездіяльності. Апелянт вказував, що податковий борг, є сумою узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному Кодексом.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.
Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції виходив з того, що платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених ПК України. Податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені Кодексом, податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором. У разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу. Суд першої інстанції вказував, що нарахування пені розпочинається при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання, при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, у тому числі у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок  Згідно із пунктом 129.4. статті 129 ПК України на суми грошового зобов`язання, та в інших випадках визначення пені відповідно до вимог Кодексу, коли її розмір не встановлений, нараховується пеня за кожний календарний день прострочення сплати грошового зобов`язання, включаючи день погашення, з розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день.   Контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі. Суд першої інстанції прийшов до висновку, що податковий борг відповідач виник у зв`язку із не сплатою 674025,85 грн. - самостійно задекларованих зобов`язань шляхом подачі до контролюючого органу декларації з плати на землю від 19.02.2019 року №17572 за звітний 2019 рік термін сплати: 30.04.2019 року - в сумі 61441,72 грн., 30.05.2019 року - в сумі 68064,91 грн., 30.06.2019 року - в сумі 68064,91 грн., 30.07.2019 року - в сумі 68064,91 грн., 30.08.2019 року - в сумі 68064,91 грн., 30.09.2019 року - в сумі 68064,91 грн., 30.10.2019 року - в сумі 68064,91 грн., 30.11.2019 року - в сумі 68064,91 грн., 30.12.2019 року - в сумі 68064,85грн., 30.01.2020 року - в сумі 68064,91 грн.; 3738548,50грн. - нарахованих контролюючим органом податкових зобов`язань за податковим повідомленням-рішенням форми «Р» від 21.02.2019 №0005331404 – термін сплати 14.08.2019 року; 1490,00грн. - нарахованих контролюючим органом штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням форми «Ш» від 04.06.2019 року №0026765243 – термін сплати 04.07.2019 року; 3433,58 грн. - нарахованих контролюючим органом штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням форми «Ш» від 21.06.2019 року №0030375243 – термін сплати 19.07.2019 року; 58,81 грн. - нарахованих контролюючим органом штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням форми «Ш» від 21.06.2019 року №0030385243 - термін сплати 19.07.2019 року; 340,00 грн. - нарахованих контролюючим органом штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням форми «ПС» від 11.06.2020 року №0061475130 – термін сплати 27.07.2020 року; 14820,00 грн. - нарахованих контролюючим органом штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням форми «Ш» від 15.07.2020 року №0082535130 – термін сплати 08.09.2020 року; 888782,77 грн. – пені, нарахованої по податковому розрахунку №17572 від 19.02.2019 року та по податковому повідомленню-рішенню від 21.02.2019 року №0005331404, термін сплати – 14.08.2019 року. Податковим кодексом України встановлено граничний строк для визначення контролюючим органом розміру податкового боргу, який починається за наслідком прийняття рішення податкового органу або самостійного декларування боржником податкових зобов`язань, та не може перевищувати 1095 календарних днів з моменту самостійного декларування податкових зобов`язань або прийняття відповідного рішення про нарахування податкового боргу контролюючим органом, по закінченню яких він уже не може вживати заходів до стягнення податкової заборгованості у будь-якому порядку (судовому чи позасудовому), оскільки за наслідком закінчення цього строку податкове зобов`язання визнається безнадійним в силу статті 101 Податкового кодексу України, а борг підлягає списанню в обов`язковому порядку. Проте, на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності. Станом на день звернення позивача до суду на території України діє карантин, встановлений Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), а перебіг строків давності, встановлених статтею 102 цього Кодексу, зупинено з урахуванням положень пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, тому не можна вважати, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області пропущено строк давності для звернення до суду із позовом про стягнення податкового боргу у розмірі 4432716,74 грн., що виник внаслідок несплати відповідачем у встановлені законом строки сум самостійно задекларованих зобов`язань згідно із податковою декларацією з плати на землю від 19.02.2019 року №17572 за звітний 2019 рік (тобто узгоджених грошових зобов`язань) та сум нарахованих контролюючим органом податкових зобов`язань згідно із податковими повідомленнями-рішеннями від 21.02.2019 року №0005331404, форми «Ш» від 04.06.2019 року №0026765243, форми «Ш» від 21.06.2019 року №0030375243, форми «Ш» від 21.06.2019 року №0030385243, форми «ПС» від 11.06.2020 року№0061475130, форми «Ш» від 15.07.2020 року №0082535130. Направлення відповідачу податкових повідомлень-рішень підтверджується матеріалами справи та докази їх узгодження в адміністративному та/або в судовому порядку відсутні. Податкові зобов`язання набули статусу податкового боргу. Суд першої інстанції вказував, що як слідує з даних інтегрованих карток платника податків з орендної плати, довідки-розрахунку пені, розрахунку пені, обчисленої на виявлення органом ДПС суми занижень, нарахування пені у загальній сумі 888782,77грн. здійснено контролюючим органом на податковий борг ТОВ «Універсал-Груп» минулих періодів, а саме: у розмірі 2000,82 грн.  на суми задекларованих грошових зобов`язань згідно із податковою декларацією з плати на землю від 19.02.2019 року №17572 за звітний 2019 рік: 09.08.2019 року у сумі 295,55 грн. період нарахування з 29.06.2019 року по 09.08.2019 року; 13.08.2019 року у сумі 323,31 грн. період нарахування з 29.06.2019 року по 13.08.2019 року; 30.09.2019 року у сумі 651,31 грн. період нарахування з 29.06.2019 року по 30.09.2019 року; 30.10.2019 року у сумі 449,84грн. період нарахування з 29.06.2019 по 30.10.2019; 30.10.2019 року у сумі 280,81 грн. період нарахування з 30.07.2019 року по 30.10.2019 року, у розмірі 886781,95 грн. на суми податкових зобов`язань по податковому повідомленню-рішенню від 21.02.2019 року №0005331404 (строк сплати – 14.08.2019 року), нарахування, починаючи з 28.02.2016 року по 11.04.2019 року (дата закінчення нарахування). Натомість пункт 129.9 статті 129 ПК України має такий зміст: пеня не нараховується, а нарахована пеня підлягає анулюванню в таких випадках: закінчення 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу відповідно до Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків; вчинення діяння (дії або бездіяльності) особою, що діяла у відповідності до індивідуальної чи узагальнюючої податкової консультації та/або висновку про застосування норми права Верховного Суду України; вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок незаконних рішень, дій або бездіяльності контролюючих органів, визнаних такими у встановленому законом порядку; вчинення діяння (дії чи бездіяльності) з вини банку, органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, установи - учасника платіжної системи, еквайрія; виявлення в роботі електронного кабінету технічної та/або методологічної помилки чи технічного збою і визнання такої помилки/збою технічним адміністратором та/або методологом електронного кабінету або згідно з повідомленням на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, або підтвердження її існування рішенням суду, якщо порушення були зумовлені виключно технічною та/або методологічною помилкою чи технічним збоєм у роботі електронного кабінету; протягом строку прийняття спадщини - на грошові зобов`язання та/або податковий борг спадкодавців; в інших випадках, передбачених Кодексом. Суд першої інстанції вказував, що з 01.01.2021 року пеня не нараховується, а нарахована підлягає анулюванню, зокрема, у разі закінчення 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу відповідно до Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків. Положення ПК України, у тому числі статті 129 ПК України, не містять прямої вказівки на те, коли у контролюючого органу виникає право нарахувати пеню платнику податків. Такі норми визначають лише момент коли розпочинається нарахування пені і закінчується. З урахуванням норм п.п.129.9.1 п.129.1 ст.129 ПК України (в редакції, на час звернення позивача до суду), пеня підлягає анулюванню у зв`язку із закінченням 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу виникло право нарахувати таку пеню платнику податків, а, отже, підстави для стягнення податкового боргу з такої пені відсутні. Не підлягають задоволенню позовні вимоги щодо стягнення пені в сумі 618,86 грн. (295,55+323,31), нарахованої на податковий борг по декларації, оскільки такі суми пені нараховані з 09.08.2019 року та з 13.08.2019 року, минуло більше 1095 днів, що настають за днем, коли у контролюючого органу виникло право нарахувати пеню платнику податків.
Відповідно до матеріалів справи, ТОВ «Універсал-Груп» зареєстроване 28.11.2005 року, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис про проведення державної реєстрації юридичної особи в результаті перетворення № 12241230000020447 за кодом ЄДРПОУ 33109227.
Відповідач перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області з 14.02.2006 року.
19.02.2019 року ТОВ «Універсал-Груп» надало за місцем розташування земельної ділянки, до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, Соборне управління управління, податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2019 рік № 17572, в якій самостійно визначено річну суму податкового зобов`язання в розмірі на суму 816778,86 грн., визначено місячну плату січень - листопад у розмірі 68064,91 грн., грудень 68064,85 грн.  
                    Головне управління ДПС у Дніпропетровській області вказує, що суму боргу зменшує, оскільки у відповідача наявна передплати у сумі 35997,00 грн. та часткова оплата у сумі 106756,01 грн.
Головне управління ДПС у Дніпропетровській області вказує, що нарахувало на суму боргу пеню у розмірі 888782,77грн., з яких: 2000,82 грн., нарахованої по податковому розрахунку №17572 від 19.02.2019 року за платіжними дорученнями від 09.08.2019 року №ПН450, від 13.08.2019 року №ПН1473, від 30.09.2019 року №ПН1205, від 30.10.2019 року №ПН1894, від 30.10.2019 року №1894) та 886781,95 грн. пені, нарахованої з 28.02.2016 року по 11.04.2019 року по податковому повідомленню-рішенню від 21.02.2019 року №0005331404 (термін сплати – 14.08.2019 року).
Відповідно до матеріалів справи, Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.02.2019 року №0005331404 яким ТОВ «Універсал-Груп» збільшено грошового зобов`язання за платежем «орендна плата з юридичних осіб» на загальну суму 3738548,50 грн., з яких 2990838,80 грн. основного платежу, 747709,70 грн.  штрафних санкцій. Копія податкового повідомлення-рішення від 21.02.2019 року №0005331404 була направлена відповідачу засобами поштового зв`язку, однак поштове відправлення, яким воно надсилалося, повернуто до контролюючого органу із відміткою відділення поштового зв`язку про не вручення «за закінченням встановленого строку зберігання» поштового відправлення.
Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.06.2019 року №0026765243, яким нараховано ТОВ «Універсал-Груп» штрафу у розмірі 10% - 1490,00 грн. за затримку на 27 календарних днів сплати задекларованих зобов`язань. Копія податкового повідомлення-рішення від 04.06.2019 року №0026765243 направлена відповідачу засобами поштового зв`язку, однак поштове відправлення, яким воно надсилалося, повернуто до контролюючого органу із відміткою відділення поштового зв`язку про не вручення «за закінченням встановленого строку зберігання» поштового відправлення.
Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.06.2019 року №0030375243, яким нараховано штраф у розмірі 20% 3433,58 грн. за затримку на 53, 52 календарних днів сплати задекларованих зобов`язань. Копія податкового повідомлення-рішення  направлена засобами поштового зв`язку, однак поштове відправлення, яким воно надсилалося, повернуто до контролюючого органу із відміткою відділення поштового зв`язку про не вручення «за закінченням встановленого строку зберігання» поштового відправлення.
Також встановлено, що Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.06.2019 року №0030385243, яким нараховано ТОВ «Універсал-Груп» штрафу у розмірі 10% - 58,81 грн. за затримку на 25 календарних днів сплати задекларованих зобов`язань. Копія податкового повідомлення-рішення направлена засобами поштового зв`язку, однак поштове відправлення, яким воно надсилалося, повернуто до контролюючого органу із відміткою відділення поштового зв`язку про не вручення «за закінченням встановленого строку зберігання» поштового відправлення.
Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.06.2020 року №0061475130 про нарахування ТОВ «Універсал-Груп» штрафних санкцій у розмірі 340,00 грн. Копія податкового повідомлення-рішення направлена засобами поштового зв`язку, однак поштове відправлення, яким воно надсилалося, повернуто до контролюючого органу із відміткою відділення поштового зв`язку про не вручення «за закінченням встановленого строку зберігання» поштового відправлення.
Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.07.2020 року №0082535130 про нарахування ТОВ «Універсал-Груп» штраф у розмірі 20% 14820,00 грн. за затримку на 214, 184, 183, 136, 132, 88 календарних днів сплати задекларованих зобов`язань. Копія податкового повідомлення-рішення від 15.07.2020 року №0082535130 направлена у засобами поштового зв`язку, однак поштове відправлення, яким воно надсилалося, повернуто до контролюючого органу із відміткою відділення поштового зв`язку про не вручення «за закінченням встановленого строку зберігання» поштового відправлення.
Встановлено, що Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області була сформована на виконання ст. 59 ПК України та направлена ТОВ «Універсал-Груп» податкова вимога форми «Ю» від 11.04.2019 року № 7398-52 на суму 85282,82 грн. Вимога направлена засобами поштового зв`язку та не отримана відповідачем, наявний конверт з відміткою «за закінченням терміну зберігання».
Відповідно до пп. 14.1.72, 14.1.136 п. 14.1 ст. 14 ПК України  плата за землю, це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності. Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.  
Згідно пп. 16.1.3 – 16.1.4 п. 16.1 ст. 16, п. 36.1 ст. 36 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи. Податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Відповідно до п.п. 36.1, 36.2 ст. 36, п. 54.1 ст. 54, п. 57.1 ст. 57 ПК України платник податку зобов`язаний обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором. Платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Відповідно до п. 286.2 ст. 286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подаються відповідному органу державної податкової  служби за місцезнаходженням  земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частинами за місяцями.
Згідно вимог п. 287.3 ст. 287 ПК України  податкове зобов`язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частинами власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця. 
Колегія суддів зазначає, що наявність у відповідача суми заборгованості з сплати земельного податку підтверджується матеріалами справи, сума боргу є узгодженою з огляду на самостійне її декларування та узгодження податкових повідомлень-рішень. 
Разом з тим, згідно з п.п. 14.1.175 п. 14.1. ст. 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.
Згідно п. 120.1 ст. 120 ПК України неподання (крім випадків, якщо  податкова декларація  не подається відповідно до  пункту 49.2  статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.
Згідно п. 126.1 ст. 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Пунктом 58.1 ст. 58 ПК України передбачено, що контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до  статті 54  цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у  податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки. Форма  та  порядок  надіслання податкового повідомлення-рішення і розрахунку грошового зобов`язання визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) за кожним окремим податком, збором та/або разом із штрафними санкціями, передбаченими цим Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, та/або пенею за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Згідно п. 42.2 ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Згідно п. 102.4 ст. 102 ПК України у разі якщо грошове зобов`язання нараховане контролюючим органом до закінчення строку давності, визначеного у  пункті 102.1  цієї статті, податковий борг, що виник у зв`язку з відмовою у самостійному погашенні такого грошового зобов`язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу, крім випадків, передбачених  абзацом третім  пункту 59.1 статті 59 цього Кодексу. Якщо платіж стягується за рішенням суду, строки стягнення встановлюються до повного погашення такого платежу або визначення боргу безнадійним.
Таким чином, встановлено строк у 1095 днів для звернення податкового органу до суду задля стягнення податково боргу. 
Відповідно до абз. 11 п. 52-2 підрозділу 10  розділу XX «Перехідні положення» ПК України, на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених  статтею 102 цього Кодексу.
Кабінетом Міністрів України прийнято  постанову «Про запобігання поширенню на території України коронавірус СОVID-19» від 11.03.2020 року № 211, якою з 12 березня до 3 квітня 2020 року на всій території України установлено карантин.
Постановою Кабінету Міністрів України від 25.03.2020 року № 239 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України»  у постанові № 211 в пункті 1 слова і цифри «до 3 квітня 2020 р.» замінено словами і цифрами «до 24 квітня 2020 р.». У подальшому, Кабінет Міністрів України 22 квітня 2020 року продовжив дію карантину до 11 травня 2020 року, а 04.05.2020 року - до 22 травня 2020 року.
Постановою Кабінету Міністрів України від 20.05.2020 № 392 «Про встановлення карантину з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-СоV-2, та етапів послаблення протиепідемічних заходів»  продовжено на всій території України дію карантину з 22 травня 2020 р. до 22 червня 2020 року.
Відповідно до п. 2 змін, що вносяться до актів Кабінету Міністрів України, затверджених постановою Кабінету Міністрів від 17.06.2020 року № 500 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України» у постанові № 392, із змінами, внесеними  постановою Кабінету Міністрів України від 12.06.2020 року № 480  у пункті 1 цифри і слово « 22 червня» замінено цифрами і словом « 31 липня».
Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження посилених протиепідемічних заходів на території із значним поширенням гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-СоV-2» від 22 липня 2020 р. № 641  (зі змінами та доповненнями) встановлено з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-СоV-2, з 1 серпня до 31 жовтня 2020 р., продовживши на всій території України дію карантину, встановленого  постановами Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 р. № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-СоV-2».
Податковий борг може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення боргу. Проте, абзацом 10 п. 52-2 підрозділу 11  розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що на період з 18 березня 2020 року дію пункту 102.4 ст. 102 ПК України не слід застосовувати. На період дії встановленого в Україні карантину, строк визначений  пункту 102.4 ст. 102 ПК України не застосовується та не обмежується 1095 днями. 
Верховний Суд у постанові від 22.09.2022 року у справі № 120/118/21-а вказував, що  строк звернення до суду із позовом про стягнення податкового боргу, з урахуванням строків, визначених  статтею 102 ПК України, складає 1095 днів з дня його виникнення, водночас, абзацом 11 пункту 52-2 підрозділу 10 Розділу ХХ  Перехідних положень ПК України  (зі змінами, внесеними згідно  Законом №591-ІХ) передбачено, що на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених      статтею 102     цього Кодексу.
Згідно п. 102.1, п. 102.4 ст. 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. 
Отже, відбулось узгодження податкових зобов`язань, податкові повідомлення-рішення, на підставі яких формується сума боргу, не оскаржені, узгоджені. Слід враховувати подання відповідачем податкової декларації  з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2019 рік № 17572, в якій самостійно визначену річну суму податкового зобов`язання.
Натомість, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на узгоджену суму боргу нараховано пеню у розмірі  888782,77 грн., яка складається з 2000,82 грн.,  на суми задекларованих грошових зобов`язань згідно із податковою декларацією з плати на землю від 19.02.2019 року №17572 за звітний 2019 рік; 886781,95 грн. на суми податкових зобов`язань по податковому повідомленню-рішенню від 21.02.2019 року №0005331404, нарахування, починаючи з 28.02.2016 року по 11.04.2019 року (дата закінчення нарахування).
Відповідно до п.п. 129.1.1 п. 129.1 ст. 129 ПК України нарахування пені розпочинається: при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків - після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом; при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні - рішенні згідно із цим Кодексом.
Враховуючи зміни до ст. 129 ПК України, внесені Законом України №№1797-VІІІ, нарахування пені розпочинається: при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження); при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження); при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, - після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання.
Згідно з п.п. 129.3.1 п. 129.3 ст. 129 ПК України нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов`язань.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 року № 466-IX внесено зміни до ст. 129 ПК України, останню доповнено пунктом 129.9.
Відповідно п. 129.9 ст. 129 ПК України, пеня не нараховується, а нарахована пеня підлягає анулюванню в таких випадках: закінчення 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу відповідно до цього Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків; вчинення діяння (дії або бездіяльності) особою, що діяла у відповідності до індивідуальної чи узагальнюючої податкової консультації та/або висновку про застосування норми права Верховного Суду України; вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок незаконних рішень, дій або бездіяльності контролюючих органів, визнаних такими у встановленому законом порядку; вчинення діяння (дії чи бездіяльності) з вини банку, органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, установи - учасника платіжної системи, еквайрія; виявлення в роботі електронного кабінету технічної та/або методологічної помилки чи технічного збою і визнання такої помилки/збою технічним адміністратором та/або методологом електронного кабінету або згідно з повідомленням на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, або підтвердження її існування рішенням суду, якщо порушення були зумовлені виключно технічною та/або методологічною помилкою чи технічним збоєм у роботі електронного кабінету; протягом строку прийняття спадщини - на грошові зобов`язання та/або податковий борг спадкодавців; в інших випадках, передбачених цим Кодексом».
Таким чином, пеня не нараховується, а нарахована підлягає анулюванню, зокрема, у разі закінчення 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу відповідно до цього Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків.
Абзац 10 п. 52-2 підрозділу 11  розділу XX «Перехідні положення» ПК України не розповсюджується на п. 129.9 ст. 129 ПК України, передбачає регулювання та зупинення строків пункту 102.4 ст. 102 ПК України. На період дії встановленого в Україні карантину, строк визначений  пункту 102.4 ст. 102 ПК України не застосовується та не обмежується 1095 днями. 
У позивача було наявне право нарахувати відповідачу пеню на податковий борг, що виник у зв`язку із не сплатою у встановлений законом строк сум податкових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом за наслідками проведеної перевірки відповідно до податкового повідомлення-рішення від 21.02.2019 року №0005331404 (термін сплати 14.08.2019 року), виникло у відповідача згідно з приписами п.п.129.1.1 п.129.1 ст.129 ПК України від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні - рішенні згідно із цим Кодексом, а саме з 15.08.2019 року.
Нарахована пеня підлягає анулюванню у зв`язку із закінченням 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу виникло право нарахувати таку пеню платнику податків, а, отже, підстави для стягнення податкового боргу з такої пені відсутні.
Головне управління ДПС у Дніпропетровській області вказує, що суд у межах розгляду спору про стягнення податкового боргу не повинен перевіряти підстави та правомірність його нарахування, вказує, що питання нарахування пені не може бути предметом доказування у межах позову, сума боргу є визначеною контролюючим органом та є узгодженою. Така позиція позивача є хибною.
Згідно п.п. 20.1.34 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право звертатися до суду щодо стягнення коштів платника податків, який має податковий борг, з рахунків у банках, що обслуговують такого платника податків, на суму податкового боргу або його частини.
          Пунктом 95.1 ст. 95 ПК України встановлено, що контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності.
          Норми ПК України не вказують на обов`язок суду прийняти без перевірки та дослідження суму боргу, що визначена контролюючим органом. 
Суд у межах своїх повноважень та при прийнятті рішення перевірює підстави виникнення податкового боргу, вірність нарахування суми боргу та не погашено суму боргу. Натомість у податкового органу наявний обов`язок довести суду підстави виникнення та вірність суми розрахунку податкового боргу.
Судом першої інстанції з всестороннім дослідженням підстав виникнення боргу, його узгодження, дотримання позивачем строків нарахування та стягнення податкового боргу, вірно задоволено позов частково. 
З огляду вищевказане, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Згідно ч. 1, ч. 2 ст. 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. Розмір судового збору, порядок його сплати, повернення і звільнення від сплати встановлюються законом. 
Згідно ч. 1, ч. 5 ст. 7 Закону України «Про судовий збір» сплачена сума судового збору повертається за клопотанням особи, яка його сплатила за ухвалою суду в разі: зокрема, повернення заяви або скарги, у тому числі в апеляційній та касаційній інстанціях. Повернення сплаченої суми судового збору здійснюється в порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади із забезпечення реалізації державної фінансової політики.
Нормами Закону України «Про судовий збір» передбачено повернення судового збору у разі коли судовий збір не підлягав сплаті або його сплачено у більшому розмірі від необхідного.
Згідно п. 27 ч. 1 ст. 5 Закону України «Про судовий збір» від сплати судового збору під час розгляду справи в усіх судових інстанціях звільняються: центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи - в частині стягнення сум податкового боргу, заборгованості зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Таким чином, при поданні ГУ ДПС у Дніпропетровській області апеляційної скарги, не мало сплачувати судовий збір.
Сума судового збору, сплачена Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській  області складає 37215,00 грн., згідно платіжного доручення № 7108 від 23.12.2022 року.  З огляду на помилковість сплати судового збору, такий судовий збір можливо повернути.
Керуючись статтями 242, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -
п о с т а н о в и в:
                              Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
                              Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.11.2022 року  в справі №160/13436/22 – залишити без змін.
                              Повернути Головному управлінню ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) судовий збір у сумі 37215,00 грн. (тридцять сім тисяч двісті п`ятнадцять гривень 00 копійок), сплачений згідно платіжного доручення № 7108 від 23.12.2022 року, з Державного бюджету України.
                              Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення у порядку ст.ст. 328 – 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова