ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 січня 2023 року 
м. Київ

справа № 808/2120/18
адміністративне провадження № К/9901/922/19 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Васильєвої І.А., 
 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 липня 2018 року (суддя Лазаренко М.С.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 5 грудня 2018 року (головуючий суддя Шальєва В.А., судді: Білак С.В., Юрко І.В.) у справі № 808/2120/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бізон-Імпорт" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в частині,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Бізон-Імпорт» звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якому позивач просив визнати неправомірним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 7 березня 2018 року №0001464708, винесене Офісом великих платників  податків Державної фіскальної служби, в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту з ПДВ наступного звітного  періоду на суму 217 081,63 грн, у тому числі по періодах: серпень 2017 - 64  336,66 грн, жовтень 2017 року - 96 691,65 грн, листопад 2017 року - 56  053,32 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що висновки перевіряючих викладені в акті перевірки сформовані всупереч вимогам чинного законодавства виключно на припущеннях щодо законності та реальності здійснених платником податків операцій.  Вказує, що висновок щодо формального оформлення первинних документів без фактичного надання послуг зроблено на підставі припущень. Також зазначає, що  умовами договору та нормами чинного законодавства, що регулюють порядок  надання послуг транспортно-експедиційного обслуговування та перевезення вантажів.  По жодному з контрагентів ТОВ «Трейдспецсервіс ЛТД» та самому  ТОВ «Трейдспецсервіс ЛТД» відсутні вироки у будь-яких кримінальних справах, відсутні встановлені судами факти щодо ухилення від сплати податків, фіктивного підприємництва, нікчемності угод тощо. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18 липня 2018 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 5 грудня 2018 року позов задоволено. 
Приймаючи такі рішення, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем надано усі необхідні документи бухгалтерського та податкового обліку, які підтверджують реальність  господарської операції позивача з його контрагентом, зокрема, факт виконання транспортних перевезень сільськогосподарської техніки/продукції. Під час розгляду справи судами не встановлено в діях позивача порушень податкового законодавства й, за висновком судів, розглядувані господарські операції не викликають сумніву в їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, що підтверджується наявністю належним чином оформлених документів.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до суду касаційної інстанції касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
Обґрунтовуючи доводи, викладені у касаційній скарзі, відповідач наголошує на нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «Трейдспецсервіс» з огляду на відсутність достатніх матеріально-технічних та трудових ресурсів, а також посилаючись на відсутність фактичного надання послуг з організації і виконання перевезень автомобільним транспортом. Таким чином контролюючий орган вказує на не встановлення судами фактичних обставин справи, що є порушенням норм процесуального права, та в свою чергу призвело до неправильного застосування норм матеріального права у спірних правовідносинах.
У відзиві на касаційну скаргу позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Бізон-Імпорт», з питань достовірності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис грн, відображеного у податковій декларації з податку на додану вартість за листопад 2017 року.
За наслідками перевірки податковим органом складено Акт перевірки №15/28-10-47-08/34217047 від 16 лютого 2018 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем:
- п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №  2755-IV, п.п 1 п. 4 Розділу V «Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 № 21 - Товариством з обмеженою відповідальністю «Бізон-Імпорт» завищено: 1) суму податкового кредиту по періодам: серпень 2017 року - 266 470 грн, жовтень 2017 року - 363 162 грн, листопад 2017 року - 539 215 грн.
- п. 200.1 абз. «а», п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-IV, п.п 1 п. 4 Розділу V «Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 № 21 в частині невірного визначення показників розділу ІІІ «Розрахунки за звітний період» по   деклараціям з ПДВ ТОВ «Бізон Імпорт» завищило суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду по періодам: серпень 2017 року - 266 470 грн., жовтень 2017 року - 363 162 грн. , листопад 2017 року - 539 215 грн.
На підставі Актів перевірок №15/28-10-47-08/34217047 від 16 лютого 2018 року, контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення №0001464708 на суму завищення від`ємного значення, що зараховується  до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду: серпень 2017 року - 266 470,00 грн, жовтень 2017 року - 363 162,00 грн, листопад 2017 року - 539 215,00 грн.
Не погодившись із податковим повідомленням-рішенням ТОВ «Бізон Імпорт» оскаржило його в адміністративному порядку, яке рішенням від 14 травня 2018 року № 16274/6/99-99-11-01-02-25 про результати розгляду скарги, спірне податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення.
Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням Товариство з обмеженою відповідальністю «Бізон-Імпорт» в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту з ПДВ наступного звітного періоду на суму 217 081,63 грн, у тому числі по періодах: серпень 2017 - 64 336,66 грн, жовтень 2017 року - 96 691,65 грн., листопад 2017 року - 56 053,32 грн  звернулось з даним позовом до суду.
Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів, вимог касаційної скарги, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п. 185.1. ст. 185 Податкового кодексу України,  об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1. статті 187 Податкового кодексу України, передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 1 розділу І Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством України. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п.44.2 ст.44 Податкового кодексу України, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Відповідно до ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають фактично відбутись, вони повинні підтверджуватись належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, а також такі операції мають спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції, в іншому випадку відповідні документи не можуть мати статус таких документів для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, які передбачені законодавством.
Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або неповних даних, на підставі яких неможливо встановити якісні, кількісні характеристики операцій, на виконання яких такі документи складені.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції, що надаються.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити такі обставини: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.
Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування як витрат так і податкового кредиту, а отже, з`ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.
Судами попередніх інстанцій дослідженню підлягали господарські операції позивача з його контрагентом ТОВ «Трейдспецсервіс ЛТД».
Судами установлено, що між Товариством з обмеженою відповідальністю «Бізон-Імпорт» (замовник) та ТОВ «Трейдспецсервіс ЛТД» (виконавець) укладено договір транспортно-експедиційного обслуговування та перевезення вантажів, відповідно до якого виконавець зобов`язується відповідально до умов даного договору надавати послуги з організації і виконання перевезень автомобільним транспортом (власним або залученим) ввіреного йому вантажу в пункт призначення, вказаний замовником, а замовник зобов`язується оплатити надані послуги згідно з умовами даного договору.
Позивачем на підтвердження факту реального здійснення господарських операцій надано акти здачі-прийняття робіт, товарно-транспортні накладні, форми замовлення на перевезення вантажу від Товариства з обмеженою відповідальністю «Бізон-Імпорт». 
Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи, а саме з акту перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про нереальність господарських операцій виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС, відповідно до якої контрагенти позивача та контрагенти по ланцюгу постачання не мають трудових та матеріальних ресурсів для ведення відповідної господарської діяльності.
З огляду на приписи частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Тобто саме на відповідача покладено обов`язок доказування правомірності прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень - рішень.
При цьому на підтвердження вказаної інформації відповідачем не надано належних, допустимих та достовірних доказів, як того вимагають приписи процесуального закону.
Інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства позивачем. Доказів, які б свідчили, що наявні у контрагента трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності, відповідачем не надано. 
Перевіряючи твердження контролюючого органу про нереальність спірних операцій з огляду на відсутність транспортних засобів у ТОВ «Трейдспецсервіс ЛТД», колегія суддів зазначає, що умови договору, укладеного між позивачем з контрагентом не передбачають здійснення перевезень власним транспортом ТОВ «Трейдспецсервіс ЛТД».   
Отже колегія суддів зазначає, що належних, допустимих та достовірних доказів в підтвердження посилань щодо нереальності спірних господарських операцій контролюючим органом надано не було, матеріали справи таких не містять.
Контролюючим органом на виконання передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах є недостовірними.
Контролюючим органом зроблено відповідні висновки на підставі аналізу інформації, а не доказів, інформація (без документального підтвердження), на яку посилається відповідач, як на підставу нереальності господарських операцій, не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим та достовірним доказом в розумінні процесуального Закону.
Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень, й не свідчать про неправильне застосування ними норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм, а фактично зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а також відсутність підстав вважати, що суди першої та апеляційної інстанцій при розгляді справи допустили неправильне застосування норм матеріального права чи порушення процесуальних норм, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав залишення касаційної скарги без задоволення, а оскаржених рішень судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Згідно з частиною 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 липня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 5 грудня 2018 року у справі №808/2120/18 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко Л.І. Бившева   І.А. Васильєва