ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 березня 2023 року 
м. Київ

справа № 820/6202/16
касаційне провадження № К/9901/42303/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.04.2017 (суддя Зінченко А.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.06.2017 (головуючий суддя - Бенедик А.П., судді - Мельнікова Л.В., Донець Л.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Стальконструкція ЛТД" до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення, -
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Стальконструкція ЛТД"  (далі - позивач, Товариство, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.10.2016: №0001571304, №0001581304, №0001591304, №0001201409, №0001911402, №0001921402, №0001931402, рішення від 25.10.2016  №0001601304, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 25.10.2016 №Ю-0000041304. 
В обґрунтування позовних вимог позивач послався на протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу, а тому вважає, що зазначені рішення контролюючого органу підлягають скасуванню. Позивач зазначає, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Торгсервіс", ТОВ "Інвестбілдинг Груп", ТОВ "Українські технології будівництва", ТОВ "ТД "Машсервіс", ТОВ "Билдинг Трейд", ТОВ "Тетра-Стиль", ТОВ "ДБК "Уровень". Доводить, що господарські операції із зазначеними контрагентами фактично відбулася, спричинили зміну активів та зобов`язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки базуються лише на припущеннях, не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами. Посилається на безпідставне застосування до Товариства штрафних санкцій за перевищення ліміту готівки у касі підприємства, оскільки таке перевищення ліміту готівки не відбулось. Зауважує, що видача Товариством молока працівникам підприємства є заходом з охорони праці, вжитим з дотриманням встановленого законодавством порядку та не входить до фонду заробітної плати працівників, у зв`язку з чим є безпідставними висновки податкового органу про порушення позивачем вимог діючого законодавства в цій частині, та як наслідок прийняті на їх підставі рішення про застосування штрафних санкцій, податкові повідомлення-рішення та вимога про сплату боргу, є незаконними та підлягають скасуванню.
Харківський окружний адміністративний суд постановою від 04.04.2017, залишеною без змін  ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.06.2017, позовні вимоги задовольнив, скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 25.10.2016 №0001571304, №0001581304, №0001591304, №0001201409, №0001911402, №0001921402, №0001931402, вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ю-0000041304 від 25.10.2016 та рішення від 25.10.2016  №0001601304 про застосування штрафних санкцій.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що платником правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за  господарськими операціями із зазначеними вище контрагентами позивача, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак зазначені податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню. Суди дійшли висновку про безпідставне застосування до Товариства штрафних санкцій за перевищення ліміту готівки у касі підприємства, оскільки таке перевищення ліміту готівки не відбулось. Вартість виданого позивачем молока працівникам Товариства не входить до фонду заробітної плати працівників, у зв`язку з чим є безпідставними висновки податкового органу про порушення позивачем вимог діючого законодавства в цій частині, та як наслідок прийняті на їх підставі рішення про застосування штрафних санкцій, податкові повідомлення-рішення та вимога про сплату боргу, є незаконними та підлягають скасуванню.
Управління, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, звернулась до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального і процесуального права, водночас не вказує, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Стверджує про не підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами з підстав наявності негативної податкової інформації відносно контрагентів позивача, відсутності у таких контрагентів необхідних для здійснення господарської діяльності основних засобів, трудових ресурсів, неможливості встановлення походження товарів, придбаних позивачем по ланцюгу постачання, відсутності первинних документів, зокрема, звітів про виконання робіт з будівництва. Вважає, що платником допущено перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах, а тому відповідачем правомірно було застосовано  штрафні (фінансові) санкції за перевищення ліміту готівки. Доводить, що суми виданого  молока працівникам Товариства є доходом, отриманим працівниками та підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб і єдиним соціальним внеском.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити судові рішення першої та апеляційної інстанцій без змін, а касаційну скаргу відповідача - без задоволення.
Відповідачем 15.02.2022 заявлено клопотання про процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відповідно до постанов Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 №893 та наказів Державної податкової служби України від 30.09.2020 №529, від 24.12.2020 №755. 
Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну відповідача - Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (ЄДРПОУ 39599198) на Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 43983495).
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 24.07.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.03.2023  прийняв касаційну скаргу до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 28.03.2023.
Верховний Суд, переглянувши судові рішення першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з огляду наступне. 
Як установлено судами попередніх інстанцій, контролюючим органом у період з 16.05.2016 по 07.09.2016 проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 28.09.2016 № 584/20-40-14-02-07/38158090 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог:
Пунктів 198.1, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Розділу V Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), внаслідок чого позивачем безпідставно завищено суму податкового кредиту на загальну суму 924625,00 грн, що призвело до заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 708815,00 грн;
пунктів 138.1, 138.2, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, внаслідок чого позивачем безпідставно завищено суму витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, по взаємовідносинам з ТОВ "Торгсервіс", ТОВ "Інвестбілдинг Груп", ТОВ "Українські технології будівництва", ТОВ "ТД "Машсервіс", ТОВ "Билдинг Трейд", ТОВ "Тетра-Стиль", ТОВ "ДБК "Уровень", на загальну суму 3326622,00 грн,
          підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, внаслідок чого позивачем безпідставно завищено суму витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, по взаємовідносинам з ТОВ "Українські технології будівництва" на загальну суму 1294273,00 грн, в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 831762,00 грн;
пункту 2.10 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637 (із змінами та доповненнями), зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №40/10320, а саме, в ході перевірки встановлено випадок перевищення встановленого ліміту залишку готівки в касі підприємства на загальну суму 190256,16 грн;
підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України щодо не повідомлення податкової інспекції про доходи, отримані фізичними особами - платниками податку у 1-4 кварталах 2014 року, 1-4 кварталах 2015 року у вигляді вартості безоплатно виданого фізичним особам-платникам податку молока (додаткова заробітна плата та додаткове благо) (підпункт 164.2.1 пункту 164.2 статті 164 ПК України, код ознаки доходу 101 та підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, код ознаки доходу 126);
підпунктів 164.2.1, 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб при виплаті платникам податків доходів за період, що перевірявся, на загальну суму 6494,86 грн;
          статей 6, 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", у результаті чого визначено суму зобов`язання з єдиного внеску при виплаті фізичним особам доходів за період, що перевірявся, на загальну суму 16209,57 грн;
На підставі висновків акту перевірки, Управлінням прийняті податкові повідомлення-рішення від 25.10.2016:
№0001571304, яким донараховано  військовий збір та пеню в розмірі 890,65 грн;
№0001581304, яким донараховано податок на доходи з фізичних осіб, штрафні санкції та пеня в розмірі 12164,73 грн;
№0001591304, яким донараховано податок на доходи фізичних осіб, що сплачується агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати в розмірі (штрафна санкція) у розмірі 510,00 грн;
№0001201409, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів в розмірі 380512,32 грн;
№0001911402, яким донараховано податок на прибуток на загальну суму 981460,00 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 831762,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 149698,00 грн;
№0001921402, яким застосовано штрафну санкцію за завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 3731,40 грн;
№0001931402, яким донараховано податок на додану вартість в сумі 886018,75 грн, у тому числі за основним платежем в сумі 708815,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 177203,75 грн;
          рішення №0001601304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платнику своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 8104,79 грн;
          вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ю-0000041304 по сплаті єдиного внеску на загальну суму 16209,57 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Підставою для визначення контролюючим органом платнику податку на додану вартість та податку на прибуток слугували висновки податкового органу про безпідставне включення до складу витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість сум за господарськими операціями позивача із зазначеними вище контрагентами, які, на думку податкового органу, не відбулись.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток  із  джерелом походження з України та за її межами,  який визначається шляхом зменшення суми доходів  звітного періоду, визначених  згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та  суму  інших  витрат  звітного податкового періоду,  визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу,  з  урахуванням  правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 статті 138, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України).
Згідно з абзацом 1 пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункту 139.1. статті 139 ПК України).
Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. 
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. 
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.
Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Судами попередніх інстанцій установлено, підтверджується матеріалами справи, що у перевіряємому періоді позивач мав господарські відносини із контрагентами, зокрема, ТОВ "Торгсервіс", ТОВ "Інвестбілдинг Груп", ТОВ "Українські технології будівництва", ТОВ "ТД "Машсервіс", ТОВ "Билдинг Трейд", ТОВ "Тетра-Стиль", ТОВ "ДБК "Уровень".
Так, позивач (замовник) мав господарські взаємовідносини з ТОВ "Торгсервіс" (виконавець),  ТОВ "Інвестбілдинг Груп", за відповідними договорами про надання послуг, зокрема, екскаватора, навантажувача, перевезення вантажів, у тому числі вивезення будівельного сміття з будівельних майданчиків, на будівельних майданчиках, на яких позивач здійснював будівельно-монтажні роботи для різних замовників будівництва. 
Виконані контрагентами роботи за вказаними договорами у подальшому включено позивачем, як генпідрядником, до переліку робіт із будівництва об`єктів, які виконувались на різних будівельних майданчиках. Отримані послуги оплачувались позивачем поступово протягом 2014-2016 років.
На підтвердження здійснення вищевказаних господарських операцій позивачем надано до суду  акти приймання-передачі виконаних робіт, талони замовника до подорожніх листів, за якими здійснювалось оформлення роботи машин та механізмів, змінні рапорти про роботу машин, за якими здійснювалось оформлення роботи машин та механізмів, платіжні доручення, рахунки-фактури.
Також позивач (покупець) мав господарські взаємовідносини із постачальниками, ТОВ "Українські технології будівництва", ТОВ "Торговий дім "Машсервіс" шляхом постачання позивачу на його замовлення товару, зокрема, будівельних матеріалів, механізмів та його прийняття до виконання з направленням рахунків на оплату рахунків-фактури та ТОВ "Білдінг Трейд" за договором поставки від 04.03.2013 № 04-03/13, ТОВ "ДБК "Уровень" за договором постачання, предметом яких є  постачання будівельних матеріалів, щебню, тощо.
На підтвердження господарських взаємовідносин по постачанню товарів позивачем надано до суду видаткові накладні, рахунки, товарно-транспортні накладні, довіреності, зареєстровані у встановленому порядку у журналах реєстрації довіреностей, платіжні доручення, акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів, відомості по субрахунку бухгалтерського обліку 106, платіжні доручення, податкові накладні, подорожні листи.
У подальшому придбаний товар використано позивачем у власній господарській діяльності, зокрема у виконанні будівельних робіт на відповідних об`єктах будівництва за договорами підряду (субпідряду) 
Так, позивачем 12.06.2014 укладено із Державним підприємством обслуговування повітряного руху України договір генпідряду № 623 на виконання робіт на вищезазначеному об`єкті. 
Під час виконання робіт за вказаним договором позивачем використовувався щебень, який було поставлено ТОВ "Українські технології будівництва".
На підтвердження зазначених правовідносин позивачем надано до суду довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати, акти приймання виконаних будівельних робіт, відомості ресурсів до акта приймання, розрахунки загальновиробничих витрат до акта, податкові накладні, 
Також позивач (замовник) мав господарські взаємовідносини з підрядниками ТОВ "Українські технології будівництва" за договорами підряду від 12.10.2015 № 12/10,  субпідряду від 21.04.2015 №21/04, ТОВ "Тетра-Стиль" за договором субпідряду від 24.12.2014 № 12/2014, предметом яких було виконання робіт з герметизації, утеплення вузлів проходу через покрівлю, виконання робіт з кладки граніту, тощо на відповідних об`єктах. Виконані контрагентами роботи були сплачені позивачем у повному обсязі.
Виконання робіт за вказаними договорами було у подальшому включено позивачем як генпідрядником до переліку робіт із монтажу технологічного обладнання, будівництва, які виконувались позивачем на відповідних об`єктах.
Так, 16.062014 між позивачем та Державним підприємством обслуговування повітряного руху України було укладено договір підряду № 62 на виконання робіт на вищезазначеному об`єкті.
На підтвердження виконаних робіт позивачем надано до суду податкові накладні, рахунки, платіжні доручення, акти приймання-передачі виконаних будівельних робіт, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, відомості ресурсів, тощо.
Судовими інстанціями також установлено, що надані первинні документи  відповідають вимогам Закону №996-ХІV та у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Зауважень до первинних документів, на підставі яких позивачем було сформовано витрати та податковий кредит, акт перевірки не містить. Господарські взаємовідносини по зазначеним контрагентом відбулись, відбулись реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу.
Колегія суддів не може погодитися з твердженням відповідача про нереальність господарських операцій позивача із зазначеним контрагентом з підстав неналежного відображення таких операцій у податковому обліку контрагентами позивача та суб`єктами господарювання, з якими контрагенти позивача мали господарські відносини, оскільки, як зазначалось раніше, платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагент позивача в подальшому не дотримувався у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.
Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування витрат та податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Суд не приймає до уваги посилання податкового органу на окремі недоліки в оформленні первинних документів платника податків, оскільки формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.
Приймаючи до уваги встановлення судами використання позивачем у власній господарській діяльності придбаних товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), виконання підрядниками (субпідрядниками) підрядних робіт, отримання позивачем відповідних послуг, руху активів, колегія суддів не приймає посилання скаржника на відсутність доказів використання товару (робіт, послуг) у господарській діяльності та неправомірність формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість за наведеними вище господарськими операціями. Зазначені доводи і доводи податкового органу про непідтвердження господарських операцій досліджено судами та надано їм відповідну оцінку. 
Верховний Суд не приймає доводи скаржника про відсутність трудових ресурсів, необхідних основних засобів у суб`єктів господарювання, з якими контрагенти позивача мали господарські відносини, оскільки наведені доводи податкового органу досліджено судами попередніх інстанцій та надано відповідну оцінку.
Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність податковим повідомлень-рішень від 25.10.2016 №0001911402, №0001921402, №0001931402.
Щодо висновків контролюючого органу про перевищення позивачем встановленого ліміту готівки у касі підприємства, які слугували підставою для застосування до підприємства штрафних санкцій на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, колегія суддів зазначає про наступне.
Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою визначені Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004  N 637 (далі - Положення N 637), відповідно до пункту 3.1 якого касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових  коштів.
Положенням закріплено, що касовими документами є - документи (касові ордери та відомості на виплату грошей, розрахункові документи, квитанції програмно-технічних комплексів самообслуговування, відомості закупівлі сільськогосподарської  продукції, інші прибуткові та видаткові касові документи), за допомогою яких відповідно до законодавства України оформляються  касові  операції,  звіти про використання коштів, а також відповідні журнали встановленої форми для  реєстрації  цих  документів та книги обліку.
Книгами обліку є касова книга, книга обліку доходів і витрат, книга обліку виданих та прийнятих старшим касиром грошей або книга обліку розрахункових операцій.
Первинним документом, що застосовується для здійснення первинного обліку готівки в касі є касова книга (пункт 1.2 Положення N 637).
Документом, що застосовується для реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів та інших касових документів, є журнал реєстрації прибуткових і видаткових касових документів (пункт   1.2 Положення N 637).
Відповідно до пункту 2.2 Положення N 637 підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку (в даному випадку - касовій книзі).
Покроково операції з приймання/видачі готівки в касу та з каси підприємства оформлюються наступним чином: приймання готівки в каси проводиться за прибутковими касовими ордерами (додаток 2), підписаними головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником підприємства (п.3.3 Положення); видача готівки з кас проводиться за видатковими касовими ордерами (додаток 3) або видатковими відомостями (пункт 3.4 Положення N 637).
При цьому, за змістом пункту 3.10 Положення N 637 виправлення в касових ордерах та видаткових відомостях забороняються.
Окрім складання касових ордерів та видаткових відомостей, усі надходження і видачу готівки в національній валюті підприємства відображають у касовій книзі (додаток 5) (пункт 4.2 Положення N637). Записи у касовій книзі здійснюються касиром після закінчення встановлених строків виплат, пов`язаних з оплатою праці за видатковими відомостями (пункт 3.9 Положення N637). Такі записи проводяться касиром за операціями одержання або видачі готівки за кожним касовим ордером і видатковою відомістю в день її надходження або видачі. За відсутності руху готівки в касі протягом робочого дня записи в касовій книзі в цей день можуть не провадитися (пункт 4.3 Положення N637).
Щоденно в кінці робочого дня касир підсумовує операції за день, виводить залишок готівки в касі на початок наступного дня і передає до бухгалтерії як звіт касира другі примірники, що є відривною частиною аркуша касової книги (копію записів у касовій книзі за день), з прибутковими і видатковими касовими ордерами під підпис у касовій книзі. Готівка, яка видана за видатковими відомостями на виплати, пов`язані з оплатою праці, відображається в касовій книзі після закінчення строків цих виплат (пункт 2.10 цього Положення)
Окрім касової книги рух готівкових коштів у касі підприємства фіксується у журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових документів. Так, пунктом 3.11 Положення N637 передбачено, що прибуткові та видаткові касові ордери до передавання в касу реєструються бухгалтером у журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових документів (додаток 4), який ведеться окремо за прибутковими та видатковими операціями. Видаткові касові ордери, що оформлені на підставі видаткових відомостей, реєструються в такому журналі після здійснення виплат, зазначених у видатковій відомості.
У Положенні визначено порядок визначення строків здавання готівкової виручки (готівки) та розрахунку ліміту каси. Зокрема, зазначено, що установлений ліміт каси затверджується внутрішніми наказами (розпорядженнями) підприємства (пункт 5.2 Положення N637).
Розділом 7 Положення N637 визначено також і порядок дій контролюючих органів під час проведення перевірок.
Зокрема, пунктом 7.8 Положення N637 передбачено, що під час перевірок з`ясовується наявність у підприємства касової книги, а також відповідність її оформлення вимогам законодавства України. Крім того, перевіряється правильність ведення касової книги, оформлення в ній касових операцій із приймання та видачі готівкових коштів (у тому числі за строками), відповідність зазначених у ній сум прийнятої до каси або виданої з неї готівки даним прибуткових і видаткових касових ордерів, якість і своєчасність записів касира згідно із зазначеними в касовій книзі касовими документами, наявність підпису бухгалтера, який перевірив записи в касовій книзі за кількістю отриманих ним касових ордерів, правильність підрахунку в касовій книзі фактичних залишків готівки в касі на кінець дня тощо.
Відповідно до пункту 7.10 Положення N637 під час перевірки встановлюються наявність у підприємства журналу реєстрації прибуткових і видаткових касових документів та книги обліку виданих та прийнятих старшим касиром грошей і правильність їх ведення, а також правильність відображення в касових документах номерів кореспондуючих рахунків, відповідність між кореспонденцією рахунків, унесених до касової книги та зазначених в касових ордерах, наявність потрібних виправдних документів, що додаються до касових ордерів (заяви, накладні, рахунки, довідки тощо), і позначок про їх погашення.
Згідно з пунктом 7.23 Положення N637, для визначення понадлімітних залишків готівки в касі порівнюються записи про фактичні її залишки в касі за касовою книгою з установленим лімітом каси за кожний день незалежно від того, здійснювалися в цей день касові обороти (надходження і витрати готівки) чи ні.
Таким чином, вимогами до порядку проведення перевірок щодо дотримання положень чинного законодавства у сфері ведення операцій з готівкою (розділ 7 Положення N637) передбачено здійснення перевірки усіх касових документів підприємства.
Контролюючий орган під час проведення перевірки дійшов висновку про порушення строків виплати грошових коштів з каси позивача за видатковою відомістю на виплату грошей №647 від 12.11.2015, приймаючи до уваги лише напис на самій відомості про нібито виплату грошових коштів 24.11.2015, однак відповідач не проаналізував інші касові документи, які підтверджують оформлення касових операцій (ордери, касову книгу, журнал реєстрації прибуткових і видаткових касових документів, інші підтвердні документи).
Так, судовими інстанціями установлено, що наказом директора Товариства від 01.10.2013 затверджено ліміт залишку готівки у касі у розмірі 2454,33 грн.
Позивачем 12.11.2015 отримано у ПАТ "Мегабанк", м. Харків, грошові кошти у сумі 243000,00 грн для виплати працівникам заробітної плати за жовтень 2015 року., що підтверджується наявними у матеріалах справи випискою банку по рахунку платника за 12.11.2015, прибутковим касовим ордером від 12.11.2015 №35/34, відповідними записами у касовій книзі та журналі реєстрації прибуткових та видаткових касових документів за 2015 рік (продовження). Цього ж дня працівникам Товариства виплачено заробітну плату готівкою з каси підприємства.
Судами також установлено, що у видатковій відомості від 12.11.2015 №647 допущено технічну помилку (описку) та вказано дату виплати коштів 24.11.2015, що не відповідає дійсності, оскільки виплата за цією відомістю, як і за всіма іншими, загалом оформленими видатковим касовим ордером від 12.11.2015 №17/54, була здійснена саме 12.11.2015. Вказана описка виявлена в день складання видаткової відомості, внаслідок чого, з урахуванням встановленої Положенням заборони внесення виправлень безпосередньо до видаткових відомостей та необхідності документального відображення реально здійсненої виплати та фіксації фактично наявних готівкових коштів у касі підприємства на кінець робочого дня 12.11.2015, керівництвом Товариства прийнято рішення про фіксацію виявлення технічної помилки та її виправлення комісійним актом, додатком до якого є відомість з підписами працівників, як дійсно отримали заробітну плату за спірною видатковою відомістю 12.11.2015.
З метою визначення фактично наявної готівки у касі підприємства станом на кінець робочого дня - 17:00 12.11.2015, директором Товариства прийнято наказ про проведення інвентаризації грошових коштів, що зберігаються у касі позивача. За результатами повного перерахування всіх готівкових коштів, що є в касі, комісією встановлено залишок готівкових коштів у касі Товариства станом на 17:00 12.11.2015 у розмірі 360,32 грн, що відповідає сумі, зазначеній у касовій книзі та даним журналу реєстрації прибуткових та видаткових касових документів за 12.11.2015 рік.
З урахуванням встановлених під час розгляду справи обставин, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про відсутність факту перевищення позивачем ліміту готівки у касі підприємства, а тому висновки податкового органу про порушення позивачем вимог діючого законодавства у зазначеній частині є необґрунтованими, нарахування штрафних санкцій на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0001201409 є неправомірним, що правильно було визначено судами.
Стосовно прийняття контролюючим органом рішення № 0001601304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 8104,79 грн, податкових повідомлень-рішень №0001581304 про нарахування податку на доходи фізичних осіб, пені у розмірі 12164,73 грн;  №0001591304 про застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 510 грн, №0001571304 про нарахування податкових зобов`язань з військового збору, пені у розмірі 890,65 грн та вимоги про сплату боргу, колегія суддів зазначає про наступне.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", платниками єдиного внеску є роботодавці - підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами, крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (пункт 1 частини 1 статті 7 вищевказаного Закону)
Частинами 1, 3 статті 23 Закону України "Про оплату праці" встановлено, що заробітна плата працівників підприємств на території України виплачується у грошових знаках, що мають законний обіг на території України. Виплата заробітної плати у формі боргових зобов`язань і розписок або у будь-якій іншій формі забороняється.
Колективним договором, як виняток, може бути передбачено часткову виплату заробітної плати натурою (за цінами не вище собівартості) у розмірі, що не перевищує 30 відсотків нарахованої за місяць, у тих галузях або за тими професіями, де така виплата, еквівалентна за вартістю оплаті праці у грошовому виразі, є звичайною або бажаною для працівників, крім товарів, перелік яких встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Ураховуючи встановлення судовими інстанціями обставин щодо не передбачення колективним договором між адміністрацією та трудовим колективом Товариства на 2012-2015 роки затвердженим Загальними зборами трудового колективу Товариства відповідно до протоколу від 17.12.2012 № 2-12 часткової виплати заробітної плати (як основної так і додаткової) натурою (в тому числі і молоком), колегія суддів погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанцій, що видача молока працівникам підприємства не входить до складу заробітної плати та є заходом з охорони праці. 
Частиною першою статті 7 Закону України "Про охорону праці" встановлено, що працівники, зайняті на роботах з важкими та шкідливими умовами праці, безоплатно забезпечуються лікувально-профілактичним харчуванням, молоком або рівноцінними харчовими продуктами, газованою солоною водою, мають право на оплачувані перерви санітарно-оздоровчого призначення, скорочення тривалості робочого часу, додаткову оплачувану відпустку, пільгову пенсію, оплату праці у підвищеному розмірі та інші пільги і компенсації, що надаються в порядку, визначеному законодавством.
Роботодавець може за свої кошти додатково встановлювати за колективним договором (угодою, трудовим договором) працівникові пільги і компенсації, не передбачені законодавством (частина 3 статті 7 цього Закону).
Так, судами попередніх інстанцій з`ясовано, що додатками до Колективного договору визначені різні пільги та компенсації в рамках Закону України "Про охорону праці", у тому числі: перелік професій робочих з додатковою тарифною відпусткою; перелік професій, яким додається додаткова відпустка відповідно до атестації робочих місць і карт умов праці; перелік комплексних заходів на забезпечення встановлених нормативів безпеки, гігієни праці та виробничого середовища, підвищення рівня охорони праці, запобігання випадкам виробничого травматизму професійних захворювань і аварій на 2012- 2015 роки; перелік професій, яким в робочі дні видається молоко; норми видачі спецодягу та інших засобів спецзахисту.
Згідно з підпунктом 2.3.4 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 N 5 до додаткової заробітної належать інші заохочувальні та компенсаційні виплати, зокрема виплати, що мають індивідуальний характер (оплата квартири та найманого житла, гуртожитків, товарів, продуктових замовлень, абонементів у групи здоров`я, передплати на газети та журнали, протезування, суми компенсації вартості виданого працівникам палива у випадках, не передбачених чинним законодавством, тощо).
Таким чином, суди дійшли правильного висновку, що видача молока є заходом з охорони праці, вжитим підприємством з дотриманням встановленого законодавством порядку та не входить до фонду заробітної плати працівників.
В зв`язку з чим, Верховний Суд погоджується з висновками судів про помилковість висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог діючого законодавства в цій частині.
Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Замінити відповідача - Головне управління Державної фіскальної служби у Харківській області (ЄДРПОУ 39599198) на Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 43983495).
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області залишити без задоволення.
Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.04.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.06.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова