П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

23 лютого 2023 р.	м.Одеса	Справа № 540/5524/21	
                                                                                                            
                                                                                                                     Головуючий в І інстанції: Кисильова О.Й.
                                                                                      Дата та місце ухвалення рішення: 27.01.2022 р. м. Херсон
          
                  П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

                                                 судді-доповідача – Шеметенко Л.П.
                                                                   судді – Домусчі С.Д.
                                                                   судді – Турецької І.О.

                                            за участю секретаря – Вознюк Ю.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 27 січня 2022 року по справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та                               м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2021 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 12.04.2021 року №№ 000205/21-22-09-01/ НОМЕР_1 , 000206/211-22-09-01/3092315137.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 27 січня 2022 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 12.04.2021 № 000205/21-22-09-01/ НОМЕР_1 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафу у розмірі 1000000 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та               м. Севастополі від 12.04.2021 № 000206/21-22-09-01/ НОМЕР_1 про застосування до                      ФОП ОСОБА_1 штрафу у розмірі 250000 грн.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні заявленого позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального права. 
Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків. 
Судом першої інстанції встановлено, що за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань, ОСОБА_1 (ідент. код НОМЕР_2 ) зареєстрований як фізична особа-підприємець                  07.12.2011 року та здійснює господарську діяльність за такими видами діяльності: роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах, переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний КВЕД 47.11); діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (КВЕД 46.19); інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (КВЕД 47.19); надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД 68.20).
Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 ( НОМЕР_2 ) видана ліцензія на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за адресою: АДРЕСА_1 , за реєстраційним                                       № 21010414202000088, терміном дії з 05.02.2020 року до 05.02.2025 року.
02.03.2021 року Головним управлінням ДПС в Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі прийнятий наказ № 194-ж1 «Про проведення фактичних перевірок», яким затверджений перелік суб`єктів (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податків, який перевіряється) та/або об`єктів та їх адреси, які підлягають відпрацюванню шляхом проведення фактичних перевірок, до якого включений ПП ОСОБА_1 ( НОМЕР_2 ), АДРЕСА_1 (місце зберігання пального).
19.03.2021 року відповідачем видані направлення за №№ 071, 072, 073 на проведення фактичної перевірки приватного підприємця ОСОБА_1 
20.03.2021 року проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , за результатами якої складений акт № 26/09/ НОМЕР_1 .
Акт містить відмітку, що перевірка проведена в присутності ФОП ОСОБА_1 .  
Також в акті зазначено про здійснення фотофіксації перевірки.
Перевіркою встановлено: 
- факт роздрібної торгівлі пальним через паливно-роздавальний пристрій без отримання в органах ДПС ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним (ст. 15 Закону України № 481/95-ВР від 19.12.1995 року);
- відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального, реалізація пального платником податку-розпорядником акцизного складу (п. 128-1.2 ст. 128-1 ПКУ).
20.03.2021 року інспекторами ГУ ДПС в Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі складені:
- акт № 03/09 від 20.03.2021 року проведення контрольної розрахункової операції;
- акт № 04/09 від 20.03.2021 року обстеження за адресою: АДРЕСА_1 ;
- акт № 05/09 від 20.03.2021 року про відмову від ознайомлення та отримання під підпис акту фактичної перевірки;
- акт № 06/09 від 20.03.2021 року про відмову від ознайомлення та отримання під підпис направлень, наказу на проведення фактичної перевірки.
У зв`язку з виявленими порушеннями, податковим органом сформовані податкові повідомлення-рішення від 12.04.2021 року:  
- № 000205/21-22-09-01/ НОМЕР_1 , яким до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні санкції у розмірі 1000000 грн. відповідно до п. 128-1.2 ст. 128 Податкового кодексу України; 
- № 000206/21-22-09-01/ НОМЕР_1 , яким до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні санкції у розмірі 250000 грн. відповідно до ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» № 481/95-ВР                  від 19.12.1995 року. 
Вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що фактична перевірка                   ФОП ОСОБА_1 проведена з порушеннями норм податкового законодавства та відповідачем у передбачений законодавством спосіб не доведено факт роздрібної торгівлі ФОП пальним.
Також, суд першої інстанції дійшов висновку, що контролюючий орган не довів порушення ФОП ОСОБА_1 вимог п.п. 230.1.1 п. 230.1 ст. 230 ПК України.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову, з огляду на викладене. 
Так, в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні № 000206/21-22-09-01/ НОМЕР_1 від 12.04.2021 року міститься посилання на те, що на підставі акта перевірки встановлено порушення позивачем вимог статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року № 481/95-ВР (далі – Закон № 481/95-ВР), у зв`язку з чим, на підставі статті 17 цього Закону застосовано штрафні санкції в сумі 250000 грн.
Отже, предметом доказування у цій справі є обставини, які підтверджують або спростовують висновки контролюючого органу про наявність в діях позивача складу правопорушення, за яке його притягнуто до відповідальності на підставі статті 17 Закону                   № 481/95-ВР.
Колегія суддів зазначає, що стаття 15 Закону № 481/95-ВР визначає умови провадження діяльності з імпорту, експорту, оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, пальним та зберігання пального.
Статтею 17 Закону № 481/95-ВР встановлена відповідальність за порушення норм цього Закону. 
Так, за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
Цією нормою встановлено щонайменше 22 випадки, за наявності яких до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів та визначено їх розмір. 
Визначені цією нормою розміри штрафів є або фіксованими, або у відсотковому співвідношенні до вартості товару із визначенням граничної межі.
Отже, стаття 15 Закону № 481/95-ВР містить значну кількість вимог до імпорту, експорту, оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, пальним та зберігання пального, а стаття 17 Закону № 481/95-ВР містить значну кількість підстав для застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу в залежності від характеру виявленого правопорушення.
Однак, з податкового повідомлення-рішення неможливо встановити, за яке саме порушення до позивача застосовано штрафні санкції та відповідно до якої норми визначено їх розмір, тобто, відсутня юридична кваліфікація.
Загальні підходи до оцінки недоліків форми рішення сформульовані Верховним Судом у постановах від 6 серпня 2018 року у справі № 802/1198/16-а, від 19 травня 2020 року у справі            № 820/2300/18, від 30 квітня 2020 року у справі № 810/384/16, від 17 березня 2020 року у справі № 808/4140/15, від 25 січня 2019 року у справі № 812/1112/16, у яких Верховний Суд звертав увагу, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок, про його скасування.
Якщо спірне рішення прийняте контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли недотримано окремих елементів. Технічні помилки не є недоліками форми оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Водночас, у постанові від 5 лютого 2021 року у справі № 815/6356/15 Верховний Суд зазначив, що відсутність у податковому повідомленні-рішенні посилання на законодавчий акт, на підставі якого відповідачем застосовано штрафні санкції та визначено їх розмір суттєво впливає на правомірність такого рішення, а суд позбавляє можливості встановити дійсний предмет доказування. 
Такий суттєвий недолік свідчить про недотримання вимог, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 КАС України.
Аналогічні висновки містяться в постанові Верховного Суду від 31 травня 2022 року у справі № 540/4291/20. 
Враховуючи викладене, оскільки з податкового повідомлення-рішення неможливо встановити ані зміст порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, ані перевірити розмір останніх, колегія суддів приходить до висновку, що ці обставини свідчать про невідповідність оскаржуваного ППР вимогам ст. 2 КАС України. 
В свою чергу, в ході розгляду справи стосовно складу правопорушення ГУ ДПС стверджує, що штрафні санкції застосовані на підставі акту перевірки у зв`язку із здійсненням позивачем роздрібної торгівлі пальним через паливно-роздавальний пристрій без отримання в органах ДПС ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.
За правилами ч. 21 ст. 15 Закону № 481/95-ВР роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
При цьому, за порушення норм ч. 21 ст. 15 Закону № 481/95-ВР особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно із абз. 9 ч. 2 ст. 17 цього Закону у вигляді штрафу у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 грн.
В акті перевірки зазначено, що перевіряємий заправний пункт розташований в технічній споруді, де знаходяться ємності (єврокуб) з дизельним пальним, які підключені до насосу, електроживлення та паливороздавального пристрою з механізмом обліку пального, інформація з якого виводиться на екран, що використовується для роздрібної торгівлі пальним. На стіні технічної споруди всередині знаходилась ліцензія на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) з місцем зберігання пального: АДРЕСА_1 , ФОП ОСОБА_1 . При проведенні фактичної перевірки платник податків ОСОБА_1 прибув до заправного пункту та був присутній при проведенні перевірки.
Позивач заперечує факт проведення перевірки у його присутності та здійснення  20.03.2021 року за адресою: АДРЕСА_1 роздрібної торгівлі пальним через паливороздавальний пристрій, зазначає, що акт перевірки не містить інформації, хто продавав дизельне пальне, яким чином та ким проведена розрахункова операція. 
Позивач вказує, що дизельне пальне він використовує для власних потреб - заправки автокара та інших авто, які є у власності позивача та використовуються з метою здійснення господарської діяльності, зокрема, для перевезення продуктів харчування та інших товарів.
Допитаний у судовому засіданні суду першої інстанції в якості свідка головний державний ревізор-інспектор ОСОБА_2 пояснив, що 20.03.2021 року він разом з іншими двома ревізорами підійшли до приміщення, яке знаходилося за адресою: АДРЕСА_1 . ОСОБА_2 мав із собою пластмасову каністру та придбав у особи, яка знаходилася на території дизельне паливо, сплативши 500 грн. Паливо в каністру особа налив з паливно-роздавального пристрою. Особа, що продав ОСОБА_2 паливо не представився та відмовився отримати направлення та наказ на перевірку, а зателефонував ФОП. Підприємець сказав по телефону, що зразу приїхати не може по сімейним обставинам та приїхав пізніше. На час прибуття ОСОБА_1 на місце проведення перевірки, ревізор-інспектор Мигирич О. вже склала акт перевірки, проте ФОП відмовився від отримання та підписання акту. Ціни на паливо ніде не було розміщено. Про те, що це приміщення належить позивачу свідчила копія ліцензії на право зберігання пального, видана ФОП ОСОБА_1 , що висіла у складі на стіні. Ревізори не перевіряли всі ємності, чи було в них дизельне пальне. 
Допитаний у судовому засіданні суду першої інстанції в якості свідка ОСОБА_1 пояснив, що він добре пам`ятає день перевірки - 20 березня 2021 року субота, оскільки у цей день були поминки за померлим декілька днів перед перевіркою батьком. ОСОБА_1 зателефонував охоронець, який працює у ФОП та повідомив, що на територію, де він здійснює діяльність, прийшли співробітники СБУ, то треба приїхати. ОСОБА_1 приїхав за адресою: АДРЕСА_1 , до нього підійшли два молоді чоловіки і жінка і сказали, що треба підписати документи. ОСОБА_1 відмовився підписувати, оскільки документи були складені за його відсутності. Перевіряючі сказали, що зателефонують у понеділок і пішли. У приміщенні, яке використовується, як склад, дійсно знаходяться три ємності - єврокуби, в одному з яких є дизельне паливо, в інших двох ємностях відпрацьовані мастила та вода. Територія закрита та входу в склад з вулиці немає. 
Допитаний в судовому засіданні суду першої інстанції в якості свідка ОСОБА_3 пояснив, що працює охоронцем на території за адресою: АДРЕСА_1 . За дорученням ОСОБА_1 , коли ФОП відсутній, заправляє автомобілі та автокар, які доставляють товар позивача та накачує колеса у цих авто. Не пам`ятає точної дати, коли проведена перевірка, але пам`ятає, що заправляв свій автомобіль, коли до нього підійшов якийсь чоловік та попросив продати дизельне пальне. Сейт ОСОБА_4 мав у каністрі своє дизельне паливо, яке водії машин інколи йому в невеликих кількостях залишали. Хотів заробити гроші, то продав своє дизпаливо. Свідок також повідомив, що не продавав паливо із ємності, бо ФОП зберігає паливо тільки для заправки своїх авто, а перелив зі своєї каністри у каністру особи, що просив продати пальне. Після цього зайшли співробітники СБУ та інші особи, тому ОСОБА_3 зателефонував ОСОБА_1 . Жодних документів, що посвідчує особу чи інших документів у свідка не запитували. Вхід у приміщення, де зберігаються ємності, із двора, який закритий воротами. Вільного входу з вулиці немає.
На підтвердження того, що ОСОБА_3 працює охоронцем території, де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , позивач надав цивільно-правовий договір                           від 15.03.2021 року, укладений з ОСОБА_3 на виконання робіт з нагляду за територією підприємства та звітність про працевлаштування даної особи. 
На підставі зібраних доказів та показань свідків, в тому числі, ревізора, яким проводилась оскаржувана перевірка, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив, що фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 проведена за відсутності позивача, наказ та направлення на перевірку позивачу до проведення перевірки не вручені.
Згідно п. 80.5 ст. 80 Податкового кодексу України (далі – ПК України) допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
В свою чергу, згідно п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
За встановлених обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що спірна перевірка проведена без дотримання наведених вимог ПКУ, які б давали перевіряючим підстави для її проведення. 
В поданій апеляційній скарзі апелянт зазначає, що перевірка проведена в присутності позивача, якому перед початком перевірки перевіряючими пред`явлено посвідчення, направлення та копію наказу, однак, він відмовився від їх отримання та підписання, про що складено відповідний акт. 
Однак, такі доводи апелянта не підтверджені жодними доказами та спростовуються показаннями, допитаного в судовому засіданні суду першої інстанції в якості свідка, ревізора-інспектора  ОСОБА_2 , яким чітко вказано про те, що перевірка проводилась за відсутності позивача, йому наказ та направлення не пред`являлись, акт перевірки складений за відсутності позивача та позивач прибув після складення акту перевірки. 
Оскільки в ході розгляду справи знайшли своє підтвердження обставини щодо відсутності позивача при проведенні перевірки та на момент складення акту перевірки, колегія суддів вважає безпідставними посилання апелянта на акт про відмову позивача в отриманні наказу та направлення на перевірку.
При цьому, колегія суддів звертає увагу на те, що перевіряючими не були пред`явленні наказ та направлення на перевірку не лише позивачу, а і його службовим, посадовим особам та/або особам, які здійснюють розрахункові операції.
Колегія суддів звертає увагу на те, що наказ та направлення на перевірку не містять відмітки про їх отримання не лише позивачем, а і службовими, посадовими особами позивача та/або особами, які здійснюють розрахункові операції, а також актів про відмову цих осіб від отримання документів перевіряючими не складались.
Також, колегія суддів зазначає, що на місці перевірки був присутній охоронець приміщення, який працює за цивільно-правовою угодою, не є представником позивача або особою, що здійснює розрахункові операції.
Більш того, будь-яких доказів, що цій особі вручались наказ та направлення на перевірку матеріали справи не містять та перевіряючи взагалі не встановлено, ким працює ця особа, його прізвище тощо. 
З огляду на викладене, колегія суддів відхиляє доводи апелянта та погоджується з висновком суду першої інстанції щодо недотримання вимог ст. 81 ПК України при проведенні спірної перевірки. 
Висновки суду у даній справі відповідають правовим позиціям Верховного Суду, які викладені, зокрема, у постанові від 04 вересня 2020 року у справі № 821/1274/18.
Крім того, досліджуючи матеріали справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що фотофіксація перевірки не підтверджує факту продажу охоронцем ОСОБА_5 дизельного пального через паливно-роздавальний пристрій та здійснення розрахункової операції.
Так, на фото, які додані до акту перевірки, зображена будівля, що знаходиться на території, вхід до якої можливий через металеві ворота. В одному із приміщень будівлі розміщені три металеві ємності, в одній з яких є гумовий шланг з пристроєм для заправки. Шланг підключений до паливороздавального пристрою. У приміщенні також знаходиться одна металева бочка, декілька пластмасових каністр, гумові рукавиці, поліетиленові мішки. На одному із фото зображена особа чоловічого роду, який стоїть біля металевої ємності та тримає в руці поліетиленовий пакет.
Тобто, вказаними фотоматеріалами не зафіксований факт продажу дизельного палива. 
В матеріалах справи відсутні і інші докази, які б підтверджували факт продажу охоронцем ОСОБА_5 дизельного пального через паливно-роздавальний пристрій та здійснення розрахункової операції, зокрема, будь-якого розрахункового документу, в якому вказувалось про продаж палива. 
Інших доказів щодо здійснення ФОП ОСОБА_1 роздрібного продажу пального також не надано. 
Окрім викладеного, колегія суддів звертає увагу на показання, допитаного в судовому засіданні суду першої інстанції в якості свідка, ревізора-інспектора ОСОБА_2 , згідно яких, ціни на паливо ніде не було розміщено, про те, що приміщення належить позивачу свідчила копія ліцензії на право зберігання пального, видана ФОП ОСОБА_1 , що висіла у складі на стіні, ревізори не перевіряли всі ємності, чи було в них дизельне пальне.
Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції також вірно враховано, що                         ФОП ОСОБА_1 видана ліцензія на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за адресою: АДРЕСА_1 , за реєстраційним № 21010414202000088, терміном дії з 05.02.2020 року до 05.02.2025 року.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не доведено у визначений законодавством спосіб та належними доказами факту продажу ФОП ОСОБА_1 або уповноваженою ним особою дизельного пального саме з ємності, де зберігається пальне, та через паливно-роздавальний пристрій, що б надало контролюючому органу підстави для висновку про здійснення ФОП діяльності з роздрібної торгівлі пальним та покладало на платника податку обов`язок отримати ліцензію на такий вид діяльності. 
В поданій апеляційній скарзі апелянтом жодним чином не спростовуються наведені висновки суду першої інстанції. Апелянт не зазначає та не надає до суду будь-які докази, які б засвідчували факт здійснення ФОП діяльності з роздрібної торгівлі пальним. Апелянт лише констатує висновки акту перевірки. 
На підставі наведеного у сукупності, оскільки фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 проведена з порушеннями норм податкового законодавства та відповідачем у передбачений законодавством спосіб не доведено факт роздрібної торгівлі ФОП пальним, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскаржуване податкове повідомлення – рішення № 000206/21-22-09-01/ НОМЕР_1 від 12.04.2021 року є протиправним та підлягає скасуванню. 
Також, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення – рішення від 12.04.2021 року № 000205/21-22-09-01/ НОМЕР_1 , яким до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні санкції у розмірі 1000000 грн. відповідно до п. 128-1.2 ст. 128 Податкового кодексу України, з огляду на викладене. 
Підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що акцизний склад - це:               а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;                            б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального. Не є акцизним складом: а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії; б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Відповідно до п. 230.1 ст. 230 ПК України акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
За приписами пп. 230.1.1 п. 230.1 ст. 230 ПК України платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах витратоміри-лічильники спирту етилового у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового; б) усі акцизні склади - у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Згідно із абз. 2 п. 22 підрозділу 5 «Особливості справляння акцизного податку та екологічного податку» розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
Пунктом 128-1.2 статті 128-1 ПК України передбачено, що відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.
У розумінні підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України не є акцизним складом, зокрема:
- приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів;
- суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Накладаючи оскаржуваним ППР на позивача штраф у розмірі 1000000 грн., контролюючий орган виходив з того, що позивач є розпорядником акцизного складу та не виконав обов`язку зареєструвати акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального.
Проте, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно не погодився з вказаним висновком відповідача, з огляду на викладене. 
Як встановлено судом першої інстанції та не оспорюється апелянтом, основним видом господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 є роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах, переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, для здійснення такої діяльності позивач має автокар та вантажні автомобілі, для заправки яких отримав ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), місцем зберігання якого є АДРЕСА_1 .
Згідно акту перевірки, показань ревізора-інспектора ОСОБА_2 , у приміщенні складу знаходилися три металеві ємності – «єврокуб» об`ємом 1 куб. м, тобто 1000 л кожен, разом            3000 л. 
Свідок ОСОБА_2 пояснив, що ревізори у ході перевірки не перевіряли ємності на наявність у них дизельного пального.
ФОП ОСОБА_1 перебуває на спрощеній системі оподаткування – ІІ група, що не заперечується відповідачем.
На підставі наведеного, враховуючи, що відповідач не надав суду жодних доказів того, що станом на момент проведення фактичної перевірки загальна місткість виявлених ємностей для зберігання пального, що знаходились за адресою: АДРЕСА_1 , становила більше 20000 літрів (20 кубічних метрів) та позивач отримав пальне протягом календарного року в обсягах перевищує 1000 куб.м., колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що контролюючий орган не довів порушення                ФОП ОСОБА_1 вимог п.п. 230.1.1 п. 230.1 ст. 230 ПК України та наявність підстав для застосування до нього штрафу в розмірі 1000000 грн. згідно п. 128-1.2 статті 128-1 ПК України, а тому, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 12.04.2021 року № 000205/21-22-09-01/ НОМЕР_1 є протиправним та підлягає скасуванню. 
В поданій апеляційній скарзі апелянт жодним чином не спростовує наведені висновки суду першої інстанції та встановлені обставини. 
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, оскільки доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.
Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, –
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі – залишити без задоволення.
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 27 січня 2022 року – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 23.02.2023 р.

        Суддя-доповідач:                                                                      Л.П. Шеметенко

         Суддя:                                                                                        С.Д. Домусчі

         Суддя:                                                                                        І.О. Турецька