П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

13 лютого 2023 р.	м.Одеса	Справа № 420/1134/22	

Категорія: 111010000
                                                                                                                                Головуючий в 1 інстанції: Глуханчук О. В.
                                                                                                                                   Час і місце ухвалення: м. Одеса
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  –  Лук`янчук О.В.
суддів              –  Бітова А. І.
                                   –  Ступакової І. Г.                    
розглянувши у порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області, на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” до Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, - 

В С Т А Н О В И Л А :

ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” звернулося до суду з позовом Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України, в якому просить:
визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №3412659/42854854 від 23.11.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №10 від 13.10.2021 року; 
зобов`язати Державну податкову службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкової накладної №10 від 13.10.2021 року на загальну суму 1 000 000,00 грн. (один мільйон гривень 00 коп.), днем її надходження; 
стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” (код ЄДРПОУ 42854854) суму сплаченого судового збору.
В обґрунтування заявлених позовних вимог вказує, що на підставі платіжного доручення №2618 від 13.10.2021 р. ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” сформувало податкову накладну № 10 від 13.10.2021 року та направило її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак її реєстрація була зупинена. На пропозицію контролюючого органу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, 18.11.2021 ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” подано Повідомлення №1 та копії документів, на підтвердження реальності здійсненої господарської операції. Однак, Комісією ГУ ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №3412659/42854854 від 23.11.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №10 від 13.10.2021 року. 
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” до Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №3412659/42854854 від 23 листопада 2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №10 від 13 жовтня 2021 року. 
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №10 від 13 жовтня 2021 року, подану товариством з обмеженою відповідальністю “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ”, датою її направлення на реєстрацію. 
Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 2481, 00 грн. 
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилається на невідповідність висновків рішення суду першої інстанції фактичним обставинам справи та їх суперечність нормам матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначається, що оскаржуване у рамках даної справи рішення контролюючого органу було прийнято обґрунтовано, у зв`язку із ненаданням платником податків копій документів відповідно до п. 5 Порядку №520.   Посилаючись на правові висновки Верховного суду, викладені у постановах від 14.05.2019р. по справі №825/3990/14 та від 06.03.2018р. по справі №804/5444/16, зауважує, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку та відповідності їх дійсному економічному змісту. Також вказує про передчасність позовних вимог в частині реєстрації податкової накладної.
Відповідно до ст. ст. 10, 12-2, 26 Закону України «Про правовий режим воєнного стану», Указу Президента України № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», враховуючи рішення Ради суддів України від 24.02.2022 року № 09, наказом голови П`ятого апеляційного адміністративного суду № 9-до/с від 28.02.2022 року, з метою недопущення випадків загрози життю, здоров`ю та безпеці відвідувачів та працівників суду у П`ятому апеляційному адміністративному суді в умовах воєнного стану встановлено особливий режим роботи.
З апеляційної скарги вбачається, що апелянт просить розгляд справи проводити за його участю, а тому  розгляд справи призначено у режимі відеоконференції.
Водночас, протокольною ухвалою суду від 07.02.2023 року подальший розгляд справи вирішено проводити у порядку письмового провадження.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного. 
Судом першої інстанції встановлено, що згідно Виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, товариство з обмеженою відповідальністю “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ”, зареєстроване юридичною особою, дата та номер запису в ЄДР: 01.03.2019, № 1     556     102 0000 069334.
Місцезнаходження юридичної особи: Україна, 65003, Одеська область, м. Одеса, вул. Церковна, буд. 19.
Основним видом економічної діяльності підприємства є: 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліям та жирами.
01 квітня 2019 року ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ”, код ЄДРПОУ 42854854, зареєстроване платником податку на додану вартість. ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” здійснює діяльність, яка направлена на закупівлю насіння соняшнику з метою його подальшої переробки. 
З метою здійснення власної господарської діяльності, ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” (Замовник) укладено з ТОВ “ІЗМАЇЛ-ТРАНСБАЛКТЕРМІНАЛ” (Виконавець) Договір про виконання робіт з виготовлення готової продукції № 01/08/2021 від 01.08.2021 року.
Відповідно до умов вказаного Договору Виконавець бере на себе обов`язок виконати роботи з виготовлення готової продукції з сировини Замовника, а Замовник зобов`язується прийняти і вивезти готову продукцію, та прийняти і оплатити виконані роботи, у порядку та на умовах, визначених цим Договором. В результаті переробки сировини, а саме насіння соняшнику ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” отримує наступні види продукції: основна готова продукція - олія соняшникова нерафінована невиморожена першого гатунку; похідна готова продукція - шрот соняшниковий гранульований та лушпиння соняшникове пресоване гранульоване. 
Відповідно до п. 6.1.1. Договору, Замовник зобов`язаний забезпечити поставку сировини (насіння соняшнику) Виконавцю, у строки та у порядку, визначених цим Договором.
ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ”, як Замовником сировини (соняшник), укладені Договори поставки з ТОВ “ДУНАЙ АГРОС” (Постачальник) №18/08/1 від 18.08.2021 року; з ТОВ СП “ПЕРЕМОГА” (Постачальник) №01/09/3 від 01.09.2021 року; з ТОВ “ЮНІСТЬ” (Постачальник) №27/08/1 від 27.08.2021 року на придбання соняшнику.
31 серпня 2021 року між ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” (Постачальник) та ТОВ “КРОНА ІМПУЛЬС” (Покупець) укладено Договір поставки №2021_4, предметом якого є зобов`язання Постачальника поставити, а Покупця прийняти та оплатити, товар – Лушпиння соняшникове пресоване гранульоване, у кількості та на умовах непередбачених цим Договором та Специфікаціями до нього.
Згідно Специфікації №1 до Договору поставки №2021_4 від 31 серпня 2021 року, сторони погодили кількість товару – 2500 т, вартість партії – 5    000    000, 00 грн., строки поставки, передплату у розмірі 1    000    000, 00 грн. та ін. умови.
15 листопада 2021 року сторони Договору поставки №2021_4 від 31 серпня 2021 року підписали Додаткову угоду №2 до Специфікації №1 від 31 серпня 2021 року щодо терміну поставки товару з 01.09.2021 по 20.12.2021 рр.
На підтвердження передачі/отримання готової продукції згідно Договору поставки №2021_4 від 31 серпня 2021 року сторонами договору складені та підписані видаткові накладні.
На підтвердження перевезення товару на адресу покупця ТОВ “КРОНА ІМПУЛЬС” до суду надані товарно-транспортні накладні.
Згідно платіжного доручення №2618 від 13 жовтня 2021 року, ТОВ “КРОНА ІМПУЛЬС” сплачено на користь ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” грошові кошти у розмірі 1    000    000, 00 грн., призначення платежу “За Лушпиння соняшникове пресоване гранульоване, згідно Договору №2021_4 від 31.08.2021”.
На виконання вимог п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ”, за результатом поставки на адресу покупця ТОВ “КРОНА ІМПУЛЬС” товару за Договором поставки №2021_4 від 31 серпня 2021 року та отриманої передплати, сформовано податкову накладну №10 від 13 жовтня 2021 року на загальну суму 1    000 000,00 грн., у т.ч. ПДВ 166    666,66 грн., та направлено її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно отриманої Квитанції від 31 жовтня 2021 року, податкова накладна прийнята, однак її реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України. 
Підстава зупинення: Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1404 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
18 листопада 2021 року з метою подальшої реєстрації податкової накладної №10 від 13 жовтня 2021 року ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” через електронний кабінет направлено до контролюючого органу Повідомлення №1 про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. 
До повідомлення позивачем прикріплені додатки у кількості – 11, а у графі Пояснення надані пояснення такого змісту: “Основним видом діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2010 6 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами. У своїй діяльності підприємство закуповує насіння соняшника з метою переробки. В результаті переробки підприємство отримує наступні види продукції: олія соняшникова нерафінована; шрот соняшниковий; лушпиння соняшникове пресоване гранульоване. У подальшому продукцію реалізує на внутрішні та зовнішні ринки.”. 
Серед додатків підприємством подано Бухгалтерську довідку від 17 листопада 2021 року, у якій повідомлено про специфіку діяльності підприємства. Зокрема, пояснено, що  у своїй діяльності підприємство закуповує насіння соняшника з метою переробки. Згідно договору з ТОВ “ІЗМАЇЛ-ТРАНСБАЛКТЕРМІНАЛ” про виконання робіт з виготовлення готової продукції № 01/08/2021 від 01.08.2021 року, в результаті переробки сировини  підприємство отримує наступні види продукції: олія соняшникова нерафінована невиморожена першого гатунку; шрот соняшниковий гранульований та лушпиння соняшникове пресоване гранульоване. У подальшому продукцію реалізує на внутрішні та зовнішні ринки. Також зазначено, що на розрахунковий рахунок ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” 13.10.2021 року надійшли кошти за договором №2021_4 від 31 серпня 2021 року (передплата за продукцію) від ТОВ “КРОНА ІМПУЛЬС” згідно платіжного доручення №2618 від 13.10.2021 на суму 1    000    000, 00 грн., на підставі чого на цю суму була складена податкова накладна №10 від 13.10.2021 року. Також повідомлено, що станом на 17 листопада.2021 року кількість найманих працівників становить 15 осіб. 
23 листопада 2021 року Комісією Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №3412659/42854854 про відмову в реєстрації податкової накладної №10 від 13 жовтня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав ненадання платником податків копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано не підкреслено).
Вважаючи рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №3412659/42854854 від 23 листопада 2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №10 від 13 жовтня 2021 року протиправним, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом за захистом свого порушеного права.
Суд першої інстанції, приймаючи рішення по справі, виходив з того, що зміст оскаржуваного рішення не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативне для платника податку рішення, а тому прийшов до висновку, що оскаржуване рішення є  протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
При цьому вказав, що належним способом відновлення порушеного права платника податку є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну позивача №10 від 13 жовтня 2021 року в ЄРПН датою її подання.
Надаючи оцінку рішенню суду першої інстанції з урахуванням доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Вимоги щодо оформлення податкових накладних, їх видачі та внесення до ЄРПН встановлені ст. 201 Податкового Кодексу України.
Пунктами 201.1, 201.7 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до абзацу 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового Кодексу України, якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також в разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді в текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового Кодексу України, реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до цієї норми та підпункту 56.23.2 пункту 56.23 статті 56 Податкового кодексу України Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 11.12.2019 року №1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка набрала чинності 01.02.2020 року (далі Порядок - №1165).
Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладу/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних /розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податкові накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з  УКТЗЕД  та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно п.п.7-9 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.
Відповідно до п.п.10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У рішенні від 23 жовтня 2019 року у справі №826/8693/18 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкової накладної та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятого комісією рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Як вбачається з матеріалів справи, реєстрацію податкової накладної позивача зупинено, відповідно до квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1404 відсутні у Таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
На переконання колегії суддів, контролюючий орган в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на необхідність надати пояснення та копії документів, а  чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
У цьому контексті необхідно також зазначити, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Так, судом першої інстанції правомірно зазначено, що посилання контролюючого органу на те, що Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1404 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, є безпідставними, оскільки відповідач не надав жодних доказів того, що станом на час зупинення реєстрації податкової накладної №10 від 13 жовтня 2021 року була відсутня прийнята таблиця даних платника податку на додану вартість з кодом УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1446, або ж наявне рішення про неврахування поданої підприємством таблиці даних платника податку на додану вартість.
При цьому, Код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1404 “Матеріали рослинного походження, в іншому місці не зазначені …”, тоді як основним видом економічної діяльності підприємства є: 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліям та жирами. МВ свою чергу матеріалами справи підтверджується, що ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” здійснює діяльність, яка направлена на закупівлю насіння соняшнику з метою його подальшої переробки та реалізації готової продукції у вигляді: олія соняшникова нерафінована невиморожена першого ґатунку, шрот соняшниковий гранульований та лушпиння соняшникове пресоване гранульоване.
Відповідно до п. 2 Порядку № 1165 таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з  УКТЗЕД  та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Згідно пунктів 12-16 Порядку № 1165 платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою. У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з  УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку. Таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання. Комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Таким чином, колегія суддів звертає увагу, що подання до контролюючого органу таблиці даних платника податку на додану вартість є правом, а не обов`язком платника податків.
Разом з цим, у наведеній квитанції не визначено, коли позивачем була подана відповідна таблиця даних платника податку на додану вартість, коли вона була врахована податковим органом та взагалі не вказано щодо якої таблиці даних податковим органом здійснювалось співставлення даних з даними поданої на реєстрацію податкової накладної.
В ході розгляду справи відповідачем так само не вказано, коли позивачем подавалась таблиця даних платника ПДВ, які дані такої таблиці (щодо кодів товарів), а також відповідачем не надано копії відповідної таблиці на підтвердження своїх доводів щодо відсутності у цій таблиці кодів послуг, що визначені у направлених на реєстрацію спірних ПН.
У загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі Державної податкової служби (категорія 101.18) роз`яснено, що таблиця даних платника податку це інформація про специфіку діяльності платника податку, подання якої є правом платника, тому платник податку має право подати таблицю без факту зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН). Подавати Таблицю з кожною квитанцією про зупинення реєстрації в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної, платнику податків не потрібно.
Оцінюючи наведені в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної підстави зупинення реєстрації, варто зазначити, що у додатку 3 до Порядку №1165, визначено критерії ризиковості здійснення операцій. Зокрема, пунктом 1 передбачено в якості такого критерію відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
З урахуванням положень наведених норм, суд звертає увагу, що у разі зупинення реєстрації податкових накладних на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
Зі змісту надісланої контролюючим органом квитанції випливає те, що позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, якому відповідає платник податку, що прямо впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, перелік яких міститься у вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.
Верховний Суд в постанові від 10 квітня 2020 року по справі № 819/330/18 зазначив, що для кожного критерію передбачений самостійний список документів, за умови подання якого, приймається рішення про реєстрацію податкової накладної. При цьому загальне посилання на Вичерпний перелік документів контролюючим органом не є достатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизований та чіткий. Дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання неповного переліку документів. Недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане, на думку суду, призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної. Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Із наведеного слідує, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку №1165, в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Крім того, колегія суддів зазначає, що у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту  201.16 статті 201 Податкового кодексу України  зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено  наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Матеріалами справи підтверджено, що позивачем направлено направлено Повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/ розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, від 18 листопада 2021 року, з додатками у кількості 11 документів.
При цьому, позивач надав Бухгалтерську довідку від 17 листопада 2021 року, у якій пояснив специфіку діяльності ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ”, зареєстровані види діяльності згідно з КВЕД, повідомлено, що станом на 17 листопада 2021 року кількість найманих працівників становить 15 осіб. Пояснено, що  у своїй діяльності підприємство закуповує насіння соняшника з метою переробки. Згідно договору з ТОВ “ІЗМАЇЛ-ТРАНСБАЛКТЕРМІНАЛ” про виконання робіт з виготовлення готової продукції № 01/08/2021 від 01.08.2021 року, в результаті переробки сировини  підприємство отримує наступні види продукції: олія соняшникова нерафінована невиморожена першого гатунку; шрот соняшниковий гранульований та лушпиння соняшникове пресоване гранульоване. У подальшому продукцію реалізує на внутрішні та зовнішні ринки. 
Також надані пояснення щодо підстав формування податкової накладної №10 від 13 жовтня 2021 року, а саме, на розрахунковий рахунок ТОВ “ОДЕСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ” 13.10.2021 року надійшли кошти за договором №2021_4 від 31 серпня 2021 року (передплата за продукцію) від ТОВ “КРОНА ІМПУЛЬС” згідно платіжного доручення №2618 від 13.10.2021 на суму 1    000    000, 00 грн., на підставі чого на цю суму й була складена вказана податкова накладна. 
Проте, надані платником податків пояснення та документи контролюючий орган не взяв до уваги та оскаржуваним рішенням №3412659/42854854 від 23 листопада 2021 року відмовив у реєстрації податкової накладної №10 від 13 жовтня 2021 року. 
Контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав.
Між тим, суд акцентує, що кожна господарська операція має свою специфіку і в ході її здійснення складається певний пакет документів, визначений умовами договору, законодавством.
Як вбачається з оскаржуваних рішень підставою для відмови податковим органом позивачу у реєстрації податкових накладних є ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних і типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Між тим, форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначена додатком до Порядку №520, передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні), мають бути підкреслені.
Всупереч цьому, в оскаржуваному рішенні міститься лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, без зазначення тих документів, які, на думку контролюючого органу, позивачем не надані. Суд зазначає, що контролюючий орган обмежився формальним підходом до виконання своїх обов`язків, не дослідивши первинні документи товариства за спірними накладними за їх наявності.
Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Крім того, колегія суддів враховує, що приймаючи рішення про зупинення реєстрації ПН з підстав відсутності коду послуг в таблиці даних платника ПДВ, в рішенні про відмову в реєстрації цих ПН відповідач жодним чином не зазначає про УКТ ЗЕД, а вже посилається на іншу підставу - відсутність первинних документів.
Тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до  статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006  рокує джерелом права.
У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).
На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.
Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).
Таким чином, колегія суддів вважає вірними висновки суду першої інстанції щодо протиправності спірного рішення комісії.
Колегія суддів не приймає до уваги посилання апелянта на те, що позивачем не надано копії документів передбачених п.5 Порядку № 520, оскільки як вже зазначалося, ні в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, а ні в спірних рішеннях про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, податковим органом чітко не визначено ні переліку документів, які мають бути подані товариством, а ні переліку документів, які ним не надано контролюючому органу на його вимогу.
Крім того, колегією суддів не приймаються доводи відповідача відсутність підстав щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування, з огляду на таке.
Згідно п.  49.13 ст. 49 ПК України, у разі якщо в установленому законодавством порядку буде встановлено факт неправомірної відмови контролюючим органом (посадовою особою) у прийнятті податкової декларації, останні вважаються прийнятими у день її фактичного отримання контролюючим органом.
Крім того, відповідно до частини 2 статті 245 КАС України, в разі задоволення позову суд може прийняти рішення про ... 4) визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.
Відповідно до частини 4 статті 245 КАС України, у випадку, визначеному пунктом 4 частини 2 цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд. У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом в рішенні.
Враховуючи той факт, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних визнані судом протиправними, суд погоджує висновок суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог щодо зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкові накладні.
Посилання контролюючого органу на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 14.05.2019р. у справі № 825/3990/14, від 06.03.2018р. у справі № 804/5444/16 колегія суддів відхиляє, позаяк у межах розгляду зазначених справи розглядались правомірність прийняття податковим органом податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками проведених податкових перевірок платників податків. Предметом же розгляду даної справи є лише правомірність прийняття контролюючим органом рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, направлених платником для реєстрації в ЄРПН.
Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції в частині протиправності оскаржуваних рішень не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи. В апеляційній скарзі апелянт, як на підставу для задоволення поданої скарги, посилається лише на висновки оскаржуваного рішення. Водночас, як вже зазначалось вище такі висновки спростовуються матеріалами справи та судом усім наведеним висновкам надано оцінку.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308, 310, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :
                                           
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.
Рішення на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.
                                                      Повний текст постанови складено та підписано 13 лютого 2023 року. 

Головуючий суддя:                                                                       О.В. Лук`янчук 

Суддя:                                                                                          А. І. Бітов

Суддя:                                                                                          І. Г. Ступакова