ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/8206/19                                                     Суддя першої інстанції: Кузьменко В.А.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  21 грудня 2022 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача                     - Степанюка А.Г.,
суддів                                - Бужак Н.П., Кобаля М.І.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на прийняте за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 серпня 2022 року у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства «Український зональний науково-дослідний і проектний інститут по цивільному будівництву» до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:
У травні 2019 року Публічне акціонерне товариство «Український зональний науково-дослідний і проектний інститут по цивільному будівництву» (далі – Позивач, ПАТ «КиївЗНДІЕП») звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі – Відповідач, ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.10.2017 №0094421209 на суму 19  770,07 грн.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.08.2022 позов задоволено частково – визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.10.2017 №0094421209 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 2  142,44 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
При цьому, задовольняючи позовні вимог в частині, суд першої інстанції виходив з того, що в силу ст. 102 ПК України контролюючий орган має право провести перевірку не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати грошових зобов`язань, а саме з 10.10.2014. Відтак за період з 30.04.2013 по 10.10.2014 Відповідач не мав права проводити перевірку, у зв`язку з чим штрафні санкції на загальну суму 2  142,44 грн за цей проміжок часу застосовані протиправно.
Відмовляючи у задоволенні іншої частини позовних вимог, суд вказав, що Позивач не навів будь-яких обґрунтованих доводів та не надав належних доказів, які б підтверджували своєчасну сплату узгоджених податкових зобов`язань з плати за землю з юридичних осіб.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким відмовити повністю у задоволенні позовних вимог. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що перевіркою встановлено факт несвоєчасної сплати Позивачем податкових зобов`язань з плати за землю з юридичних осіб, що має своїм наслідком притягнення останнього до відповідальності.
Після усунення визначених в ухвалі від 28.09.2022 про залишення апеляційної скарги без руху недоліків ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.10.2022 було відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та витребувано матеріали справи з суду першої інстанції, які надійшли 16.11.2022.
Відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.11.2022 справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції – скасувати, виходячи з такого.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції встановив, що працівниками ГУ ДФС у м. Києві у жовтні 2017 року на підставі пп. 19-1.1.2 п.19-1 ст. 19-1, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, ст. 76, п. 86.2 ст. 86 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку ПАТ «КиївЗНДІЕП» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині своєчасності сплати земельного податку.
У ході перевірки встановлено, ПАТ «КиївЗНДІЕП» несвоєчасно сплачено узгоджену суму грошового зобов`язання з плати за землю з юридичних осіб, передбаченої п. 287.3 ст. 287 Податкового кодексу України, за що п. 126.1 ст. 126 цього Кодексу передбачена відповідальність.
Висновки перевірки зафіксовані в акті від 10.10.2017 №9928/26-15-12-09-19/01422826 (а.с. 11-12). 
За наслідками перевірки контролюючим органом 25.10.2017 прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Ш» №0094421209, яким за порушення п. 287.3 ст. 287 Податкового кодексу України на підставі ст. 126 останнього до Позивача застосовано штрафні санкції на суму 19  770,07 грн за затримку від 810 до 1  540 календарних днів граничного строку сплати узгодженого грошового зобов`язання із земельного податку з юридичних осіб у розмірі 20% від 98  850,35 грн (а.с. 9-10).
На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції, здійснивши системний аналіз приписів ст. ст. 101, 102, 126, 286, 287 Податкового кодексу України (далі - ПК України), прийшов до висновку про часткову обґрунтованість позовних вимог, оскільки контролюючий орган не мав права проводити перевірку поза межами 1095-денного граничного строку сплати грошових зобов`язань, у той час як у межах цього періоду матеріали справи підтверджують правомірність застосування штрафних санкцій за відсутності жодних аргументів платника податків щодо відсутності факту несвоєчасної сплати узгоджених грошових зобов`язань.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може повністю погодитися з огляду на таке.
Відповідно до пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.Згідно п. 76.1 ст. 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.
Таким чином, своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання є предметом камеральної перевірки, яка проводиться виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах податкового органу.
Указаний висновок суду апеляційної інстанції узгоджується й позицією Верховного Суду, викладеною, зокрема, у постанові від 28.07.2021 у справі №320/356/19.
Пунктом 76.3 статті 76 Податкового кодексу України передбачено, що камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.
Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.
Відповідно до п. 87.9 ст. 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
За правилами п. 102.1 ст. 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Пунктом 113.1 статті 113 Податкового кодексу України закріплено, що строки застосування, сплата, стягнення та оскарження сум штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) здійснюються у порядку, визначеному цим Кодексом для сплати, стягнення та оскарження сум грошових зобов`язань.
При цьому граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу (п. 114.1 ст. 114 ПК України).
Відповідно до п. 286.2 ст. 286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій.
Положеннями п. 287.3 ст. 287 Податкового кодексу України передбачено, що податкове зобов`язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
У свою чергу, згідно п. 126.1 ст. 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах, зокрема, при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Системний аналіз наведених норм у своєму комплексному взаємозв`язку свідчить, що камеральна перевірка своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Податкового кодексу України, а саме не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.
У разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Диспозиція ч. 1 ст. 126 Податкового кодексу України не визначає спосіб погашення боргу платником податків (самостійна сплата чи зарахування контролюючим органом в рахунок погашення боргу в порядку черговості його виникнення) як обставину з якою законодавець пов`язує притягнення платника податків до відповідальності у вигляді штрафу.
Визначальним для притягнення платника податків до відповідальності у вигляді штрафу за згаданою нормою є факт несплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання, тобто наявність податкового боргу, протягом певного строку, а розмір такого штрафу залежить від кількості днів такої несплати.
Колегія суддів зауважує, що суд першої інстанції при прийнятті рішення помилково дійшов висновку, що камеральна перевірка з питань своєчасності сплати грошових зобов`язань може бути проведена не пізніше закінчення 1095 днів, що настає за днем сплати грошового зобов`язання, оскільки п. 102.1 ст. 102 ПК України визначено, що перевірка проводиться не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Граничний строк сплати грошових зобов`язань у пункті 102.1 статті 102 Податкового кодексу України стосується виключно грошових зобов`язань, які нараховані контролюючим органом.
Отже, у межах спірних правовідносин контролюючий орган мав право проводити камеральну перевірку своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Податкового кодексу України, а саме не пізніше закінчення 1095 дня, з дня подання декларації Позивачем, а відповідно і застосовувати санкції до платника податків виключно в межах періоду, що перевірявся, тобто з урахування строків давності.
Аналогічна позиція щодо застосування указаних правових норм висловлена Верховним Судом у постанові від 19.02.2019 у справі №823/457/18.
Судовою колегією враховується, що з урахуванням норм п. 286.2 ст. 286 ПК України граничними термінами подання ПАТ «КиївЗНДІЕП» податкових декларацій з плати за землю були:
- за 2013 рік – 20.02.2013 (фактично подана 29.01.2013; а.с. 117-121, а уточнююча – 19.03.2013; а.с. 112-116);
- за 2014 рік – 20.02.2014 (фактично подана 20.02.2014; а.с. 107-111);
- за 2015 рік – 20.02.2015 (фактично подана 18.02.2015; а.с. 102-106).
Відтак, з урахуванням наведених вище висновків та встановлених обставин предметом камеральної перевірки у жовтні 2017 року могла бути своєчасність сплати земельного податку лише з 01.01.2015 (з урахуванням особливостей подання декларації з плати за землю), позаяк 1095-денний строк з моменту подання уточнюючого розрахунку до декларації за 2013 рік закінчився 18.03.2016, а щодо декларації за 2014 рік – 21.02.2017.
Отже, нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату узгоджених податкових (грошових) зобов`язань з плати за землю з граничними термінами сплати до 30.04.2013, 30.09.2014, 30.10.2014, 30.11.2014, 30.12.2014, 30.01.2015 перебувало поза межами правового поля з огляду на положення норм ст. ст. 102, 113 ПК України, а відтак спірний індивідуальний акт підлягає визнанню протиправним та скасуванню у відповідній частині на суму 11  340,59 грн.
За таких обставин суд першої інстанції прийшов до помилкового висновку про те, що податкове повідомлення-рішення є протиправним лише щодо штрафних санкцій за період з 30.04.2013 по 10.10.2014, оскільки не врахував особливостей граничних строків проведення камеральної перевірки платника податків.
У свою чергу, відхиляючи аргументи позовної заяви про необхідність списання податкового боргу, суд першої інстанції правильно вказав на те, що відповідні бездіяльність чи дії контролюючого органу платником податків у межах цієї справи не оскаржувалися, позаяк не були визначені предметом спору. 
Також суд аргументовано зауважив, що будь-яких інших доводів ніж необхідність списання податкового боргу в обґрунтування протиправності спірного податкового повідомлення-рішення у позовній заяві не наведено, а відтак з огляду на правове регулювання спірних правовідносин останнє в частині, яка не перебуває поза межами 1095-денного граничного строку перевірки, не підлягає скасуванню.
Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції, прийшовши до правильного висновку про порушення Відповідачем положень п. 102.1 ст. 102 ПК України щодо граничного терміну проведення камеральної перевірки, неправильно визначив закріплений у ній алгоритм обрахунку такого строку, що призвело до помилкового визначення максимального присічного строку застосування штрафних санкцій. Викладене є підставою для скасування рішення із ухваленням нового про часткове задоволення позовних вимог.
Згідно п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Приписи п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при прийнятті рішення неправильно застосовано норми матеріального права, що мало своїм наслідком неправильне вирішення справи.
Відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат. 
Згідно ч. 3 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Оскільки ГУ ДПС у м. Києві як суб`єктом владних повноважень не надано доказів понесення інших витрат ніж витрат, пов`язаних із сплатою судового збору, то на користь ПАТ «КиївЗНДІЕП» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у м. Києві підлягають присудженню витрати, пов`язані із сплатою судового збору пропорційно до задоволених позовних вимог (57,36%).
Керуючись ст. ст. 139, 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -                                                                        
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві – задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 серпня 2022 року – скасувати.
Прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати прийняте Головним управлінням ДФС у м. Києві податкове повідомлення-рішення від 25 жовтня 2017 року №0094421209 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 11  340,59 грн.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ ВП 44116011) на користь Публічного акціонерного товариства «Український зональний науково-дослідний і проектний інститут по цивільному будівництву» (01130, м. Київ, б-р. Лесі Українки, 26, код ЄДРПОУ 01422826) витрати, пов`язані із сплатою судового збору, в сумі 1  101 (одна тисяча сто одна) гривня 89 копійок.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

          Суддя-доповідач                                                                      А.Г. Степанюк 
Судді                                                                                            Н.П. Бужак
                                                                                                    М.І. Кобаль
Повний текст постанови складено та підписано 21 грудня 2022 року.