ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2022 року	Львів	Справа № 140/4668/22 пров. № А/857/14388/22	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Кузьмича С.М., Матковської З.М.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 06.09.2022 року (рішення ухвалене у м. Луцьку судом у складі головуючого судді Димарчук Т.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Юністен” до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,-
                                             ВСТАНОВИЛА:

У липні 2022 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 05.01.2022 №3618991/39680702, №3618992/39680702, №3618993/39680702 про відмову в реєстрації податкових накладних від 31.01.2021 №31010, №31011, №31012 в Єдиному реєстрі податкових накладних;, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати подані Товариством з обмеженою відповідальністю “Юністен” податкові накладні від 31.01.2021 №31010, №31011, №31012  в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що він не погоджується із рішеннями Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 05.01.2022 №3618991/39680702, №3618992/39680702, №3618993/39680702 з огляду на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між ТзОВ “Юністен” та його контрагентами: ТОВ “АЙВОР”, ТОВ “АЛЬДІВА” та ТОВ “БАРВІНОК-ІНВЕСТ”, та враховуючи відсутність у сформованих контролюючим органом квитанціях про зупинення реєстрації ПН конкретного переліку документів, які необхідно подати платнику податків для прийняття рішення про їх реєстрацію. Зазначає, що мотивування оспорюваних рішень ненаданням ТзОВ “Юністен” довіреностей, при тому, що позивачем було надано реєстр довіреностей та неналежним оформленням специфікацій прямо суперечить правилу першої події, що закріплене пунктом 187.1 статті 187 ПК України, позаяк податкові накладні виписані по факту поставки товару/надання послуг згідно із актом приймання-передачі. Звертає увагу на те, що в рішеннях не зазначено в чому саме полягає не відповідність специфікації умовам договору. А до договору поставки від 03.08.2020 №27/20, укладеного між ТзОВ “Юністен” та ТОВ “БАРВІНОК-ІНВЕСТ”, взагалі не оформлялася специфікація, умови поставки обумовлені додатком до договору поставки №Б-010 від 03.01.2021. Просив позов задоволити.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 06.09.2022 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05 січня 2022 року №3618991/39680702, №3618992/39680702, №3618993/39680702 про відмову в реєстрації податкових накладних від 31 січня 2021 року №31010, №31011, №31012 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані Товариством з обмеженою відповідальністю “Юністен” податкові накладні від 31 січня 2021 року №31010, №31011, №31012.
Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДПС у Волинській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ “Юністен” зареєстроване як юридична особа 06.03.2015, видами діяльності якого згідно з Класифікацією видів економічної діяльності (КВЕД) є, зокрема: 47.30 роздрібна торгівля пальним; 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
Для здійснення діяльності з оптової торгівлі пальним ТзОВ “Юністен” отримано ліцензію на право оптової торгівлі пальним за відсутності місця оптової торгівлі, яка видана ДФС України 01.07.2019, терміном дії з 01.07.2019 по 01.07.2024.
Між ТзОВ “Юністен” (постачальник) та ТОВ “АЙВОР” (покупець) 03.08.2020 укладено договір поставки №17/20, згідно із пунктом 1.1 якого на умовах цього договору постачальник зобов`язався поставити та передати покупцеві у власність газ нафтовий скраплений (товар), а покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його. Пунктами 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 вказаного Договору сторони погодили, що товар поставляється товарними партіями на умовах та у строки, передбачені у Додатках до Договору. Передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється у встановленому чинним законодавством України порядку, з оформленням акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Сторони укладають акти приймання-передачі товару, який передано протягом відповідного календарного місяця. В таких актах вказується найменування, кількість, ціна і вартість товару, що переданий протягом визначеного календарного місяця. Такі акти є підставою для розрахунків між сторонами, складання податкових та акцизних накладних (а.с.21).
Згідно специфікації на поставку товару від 02.01.2021  до вказаного договору поставки сторонами було погоджено поставку газу нафтового скрапленого марки А (код УКТ ЗЕД 271129700), в загальній кількості 94,126 тонн на загальну суму 1725894,34 грн.
На виконання умов вказаного договору ТзОВ “Юністен” протягом січня 2021 було здійснено поставку ТОВ “АЙВОР” газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 94,126 тонн на загальну суму 1725894,34 грн, що підтверджується підписаним сторонами актом приймання-передачі газу нафтового скрапленого №Б-00000008 від 31.01.2021.
Перевезення товару покупцю здійснювалося протягом січня 2021 року партіями автомобільним транспортом за рахунок ТзОВ “Юністен”, для здійснення яких було залучено третіх осіб, зокрема ТзОВ “Букаєвиця” ЛТД (договір №12-08/20 про надання транспортно-експедиційних послуг від 12.08.2020 укладений між ТзОВ “Букаєвиця” ЛТД та ТзОВ “Юністен”), що підтверджується товарно-транспортними накладними в кількості 26 штук.
За наслідками вказаної господарської операції ТзОВ “Юністен” складено та 15.02.2021 подано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 31.01.2021 №31010 на суму  1725894,34 грн, в тому числі ПДВ – 287649,06 грн. 26.02.2021 ТОВ “АЙВОР” проведено оплату за поставлений товар, що підтверджується випискою по особовому рахунку за 26.02.2021.
Як вбачається з квитанції від 15.02.2021 реєстрація ПН від 31.01.2021 №31010 була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН (а.с.17).
ТзОВ “Юністен” 30.12.2021 надіслало в електронному вигляді повідомлення №13 про подання пояснень №61 від 29.12.2021 та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, щодо податкової накладної від 31.01.2021 №31010, a також пакет додаткових документів, на підтвердження реальності здійснення господарської операції та документи, що підтверджують походження проданого товару (а.с.18-19).
Комісією ГУ ДПС у Волинській області 05.01.2022 прийнято рішення  №3618991/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31010, з підстав ненадання платником копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В графі додаткова інформація вказаних вище оскаржуваних рішень зазначен: відсутні підтверджуючі документи, а саме: довіреності; документи оформлені неналежним чином - специфікації не відповідають умовам договору.
Між ТзОВ “Юністен” (постачальник) та ТОВ “АЛЬДІВА” (покупець) 03.08.2020 укладено договір поставки №20/20, згідно із пунктом 1.1 якого на умовах цього договору постачальник зобов`язався поставити та передати покупцеві у власність газ нафтовий скраплений (товар), а покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його. Пунктами 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 вказаного Договору сторони погодили, що товар поставляється товарними партіями на умовах та у строки, передбачені у Додатках до Договору. Передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється у встановленому чинним законодавством України порядку, з оформленням акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Сторони укладають акти приймання-передачі товару, який передано протягом відповідного календарного місяця. В таких актах вказується найменування, кількість, ціна і вартість товару, що переданий протягом визначеного календарного місяця. Такі акти є підставою для розрахунків між сторонами, складання податкових та акцизних накладних (а.с.37).
Згідно специфікації на поставку товару від 01.01.2021  до вказаного договору поставки сторонами було погоджено поставку газу нафтового скрапленого марки А (код УКТ ЗЕД 271129700), в загальній кількості 142,721 тонн на загальну суму 2616932,26 грн.
На виконання умов вказаного договору ТзОВ “Юністен” протягом січня 2021 було здійснено поставку ТОВ “АЛЬДІВА” газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 142,721 тонн на загальну суму 2616932,26 грн, що підтверджується підписаним сторонами актом приймання-передачі газу нафтового скрапленого №Б-00000009 від 31.01.2021.
Перевезення товару покупцю здійснювалося протягом січня 2021 року партіями автомобільним транспортом за рахунок ТзОВ “Юністен”, для здійснення яких було залучено третіх осіб, зокрема ТзОВ “Букаєвиця” ЛТД (договір №12-08/20 про надання транспортно-експедиційних послуг від 12.08.2020 укладений між ТзОВ “Букаєвиця” ЛТД та ТзОВ “Юністен”), що підтверджується товарно-транспортними накладними в кількості 55 штук.
За наслідками вказаної господарської операції ТзОВ “Юністен” складено та 15.02.2021 подано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 31.01.2021 №31011 на суму  2616932,26 грн, в тому числі ПДВ – 436155,38 грн. 26.02.2021 ТОВ “АЙВОР” проведено оплату за поставлений товар, що підтверджується випискою по особовому рахунку за 26.02.2021.
Згідно із квитанцією від 15.02.2021 реєстрація ПН від 31.01.2021 №31011 була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН (а.с.43).
ТзОВ “Юністен” 30.12.2021 надіслало в електронному вигляді повідомлення №12 про подання пояснень №62 від 29.12.2021 та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, щодо податкової накладної від 31.01.2021 №31011, a також пакет додаткових документів, на підтвердження реальності здійснення господарської операції та документи, що підтверджують походження проданого товару (а.с.34-35).
Комісією ГУ ДПС у Волинській області 05.01.2022 прийнято рішення  №3618992/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31011, з підстав ненадання платником копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В графі додаткова інформація вказаних вище оскаржуваних рішень зазначен: відсутні підтверджуючі документи, а саме: довіреності; документи оформлені неналежним чином - специфікації не відповідають умовам договору (а.с.38). 
Між ТзОВ “Юністен” (постачальник) та ТОВ “БАРВІНОК-ІНВЕСТ” (покупець) 03.08.2020 укладено договір поставки №27/20, згідно із пунктом 1.1 якого на умовах цього договору постачальник зобов`язався поставити та передати покупцеві у власність газ нафтовий скраплений (товар), а покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його. Пунктами 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 вказаного Договору сторони погодили, що товар поставляється товарними партіями на умовах та у строки, передбачені у Додатках до Договору. Передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється у встановленому чинним законодавством України порядку, з оформленням акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Сторони укладають акти приймання-передачі товару, який передано протягом відповідного календарного місяця. В таких актах вказується найменування, кількість, ціна і вартість товару, що переданий протягом визначеного календарного місяця. Такі акти є підставою для розрахунків між сторонами, складання податкових та акцизних накладних (а.с.61).
Згідно пункту 1 Додатку №Б-010 від 03.01.2021 до вказаного договору сторонами було погоджено, що постачальник протягом січня 2021 поставляє покупцю такий товар: газ нафтовий скраплений марки А (код УКТ ЗЕД 271129700), в загальній кількості 37,654 тонн на загальну суму 690423,74 грн, в тому числі ПДВ 115070,62 грн.
На виконання умов вказаного договору ТзОВ “Юністен” протягом січня 2021 було здійснено поставку ТОВ “БАРВІНОК-ІНВЕСТ” газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 37,654 тонн на загальну суму 690423,74 грн, що підтверджується підписаним сторонами актом приймання-передачі газу нафтового скрапленого №Б-00000010 від 31.01.2021.
Перевезення товару покупцю здійснювалося протягом січня 2021 року партіями автомобільним транспортом за рахунок ТзОВ “Юністен”, для здійснення яких було залучено третіх осіб, зокрема ТзОВ “Букаєвиця” ЛТД (договір №12-08/20 про надання транспортно-експедиційних послуг від 12.08.2020 укладений між ТзОВ “Букаєвиця” ЛТД та ТзОВ “Юністен”), що підтверджується товарно-транспортними накладними в кількості 17 штук.
За наслідками вказаної господарської операції ТзОВ “Юністен” складено та 15.02.2021 подано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 31.01.2021 №31012 на суму  690423,74 грн, в тому числі ПДВ – 115070,62 грн. 09.03.2021, 16.03.2021 та 20.04.2021 ТОВ “БАРВІНОК-ІНВЕСТ” проведено оплату за поставлений товар, що підтверджується виписками по особовому рахунку за 09.03.2021, 16.03.2021 та 20.04.2021.
Як вбачається з квитанції від 15.02.2021 реєстрація ПН від 31.01.2021 №31012 була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
ТзОВ “Юністен” 30.12.2021 надіслало в електронному вигляді повідомлення №14 про подання пояснень №63 від 29.12.2021 та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, щодо податкової накладної від 31.01.2021 №31012, a також пакет додаткових документів, на підтвердження реальності здійснення господарської операції та документи, що підтверджують походження проданого товару.
Комісією ГУ ДПС у Волинській області 05.01.2022 прийнято рішення  №3618993/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31012, з підстав ненадання платником копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В графі додаткова інформація вказаних вище оскаржуваних рішень зазначен: відсутні підтверджуючі документи, а саме: довіреності; документи оформлені неналежним чином - специфікації не відповідають умовам договору.
Відповідно до абзаців першого, п`ятого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України; в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Згідно абзаців десятого, дванадцятого пункту 201.10. статті 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16    цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно із пунктом 1 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок № 1165; в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу  податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. 
Згідно пунктів 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації  податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до пункту 25 Порядку №   1165 комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації  податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 1 до Порядку № 1165 визначені критерії ризиковості платника податку на додану вартість, у пункті 8 яких вказано: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Апеляційним судом встановлено, що реєстрація податкових накладних від 31.01.2021 №31010, №31011, №31012 згідно із квитанціями від 15.02.2021 була зупинена виключно з такої підстави: платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Правові підстави для зупинення спірних податкових накладних були, з огляду на рішення від 13.01.2021 №1560 про відповідність платника податку на додану вартість ТзОВ “Юністен” критеріям ризиковості платника податку, яке станом на момент зупинення реєстрації вказаних ПН було чинне.
Вказані квитанції від 15.02.2021 про зупинення реєстрації спірних ПН не містили конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН зазначених ПН.
У постанові Верховного Суду від 10.06.2021 у справі №   822/1886/18, відповідно до яких у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для   можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
У постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №   520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (вказана правова позиція підтримана у постановах Верховного Суду від 01.12.2021 у справі №   600/1878/20-а, від 20.01.2022 у справі №   140/4162/21, від 28.06.2022 у справі №   380/9411/21, від 29.06.2022 у справі № 380/5383/21).
Не зазначення у квитанціях від 15.02.2021 про зупинення реєстрації податкових накладних від 31.01.2021 №31010, №31011, №31012 чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірних ПН.
Пунктом 1 Порядку прийняття рішень про реєстрацію /відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216 (далі - Порядок №520) передбачено, що цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктами 2 - 4 Порядку №   520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до пунктів 5, 6 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Згідно пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Пунктом 11 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Згідно з оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 05.01.2022 №3618991/39680702, №3618992/39680702, №3618993/39680702 у реєстрації податкових накладних  від 31.01.2021 №31010, №31011, №31012 відмовлено з підстав ненадання платником копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В графі додаткова інформація вказаних вище оскаржуваних рішень зазначен: відсутні підтверджуючі документи, а саме: довіреності; документи оформлені неналежним чином - специфікації не відповідають умовам договору. 
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 198.2. статті 198 ПК України, передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про отримання платником податку товарів/послуг, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть документи на підтвердження факту надання таких послуг. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Надані позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області документи, які стосуються поставки ТОВ “АЙВОР”, ТОВ “АЛЬДІВА” та ТОВ “БАРВІНОК-ІНВЕСТ” протягом січня 2021 газу нафтового скрапленого (товару) відповідно до укладених договорів поставки №17/20 від 03.08.2020, №20/20 від 03.08.2020 та №27/20 від 03.08.2020 є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН податкових накладних від 31.01.2021 №31010, №31011, №31012.

Зазначені договори поставки №17/20 від 03.08.2020, №20/20 від 03.08.2020 та №27/20 від 03.08.2020 дозволяють встановити умови здійснення господарських операцій з поставки газу нафтового скрапленого. При цьому вид господарської діяльності позивача пов`язаний із предметом договору. 

Згідно пунктів 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 даних договорів поставки сторони погодили, що товар поставляється товарними партіями на умовах та у строки, передбачені у Додатках до Договору. Передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється у встановленому чинним законодавством України порядку, з оформленням акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Сторони укладають акти приймання-передачі товару, який передано протягом відповідного календарного місяця. В таких актах вказується найменування, кількість, ціна і вартість товару, що переданий протягом визначеного календарного місяця. Такі акти є підставою для розрахунків між сторонами, складання податкових та акцизних накладних.

Доказами, які безпосередньо підтверджують факт поставки протягом січня 2021 для ТОВ “АЙВОР” газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 94,126 тонн на загальну суму 1725894,34 грн, є акт приймання-передачі газу нафтового скрапленого №Б-00000008 від 31.01.2021; для ТОВ “АЛЬДІВА” газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 142,721 тонн на загальну суму 2616932,26 грн, є акт приймання-передачі газу нафтового скрапленого №Б-00000009 від 31.01.2021;для ТОВ “БАРВІНОК-ІНВЕСТ” газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 37,654 тонн на загальну суму 690423,74 грн, є акт приймання-передачі газу нафтового скрапленого №Б-00000010 від 31.01.202,  які містять опис товару, його кількісне вираження та вартість, підписи і печатки сторін договору. 

Доказами, які безпосередньо підтверджують факт понесених позивачем протягом січня 2021 витрат, пов`язаних з транспортуванням скрапленого газу від пунктів завантаження до резервуарів АЗС згідно ТТН, є товарно-транспортні накладні. 

Транспортування скрапленого газу від пунктів завантаження до резервуарів АЗС покупця здійснювалося ТзОВ “Букаєвиця” ЛТД, про що свідчить договір №12-08/20 тр на надання транспортно-експедиційних послуг від 12.08.2020, укладений між ТзОВ “Букаєвиця” ЛТД (експедитор) та  ТзОВ “Юністен” (клієнт), акт надання послуг №1 від 31.01.2021 до вказаного вище договору, звіт експедитора №1 від 31.01.2021 та реєстрами довіреностей на отримання ТМЦ за період з 01.01.2021 по 31.01.2021. Оплату за поставлений товар протягом січня 2021 та за відшкодування витрат пов`язаних з транспортуванням скрапленого газу ТОВ “АЙВОР”, ТОВ “АЛЬДІВА” та ТОВ “БАРВІНОК-ІНВЕСТ” проведено повністю, про що свідчить аналітичний журнал-ордер по рахунку 36.1.10 за період з 01.01.2021 по 31.10.2021 та банківські виписки по особовому рахунку ТзОВ “Юністен” за 26.02.2021, 09.03.2021, 16.03.2021 та 20.04.2021.

Здійснення господарських операцій з ТОВ “АЙВОР”, ТОВ “АЛЬДІВА” та ТОВ “БАРВІНОК-ІНВЕСТ”  позивачем було надано на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області усі вище вказані первинні документи; будь-яка невідповідність у вказаних документах відповідачем не виявлена.

Колегія суддів звертає увагу, що ненадання позивачем на розгляд комісії самих довіреностей не є достатньою підставою для відмови в реєстрації ПН, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації ПН з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. 

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

За таких обставин, апеляційний суд переконаний, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-

                                                  ПОСТАНОВИЛА:                    

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 06.09.2022 року у справі №140/4668/22 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	З. М. Матковська