ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

27 березня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/11459/22	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів:
                                        судді - доповідача  Чумака С.Ю.,
                                                  суддів:  Чабаненко С.В., Юрко І.В.,     
розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року в адміністративній справі № 160/11459/22 (суддя І інстанції – Рянська В.В.)

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стратегія Еволюшн» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-1) Державної податкової служби України (відповідач-2) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
В С Т А Н О В И В:
ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.06.2022 № 6895509/40711843 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.07.2021 № 37 та рішення від 14.06.2022 № 6919632/40711843 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.08.2021 № 21;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.07.2021 № 37 та від 31.08.2021 № 21, подані ним, датою їх фактичного надходження.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року позов задоволений, а саме:

- визнано протиправним і скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 02.06.2022 № 6895509/40711843 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 31.07.2021 № 37, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «Стратегія Еволюшн»;

- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 31.07.2021 № 37, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Стратегія Еволюшн», датою її подання платником податку на реєстрацію;

визнано протиправним і скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 14.06.2022 № 6919632/40711843 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 31.08.2021 № 21, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «Стратегія Еволюшн»;

зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 31.08.2021 № 21, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Стратегія Еволюшн», датою її подання платником податку на реєстрацію.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування скарги зазначив, що суд першої інстанції неправильно встановив обставини у справі, оскільки Комісією відповідача-1 відмовлено у реєстрації ПН/РК з огляду на встановлення операцій з придбання товарів (послуг) у платників податків з ознаками ризиковості, а саме: відсутні первинні документи щодо транспортування автоцистерн до місця здачі в оренду. Рішенням комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивача 13.07.2022 включено до переліку ризикових платників (Протокол від 13.07.2022 № 268). Вважає, що Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області у межах своїх повноважень та у спосіб, що передбачений Законом надано оцінку тим документам які подано платником податку, але у зв`язку з тими підставами, на яких ґрунтуються оскаржені рішення, йому відмовлено у такій реєстрації у зв`язку з недоведеністю реальності господарської операції. Посилається на дискреційність повноважень.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ
Товариством з обмеженою відповідальністю «Стратегія Еволюшн» зареєстровано 03.08.2016 як юридична особа (код ЄДРПОУ 40711843), перебуває на податковому обліку як платник податків, є платником податку на додану вартість, одним з видів його економічної діяльності є (КВЕД  77.12) надання в оренду вантажних автомобілів. (а.с. 26-31)
02.01.2020 між позивачем (наймодавцем) і ТОВ «Торговий Дім «Кременчукнафтопродуктсервіс» (наймачем) укладено договір найму транспортних засобів № 56-01/20. (а.с. 30-42)

Відповідно до п. 1.1 договору, в порядку та на умовах, визначених цим договором, наймодавець зобов`язується передати у строкове платне користування транспортні засоби (автомобілі), визначені цим договором (усього 14 транспортних засобів), а наймач зобов`язується прийняти вказані автомобілі та використовувати їх виключно за цільовим призначенням у власній господарській діяльності, а також сплачувати наймодавцеві плату за користування. Передача транспортних засобів здійснюється за актами приймання-передачі на кожний автомобіль, які підписуються представниками наймодавця і наймача (п. 2.1 договору).

Згідно з п.п. 3.1, 3.2, 3.3 договору розмір щомісячної плати за користування автомобілями зазначається в протоколі узгодження ціни, який є невід`ємною частиною даного договору. Плата за користування автомобілями вноситься наймачем шляхом перерахування відповідної суми коштів на поточний рахунок наймодавця у строк до 01.01.2023 включно. Наймач починає вносити плату за користування автомобілями після фактичного отримання транспортних засобів.

02.01.2020 сторонами договору підписано акти №№ 1-14 приймання-передачі транспортного засобу до договору від 02.01.2020 № 56-01/20, відповідно до яких представник наймодавця передав, а представник наймача прийняв визначені вказаним договором транспортні засоби, власником яких є позивач. (а.с. 45-58)

Відповідно до протоколу узгодження ціни від 01.11.2020 до договору від 02.01.2020 № 56-01/20 щомісячна плата за найм визначених договором транспортних засобів становить усього 183120 грн (по 11000,00 грн, ПДВ 20% - 2200,00 грн, разом з ПДВ  13200,00 грн за кожний спеціалізований вантажний-спеціалізований сідловий тягач-Е (усього 7); по 10800,00 грн, ПДВ 20% - 2160,00 грн, разом з ПДВ  12960,00 грн за кожний спеціалізований напівпричіп-спеціалізований н/пр-цистерна-Е (усього 7)). (а.с. 43-44)

Згідно з актом надання послуг від 31.07.2021 № 300 за липень 2021 року за договором від 02.01.2020 № 56-01/20 наймодавцем надані послуги оренди вказаних вище транспортних засобів. Загальна вартість робіт без ПДВ становить 152600 грн, ПДВ 20% - 30520 грн, загальна вартість робіт з ПДВ  183120 грн. (а.с. 69-70)

Відповідно до акту надання послуг від 31.08.2021 № 351 за серпень 2021 року за договором від 02.01.2020 № 56-01/20 наймодавцем надані послуги оренди транспортних засобів. Загальна вартість робіт без ПДВ становить 152600 грн, ПДВ 20% - 30520 грн, загальна вартість робіт з ПДВ  183120 грн. (а.с 71-72)

На виконання вимог п. 201.1 ст.201 Податкового кодексу України позивачем на дату виникнення податкових зобов`язань складено та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН) податкові накладні:

- від 31.07.2021 № 37 на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість 183120 грн: усього обсяги постачання 152600 грн, загальна сума податку на додану вартість 30520 грн, за послуги оренди 14 транспортних засобів за липень 2021 року (а.с. 12-14);

- від 31.08.2021 № 21  на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість 183120,00 грн: усього обсяги постачання 152600,00 грн, загальна сума податку на додану вартість 30520,00 грн, за послуги оренди 14 транспортних засобів за серпень 2021 року. (а.с. 15-17)

Відповідно до квитанцій від 05.08.2021 № 9221323481 та від 10.09.2021 №  9262384507 податкові накладні від 31.07.2021 № 37 та від 31.08.2021 № 21  доставлені. (а.с. 18-19)
Згідно з інформацією, зазначеною у Квитанціях, документ прийнято, реєстрація зупинена. Підстава – платник податків, яким подано для реєстрації ПН/РК  в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Підприємству запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Відповідно до повідомлень від 31.05.2022 № 33 та від 12.06.2022 № 17 позивач направив до контролюючого органу пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснення операцій щодо податкових накладних від 31.07.2021 № 37 та від 31.08.2021 № 21. (а.с. 24-25)
За наслідками розгляду поданих документів комісія регіонального рівня – Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті рішення: 
- від 02.06.2022 № 6895509/40711843 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.07.2021 № 37 (а.с. 20-21);
- від 14.06.2022 № 6919632/40711843 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.08.2021 № 21. (а.с. 22-23)
Підставами відмови вказано ненадання платником податку копій документів. У розділі «Додаткова інформація» зазначено: наявність ризикових операцій.
Не погодившись із прийнятими рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач-1 у відзиві не навів обґрунтування прийняття оскаржених рішень про відмову в реєстрації податкових накладних від 31.07.2021 № 37 та від 31.08.2021 № 21 в Єдиному реєстрі податкових накладних з вказаної у рішеннях підстави. Як і в оскаржених рішеннях, у відзиві зазначено підставою відмови в реєстрації податкових накладних наявність ризикових операцій. Проте, відповідачем-1 обґрунтування такої підстави не наведено. Рішення від 27.05.2021 № 28454 та від 15.07.2021 № 35632 про включення ТОВ «Стратегія Еволюшн» до переліку ризикових платників податків було скасовано в судовому порядку. Рішення від 13.07.2022 № 42550 про включення позивача до переліку ризикових платників податку, на яке посилається відповідач-1 у відзиві, прийнято після відмови у реєстрації складених позивачем податкових накладних. Також суд зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Так, суд дійшов висновку про протиправність оскаржених рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, що є підставою для їх скасування. Виходячи з аналізу пунктів 19, 20 Порядку № 1246, суд зазначив, що законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку з чим суд дійшов висновку про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, порушеного оскарженим рішенням. З огляду на викладене, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі Порядок № 1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема і наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Згідно з пунктом 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).
Аналогічні приписи наведені у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 № 1165, який набрав чинності з 01.02.2020 (далі Порядок № 1165).
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 1165 у разі, коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).
Втім, наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
З огляду на вказане, первинним об`єктом судового дослідження у цій справі є законність дій відповідача щодо зупинення реєстрації податкових накладних, оскільки наслідком саме цих дій є обов`язок позивача надати пояснення та документи на підтвердження інформації, яка міститься в податкових накладних.
Отже, податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, передусім повинен довести наявність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної.
Як вказувалось вище, реєстрацію спірних податкових накладних позивача зупинено з тих підстав, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені у додатку 1 до Порядку № 1165, відповідно до пункту 8 якого таким критерієм є: «у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування».
Отже, за змістом п. 6 Порядку № 1165 з урахуванням положень п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку для зупинення реєстрації податкової накладної у контролюючого органу має бути наявна податкова інформація, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної саме в поданій для реєстрації податковій накладній.
Натомість, податковим органом не наведено жодних доводів та не надано суду доказів на підтвердження наявності обставин, зазначених у п. 8 Критеріїв ризиковості, зокрема: не надано доказів віднесення платника податку до ризикових платників (рішення Комісії, витягу протоколу чи з відповідного Переліку), а також доказів наявності у податкового органу інформації, зазначеної у вказаному пункті Критеріїв ризиковості. 
Натомість постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 16.02.2022 у справі № 160/14472/21 за позовом ТОВ «Стратегія Еволюшн» визнані протиправними та скасовані рішення Комісії відповідача-1 від 27.05.2021 № 28454 та від 15.07.2021 № 35632 про включення позивача до переліку ризикових платників податку, а також зобов`язано відповідача-1 виключити ТОВ «Стратегія Еволюшн» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості. (а.с. 75-80)
Крім того, відповідачем-1 надано відзив на позовну заяву в якому зазначено, що 13.07.2022 позивача віднесено до категорії ризикових платників (а.с. 93 на звороті). 
Проте доказів віднесення платника податку до ризикових платників, зокрема рішення Комісії від 13.07.2022, витяг протоколу чи з відповідного Переліку відповідачами суду не надано.
Отже, доводи апелянта стосовно відповідності позивача п. 8 Критеріїв ризиковості колегія суддів вважає безпідставними, зазначені твердження не підтвердженні жодними доказами. 
З огляду на вказане апеляційний суд вважає, що податковим органом не доведено наявність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної згідно з п. 8 Критеріїв ризиковості, як правильно зазначено і судом першої інстанції. У зв`язку з цим колегія суддів дійшла висновку, що реєстрацію спірної податкової накладної зупинено протиправно без наявності визначених для цього правових підстав, а тому відповідач-1 не мав права зобов`язувати позивача надавати йому документи на підтвердження інформації, яка міститься в податкових накладних.
Натомість, податковим органом не наведено жодних доводів та не надано суду доказів на підтвердження наявності обставин, зазначених у п. 8 Критеріїв ризиковості, зокрема: не надано доказів віднесення платника податку до ризикових платників.
Стосовно надання позивачем податковому органу документів і пояснень на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, апеляційний суд зазначає таке.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр, ЄРПН), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють Комісії головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до п. 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому ст. 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, за змістом якого такий перелік не є виключним. 
Пунктами 6, 7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Відповідно до п. 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Отже, за змістом наведених положень Порядку № 520 платник податку фактично зобов`язаний у разі зупинення реєстрації податкової накладної подати відповідні пояснення та документи, оскільки в протилежному випадку Комісія імперативно зобов`язана прийняти рішення про відмову в реєстрації такої податкової накладної. У зв`язку з цим позивачем, незважаючи на відсутність підстав у податкового органу для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкових накладних, виконані вимоги відповідача і надані відповідні пояснення та документи, зокрема статут, договір найму транспортних засобів від 02.01.2020 № 56-01/20, протокол узгодження ціни до договору найму транспортних засобів від 02.01.2020 № 56-01/20, акти приймання-передачі транспортного засобу від 02.01.2020 №№ 1-14 до договору найму транспортних засобів від 02.01.2020 № 56-01/20, технічні паспорти на транспортні засоби, акти надання послуг від 31.07.2021 № 300 та від 31.08.2021 № 351, наказ від 05.11.2016 № 3, штатний розпис та інші, проте ця обставина не надає легітимності діям і рішенням відповідача-1 по зупиненню реєстрації податкових накладних та витребуванню від позивача певного пакету документів і пояснень. (а.с. 24-25, 32-74)
Незважаючи на вказане, спірними рішеннями контролюючого органу відмовлено у реєстрації зазначених вище податкових накладних з підстав ненадання платником податків копій документів, проте в графі, де зазначений перелік первинних документів, не вказано, які саме документи не надані позивачем, хоча затверджена у Додатку до Порядку № 520 форма рішення імперативно вимагає від податкового органу підкреслити у переліку документів ті, які не надані платником податків. 
Отже, спірні рішення не відповідають формі, визначеній Додатком до Порядку № 520, а також є необґрунтованими, у зв`язку з відсутністю у них конкретного переліку документів, які не надані на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних.
Позивачем відповідні пояснення та документи надані і податковим органом не наведено жодних доводів, чому надані документи не підтверджують інформацію, зазначену в податкових накладних.
Водночас у додатковій інформації в оскаржених рішеннях відповідач-1 зазначив, що підставою прийняття цього рішення є наявність ризикових операцій. 
Проте апеляційний суд зауважує, що така підстава не відповідає виключному переліку підстав для відмови у реєстрації податкової накладної, визначених у п. 11 Порядку № 520.
Отже, інформація, зазначена в оскаржених рішеннях (наявність ризикових операцій), яка по суті і стала підставою їх прийняття, не відповідає жодній з підстав, зазначених у Порядку № 520 та затвердженій формі рішення, не свідчить про непідтвердження позивачем відомостей, вказаних у податкових накладних, а також лише вказує на наявність підстав для зупинення реєстрації, проте не для відмови у реєстрації податкових накладних. 
Таким чином, відповідачем-1 як суб`єктом владних повноважень не доведено належними доказами правомірність прийнятого ним рішення.
Зважаючи на недоведеність податковим органом наявності підстав для зупинення реєстрації поданих позивачем податкових накладних, наявність в останнього первинних документів, які підтверджують інформацію, викладену в поданих для реєстрації податкових накладних, а також, що такі документи та відповідні пояснення надавались контролюючому органу, колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції, що Комісія протиправно відмовила в реєстрації зазначених податкових накладних.
Відповідно до пп. 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних – реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами
При цьому, згідно з нормами п. 19, 20 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у разі, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо зупинено, є повноваженням ДПС України, як правильного висновку дійшов і суд першої інстанції.
Стосовно посилань апелянта на дискреційність його повноважень колегія суддів зауважує, що дискреція повноважень означає можливість прийняття рішення з певної кількості можливих, кожне з яких є правильним, тобто можливість органу діяти при прийнятті рішення на власний розсуд. 
Однак у спірних правовідносинах відсутня дискреція повноважень відповідача, оскільки за наявності встановлення факту надання податкових накладних, які відповідають вимогам чинного законодавства, і стосовно яких відсутні підстави для їх зупинення та/або відмови в реєстрації, податковий орган зобов`язаний зареєструвати зазначені податкові накладні.

Відповідно до ч. 3 ст. 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні.
ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим, відповідно до ст. 316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду – без змін.
Оскільки розгляд справи здійснений за правилами спрощеного позовного провадження, то постанова суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.
На підставі викладеного, керуючись ст. 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області   залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року в адміністративній справі № 160/11459/22 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.   
   
Суддя - доповідач                                                                      С.Ю. Чумак 

                               суддя                                                            С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                            І.В. Юрко