ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 березня 2023 року	Львів	Справа № 140/4650/21 пров. № А/857/20941/21	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі: 
головуючого судді Довгополова О.М., 
суддів  Гудима Л.Я., Святецького В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МХП-Баффало» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -

суддя (судді) в суді першої інстанції – Валюх В.М., 
рішення ухвалено за правилами спрощеного провадження,
місце ухвалення рішення – м. Луцьк,
дата складання повного тексту рішення: не зазначена,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «МХП-Баффало» (далі – ТзОВ «МХП-Баффало») звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення від 16.03.2021 за №2473170/34649139, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 09.12.2020 за №9 в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 09.12.2020 за №9.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2021 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16 березня 2021 року №  2473170/34649139. Зобов`язано Державну податкову службу України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, ідентифікаційний код 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «МХП-БАФФАЛО» (44663, Волинська область, с.  Старосілля, вул.  Відродження, 67, ідентифікаційний код 34649139) податкову накладну від 09 грудня 2020 року №  9 датою подання до реєстрації. Стягнуто з Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, м.  Луцьк, Київський майдан, 4, ідентифікаційний код ВП 44106679) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «МХП-БАФФАЛО» (44663, Волинська область, с.  Старосілля, вул.  Відродження, 67, ідентифікаційний код 34649139) судовий збір в розмірі 2270 гривень 00 копійок (дві тисячі двісті сімдесят гривень нуль копійок).
Рішення мотивоване тим, що відповідачами як суб`єктами владних повноважень не доведено правомірності своїх дій.
Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що таке прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та постановити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що в оскаржуваному рішенні чітко зазначено, яких саме документів, визначених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019, ТОВ «МХП-Баффало» не надано. Зокрема, не надано додатків до договору поставки №20/10/20-п від 20.10.2020. 
Крім того, вважає, що зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну є втручанням в його дискреційні повноваження.
Позивач надав суду відзив на апеляційну скаргу, у якому він заперечив щодо її доводів та просив залишити рішення суду без змін.
В зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), колегія суддів відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено, що ТзОВ «МХП-БАФФАЛО» складено та подано до реєстрації ПН №  9 від 09.12.2020 (покупець ПСГП ім.  Т.Г.Шевченка, товар - бичок м`ясний ремонтний молодняк, обсяг постачання 1215245,94  грн, сума ПДВ 243049,188  грн) (а.с. 39).
Згідно із квитанцією від 30.12.2020 реєстрація ПН № 9 від 09.12.2020 була зупинена з таких підстав: платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН (а.с. 40).
11.03.2021 ТзОВ «МХП-БАФФАЛО» подало повідомлення №  1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, по ПН від 09.12.2020 №  9, кількість додатків 48, у графі «пояснення» зазначено про те, що: у межах договору №  20/10/20-П від 20.12.2020, предметом якого є велика рогата худоба, ПСГП ім. Т.Г. Шевченка 04.11.2020 було здійснено попередню оплату у розмірі 351509,18 грн, 09.12.2020 здійснено відвантаження товару бичок м`ясний ремонтний молодняк на суму 1809804,31 грн та оплату у розмірі 1458295,13 грн; відповідно до умов договору поставки умовами поставки є «самовивіз» зі складу продавця; продані ВРХ - власновирощені, що підтверджується актами на оприбуткування приплоду (а.с. 41).
Рішенням Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 16.03.2021 №  2473170/34649139 відмовлено в реєстрації ПН від 09.12.2020 № 9 у зв`язку із тим, що платником податку не надано копій документів, а саме у графі «додаткова інформація» зазначено, що відсутній додаток 1 та додаток 2, передбачені договором поставки №  20/10/20-п від 20.10.2020, та не надано на розгляд комісії список-реєстр відібраного поголів`я згідно із пунктом 5.1 додатку до вказаного договору (а.с. 43).
25.03.2021 ТзОВ «МХП-БАФФАЛО» подало скаргу на рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 16.03.2021 №  2473170/34649139 разом із додатками в кількості 51 документу (а.с. 45).
Рішенням Комісії ДПС України від 31.03.2021 №  14791/34649139/2 скаргу ТзОВ «МХП-БАФФАЛО» залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня від 16.03.2021 №  2473170/34649139 про відмову у реєстрації ПН від 09.12.2020 №  9 в ЄРПН без змін, з таких підстав: «ненадання платником копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських приміщень (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних» (а.с. 47). 
Не погоджуючись з таким рішенням, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції і вважає його таким, що відповідає обставинам справи та правильному застосуванню норм матеріального права з огляду на наступне.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із того, що відповідно до підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно абз. 1 п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.7 статті 201 ПК України передбачено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
На виконання вказаних вище норм законодавства позивачем складено та надіслано до контролюючого органу (в електронному вигляді) податкову накладну від 09.12.2020 №9, для реєстрації в ЄРПН. 
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (п.201.16 ст.201 ПК України).
На виконання зазначеної норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 №1165 (набрала чинності 01.02.2020), якою серед іншого затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі  Порядок №1165).
Пунктами 4, 5, 6, 7, 10 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Уразі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно вимог п.п. 11, 25 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно квитанції від 30.12.2020 №34649139, контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, достатніх для зупинення реєстрації ПН в ЄРПН.
Разом з тим, така квитанція не містить податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених в податковій накладній від 09.12.2020 №9.
Доказів включення позивача до переліку ризикових платників податків у формі рішення суду не надано, не надано і доказів існування такого рішення.
Як вірно зазначено судом, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в обов`язковому порядку зазначається не лише сам критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, а й вказується розрахований показник за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
У квитанції від 30.12.2020 №34649139 про зупинення реєстрації ПН даних про розрахунковий показник критерію (їв) ризиковості платника податку не наведений.
Натомість в якості додаткового показника зазначений такий показник, як “D”= 38.0275%, “P”= 0. Однак, такий покажчик не є прийнятним, оскільки розрахункові величини D та P - є ознаками, відповідно до яких перевіряються подані на реєстрацію податкові накладні саме до початку проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації. Тобто ці величини ні за яких умов не можуть вважатися показниками критеріїв ризиковості платника податку.
Крім того, не зазначено і конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію таких податкових накладних.
При цьому, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій (її) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку.
Нечітке формулювання органом ДПС у вказаній квитанції підстав для зупинення реєстрації податкової накладної з вказівкою про те, що така податкова накладна відповідає вимогам пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку, зумовило необхідність подання позивачем для відповідача тих документів, якими була оформлена відповідна господарська операція. 
Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен дифенціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПК України. 
Згідно з вимогами пунктів 6, 7, 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Як встановлено судом, із оскаржуваного рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 16.03.2021 №   2473170/34649139, у реєстрації ПН від 09.12.2020 №   9 відмовлено у зв`язку із ненаданням платником податків копій документів. При цьому, у вказаному рішенні у відповідній графі позначкою “х” вказані види документів, не наданих платником: “договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них”, а у графі “додаткова інформація” зазначено, що відсутній додаток 1 та додаток 2, передбачені договором поставки №  20/10/20-п від 20.10.2020, та не надано на розгляд комісії список-реєстр відібраного поголів`я згідно із пунктом 5.1 додатку до вказаного договору (а.с. 43).
Разом з тим, 11.03.2021 ТзОВ «МХП-БАФФАЛО» подало повідомлення №  1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, по ПН від 09.12.2020 №  9, кількість додатків 48, а також враховує пояснення, викладені у графі “пояснення” вказаного повідомлення про те, що: у межах договору №  20/10/20-П від 20.12.2020, предметом якого є велика рогата худоба, ПСГП ім. Т.Г.Шевченка 04.11.2020 було здійснено попередню оплату у розмірі 351509,18 грн, 09.12.2020 здійснено відвантаження товару бичок м`ясний ремонтний молодняк на суму 1809804,31 грн та оплату у розмірі 1458295,13 грн; відповідно до умов договору поставки умовами поставки є “самовивіз” зі складу продавця; продані ВРХ - власновирощені, що підтверджується актами на оприбуткування приплоду (а.с. 41).
Згідно матеріалів справи, ТзОВ «МХП-БАФФАЛО» зареєстроване як юридична особа, перебуває на податковому обліку, серед видів діяльності зазначено “ 01.42 Розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів (основний)”, “ 46.23 Оптова торгівля живими тваринами”, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань від 11.12.2020  (а.с. 16-29).
20.10.2020 між ТзОВ «МХП-БАФФАЛО» та ПСГП ім. Т.Г.Шевченка було укладено договір поставки №  20/10/20-П, відповідно до пункту 1.1 якого позивач зобов`язується у встановлені строки передати у власність контрагента для подальшого використання в господарській діяльності товар, зазначений в додатку до договору, а контрагент прийняти та сплатити певну суму грошей (а.с. 50-51).
Відповідно до додатку №  2 до договору поставки (а.с. 56), протоколу погодження ціни від 20.10.2020 № 1 (а.с. 57), списку-реєстру від 09.12.2020 (а.с. 58), видаткової накладної від 09.12.2020 №  БО20000000339 (а.с. 67), товарно-транспортної накладної від 09.12.2020 № 69 (а.с. 68-69), гуртової відомості від 09.12.2020 №  69 (а.с. 70), довіреності від 08.12.2020 №  230 (а.с. 66), ТзОВ «МХП-БАФФАЛО» здійснило поставку на ПСГП ім. Т.Г.Шевченка товар - бичок м`ясний ремонтний молодняк в кількості 49 голів, та на вказану господарську операцію було складено спірну ПН від 09.12.2020 № 9 (а.с. 39).
В матеріалах справи також наявні письмові докази, які підтверджують ту обставину, що поставлений товар “бичок м`ясний ремонтний молодняк” є власно вирощеним, а саме позивачем надано ветеринарні свідоцтва (а.с. 71-72), акти на оприбуткування приплоду тварин за період лютий - червень 2020 року (а.с. 73-97), документи, які підтверджують наявність майна, техніки та земельних ділянок - бухгалтерську довідку від 19.10.2020 (а.с. 101-104), свідоцтва про право власності на нерухоме майно (а. с. 105-106), звітність за формами № 4-сг (звіт про посівні площі сільськогосподарських культур) (а.с. 108-119), №  37-сг (звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур) (а.с. 120-135), №  24-сг (звіт про виробництво продукції тваринництва та кількість сільськогосподарських тварин) (а.с. 136-139), а також підтверджують придбання ветеринарних препаратів, добрив та засобів захисту рослин (а.с. 143-165).
На підтвердження оплати поставленого товару позивач надав копії платіжних доручень від 09.12.2020 №  14958 на суму 1458295,13 грн (а.с. 62), від 04.11.2020 №  14673 на суму 351509,18 грн (а.с. 63), банківські виписки по рахунку (а.с. 64-65).
Судом також враховано, що у квитанції від 30.12.2020 про зупинення реєстрації ПН не були конкретизовані документи, які платник податків повинен був додатково подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН спірної ПН (а.с. 40), у зв`язку із чим у рішенні від 16.03.2021 №  2473170/34649139 Комісія ГУ ДПС у Волинській області не могла покликатися на неподання платником додатків до договору поставки №  20/10/20-п від 20.10.2020 та списку-реєстру відібраного поголів`я.
Крім того, як вірно зазначено судом, додатки до договору поставки №  20/10/20-п від 20.10.2020 та список-реєстр відібраного поголів`я наявні у матеріалах цієї справи (а.с. 52-56, 58), відповідачі не спростували доводи позивача про те, що вказані документи були подані до скарги на рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 16.03.2021 №  2473170/34649139, та суду не надані вмотивовані пояснення відповідачів щодо не врахування цих документів під час розгляду скарги платника податків, та неможливості взяття їх до уваги під час судового розгляду.
Судом також враховано, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Однак, в ході судового розгляду справи відповідач не надав жодного доказу, який би досліджувався в ході засідання комісії, і який слугував підставою для прийняття оскаржуваного рішення.
Таким чином, рішення комісії не містить мотивів та обґрунтувань віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості. Крім того, незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 (№К/9901/32767/20), які є обов`язковими для врахування судом в силу вимог ч.5 ст.242 КАС України.
Отже, враховуючи безпідставність висновків контролюючого органу про відповідність податкової накладної позивача від 09.12.2020 №9 пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків на додану вартість, визначених у Додатку №1 до Порядку №1165, а також зважаючи на те, що відповідачем-1 не було надано доказів перебування позивача у переліку ризикових платників податку, тобто позивач не відповідає критеріям ризиковості платника податку, суд дійшов вірного висновку про безпідставність зупинення реєстрації вищевказаних податкових накладних.
Враховуючи наведене вірним є висновок суду, що вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкових накладних вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.
Натомість платником податків надано було до податкового органу з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та до суду первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, із здійснення яких було виписано відповідну податкову накладну.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 02 липня 2019 року у справі № №140/2160/18, загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Частинами першою та другою статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права.
Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України, як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України від 11.09.1997 № 475/97-ВР та вона набула чинності для України 11.09.1997.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 №3477-IV (далі – Закон №3477-IV) встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Аналізуючи оскаржуване рішення, суд вказує, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, відповідно до частини другої статті 2 КАС України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Європейським судом з прав людини у пункті 36 рішення по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97 від 01 липня 2003 року, яке відповідно до частини першої статті 17 Закону №3477-IV підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі «Серявін та інші проти України», Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Разом з тим, як встановлено судом, відповідачем-1 зазначених вище принципів при прийнятті спірних рішень дотримано не було.
Крім того, саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
В даному випадку, відповідачами ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не вказано у відповідних рішеннях, водночас з наданих до матеріалів справи документів та документів, які надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію податкових накладних.
З врахуванням викладеного, вірним є висновок суду, що рішення №  2473170/34649139 від 16.03.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є протиправним та його слід скасувати.
Разом з тим, заявлена позовна вимога про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №9 від 09.12.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних також підлягала задоволенню з урахуванням наступного.
Завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. 
Відповідно до положень статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними та зобов`язання утриматися від вчинення певних дій; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
Судом також враховано при обранні ефективного способу відновлення порушених відповідачем прав позивача такі норми та практику Європейського суду з прав людини.
Так, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010, якими передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до Державної фіскальної служби відповідного рішення суду). У разі надходження до Державної фіскальної служби рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду. У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією Державної фіскальної служби. У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної, при цьому датою реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні або день набрання законної сили рішенням суду.
Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) у справі «Чуйкіна проти України» (Case of Chuykina v. Ukraine) (Заява N28924/04) констатував: «Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява N58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява N48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».
Відтак, вірним є висновок суду першої інстанції про те, що згідно встановлених судом обставин, комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області, приймаючи 16.03.2021 рішення про відмову у реєстрації накладної, діяла необґрунтовано, без урахування усіх обставин, які мають значення для правильного вирішення питання у спірних відносинах, внаслідок чого необхідно зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №9 від 09.12.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позовні вимоги підлягали до задоволення.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.  
Колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують і не дають підстав стверджувати про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду – без змін. 
Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. ст. 308, 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд – 
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2021 року у справі № 140/4650/21 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку виключно у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	О. М. Довгополов 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	В. В. Святецький  	
Повне судове рішення складено 07.03.2023.