ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 березня 2023 року 
м. Київ

справа № 420/5269/19
касаційне провадження № К/9901/21255/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів -Ханової Р.Ф., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2020 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Ступакова І.Г.; судді: Бітов А.І., Лук`янчук О.В.)
у справі № 420/5269/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ізотерм»
до Головного управління ДПС в Одеській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Ізотерм» (далі - ТОВ «Ізотерм»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08 серпня 2019 року                              № 0037941401 та від 08 серпня 2019 року № 0037961401.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 05 грудня 2019 року в задоволенні позовної заяви відмовив повністю, дійшовши висновку про фіктивний характер проведених поставок. 

П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 03 березня 2020 року рішення суду першої інстанції скасував та прийняв нове - про задоволення позову з огляду на неподання контролюючим органом доказів того, що за спірними операціям у платника була відсутня розумна ділова мета або того, що він та його контрагенти діяли спільно з метою отримання необґрунтованої податкової вигоди.  

ГУ ДПС в Одеській області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня                   2020 року, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року залишити без змін.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права. Зокрема, звертає увагу на фіктивний характер проведених поставок. 

Верховний Суд ухвалою від 09 жовтня 2020 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС в Одеській області.

03 листопада 2020 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права. 

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Ізотерм» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, валютного законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, за наслідками якої складено акт від 18 липня 2019 року № 1401/15-32-14-01/13882252.

За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на неправомірне формування даних податкового обліку за наслідками придбання підрядних робіт і товарно-матеріальних цінностей у Товариства з обмеженою відповідальністю «Транстрейдінг», Товариства з обмеженою відповідальністю «Варео», Товариства з обмеженою відповідальністю «Редейл ЛТД», Товариства з обмеженою відповідальністю «Солтан», Товариства з обмеженою відповідальністю «Фален», Товариства з обмеженою відповідальністю «БК Буд-Місто», Товариства з обмеженою відповідальністю «Райдуга-Південь», Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтексо», Товариства з обмеженою відповідальністю «Сіті-Борд», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дектрейл ЛТД», Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергосвіт-Т», Товариства з обмеженою відповідальністю «Альмеро», Товариства з обмеженою відповідальністю «Асторс Компані», Товариства з обмеженою відповідальністю «Лосвел», Товариства з обмеженою відповідальністю «Ергонікс» з підстави удаваного характеру здійснених господарських операцій. 

Обґрунтовуючи свою позицію, ГУ ДПС в Одеській області зазначало, що контрагенти платника мають ознаки фіктивності, в них відсутні трудові та виробничі ресурси, необхідні для виконання оспорюваних поставок. Також звертало увагу на невідповідність номенклатури реалізованих та придбаних постачальниками ТОВ «Ізотерм» товарів (робіт, послуг) та відсутність реального ланцюга постачання реалізованих ними товарно-матеріальних цінностей.

На підставі зазначеного акта перевірки 08 серпня 2019 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0037941401, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1347055,00 грн за основним платежем та 673528,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0037961401, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1557538,00 грн за основним платежем та 778769,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Надаючи оцінку правомірності прийняття ГУ ДПС в Одеській області оскаржуваних актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності та роботи отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.

Не перевірено судом й фактичний альтернативний рух активів у порівнянні із задекларованим.

Не досліджено судом і технічну можливість контрагентів платника виконати спірні поставки з урахуванням їхніх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщення, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо), а також наявності кваліфікованого персоналу в достатній кількості, враховуючи специфіку розглядуваних робіт.

При цьому не перевірено, якими силами та засобами виконувалися підрядні роботи, хто виступав їх конкретними виконавцями, яким чином позивач здійснював контроль за станом виконання робіт тощо.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Таким чином, постановлене у справі судове рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити частково. 

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2020 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                     Р. Ф. Ханова

    В. П. Юрченко