ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 січня 2023 року 
м. Київ
справа № 804/2986/17
адміністративне провадження № К/9901/41955/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Олендера І.Я.,  Васильєвої І.А., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 липня 2017 року (суддя Конєва С.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2017 року (головуючий суддя Олефіренко Н.А., судді: Шальєва В.А., Білак С.В.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «Нікопольський завод технологічного оснащення» до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

У травні 2017 року Приватне акціонерне товариство «Нікопольський завод технологічного оснащення» (далі - ПРАТ «НЗТО», Товариство, позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - Управління, контролюючий орган, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02 лютого 2017 року:
- №0001071407 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 447 228,00 грн. і нарахування штрафних санкцій в сумі 71 335,00 грн.;
- №0001081407 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 317 045,00 грн. і нарахування штрафних санкцій в сумі 79 261,25 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність висновків контролюючого органу щодо необхідності здійснення нотаріального посвідчення і державної реєстрації договору оперативного лізингу та додаткових угод до нього, оскільки чинне на час їх укладення законодавство не містило відповідних вимог; крім того, на думку позивача, неправильними є й висновки контролюючого органу щодо неможливості віднесення до складу витрат за 2015 рік суми заборгованості, яка набула статусу безнадійної у 2013 році, адже Товариство дізналось про припинення юридичної особи-контрагента лише у 2015 році й саме тоді у нього склалась впевненість про безнадійність зазначеної дебіторської заборгованості та її відповідність ознакам, визначеним у підпункті 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 липня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2017 року, адміністративний позов задоволено.

Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що податковий орган, вийшовши за межі власних повноважень, самостійно дійшов висновку про нікчемність/неукладеність договору оперативного лізингу №09-1/179 від 01 травня 2002 року і додаткової угоди №3 від 15 жовтня 2003 року до нього, оскільки діюче на час їх укладення законодавство не вимагало обов`язкового нотаріального посвідчення чи державної реєстрації. Разом з тим, відповідачем не підтверджено, що додаткові угоди до договору оперативного лізингу, які підписувались протягом 2011 - 2014 років, укладались на строк більше ніж три роки, у зв`язку з чим згідно зі статтею 794 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) підлягали державній реєстрації. Що ж до висновків акту перевірки про неправомірне включення позивачем до складу інших операційних витрат безнадійної заборгованості, яка сформувалась в результаті непогашення Товариством з обмеженою відповідальністю «ЧПУ та Системи» боргу в сумі 899 380,00 грн. та, на думку перевіряючих, не є витратами 2015 року, оскільки виникла 13 травня 2013 року (строк закінчення пред`явлення до виконання виконавчого документа), суди відмітили, що Товариством упродовж 2010 - 2015 років вживались заходи, спрямовані на стягнення боргу в судовому порядку та в подальшому - на примусове виконання судового рішення органами державної виконавчої служби; при цьому, позивачем саме у жовтні 2015 року після отримання постанови Харківського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2015 року у справі №820/2208/15 про припинення юридичної особи - ТОВ «ЧПУ та Системи» у відповідності до вимог підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України було прийнято рішення про визнання дебіторської заборгованості ТОВ «ЧПУ та Системи» в сумі 899 380,00 грн. безнадійною та її виключення з активів підприємства з відображенням у бухгалтерському обліку у відповідності до вимог пункту 11 П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість», яким передбачено, що поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, у разі визнання її безнадійною списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Управління подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки та вказуючи на неправильне застосування судами попередніх інстанцій положень матеріального права (зокрема, податкового законодавства, що встановлює порядок віднесення заборгованості до безнадійної, та цивільного законодавства щодо нотаріального посвідчення і державної реєстрації договорів), а також порушення процесуальних норм, просило їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Позивач в письмовому відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.

Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.

Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.

Суди з`ясували, що 01 травня 2002 року між Відкритим акціонерним товариством «Нікопольський Південнотрубний завод» (як лізингодавцем) та Закритим акціонерним товариством «Нікопольський завод технологічного оснащення" (як лізингоодержувачем) укладено договір оперативного лізингу №09-1/179, згідно з умовами якого останнім одержано на умовах оперативного лізингу зі строком дії до 01 січня 2012 року будівлі та споруди цехів.

В подальшому додатковими угодами до вказаного договору, зокрема, термін його дії продовжувався й за останньою угодою погоджений до 30 грудня 2014 року (додаткова угода №17).

Додатковою угодою №3 від 15 жовтня 2003 року до вказаного договору у зв`язку з переходом права власності на об`єкти лізингу від ВАТ "НПТЗ" до ЗАТ "Енергоресурси" сторони погодили, що договір оперативного лізингу №09-1/179 від 01 травня 2002 року зберігає свою силу стосовно нового власника - ЗАТ «Енергоресурси».

У період з 21 листопада 2016 року по 30 грудня 2016 року посадовими особами контролюючого органу проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року, за результатами якої складено акт №14/04-36-14-03.31760880 від 10 січня 2017 року, яким, в свою чергу, встановлено наступні порушення:
- пунктів 138.1, 138.2 статті 138 з урахуванням норм пункту 44.1 статті 44 ПК України та пункту 6-7 П(С)БО 16 «Витрати», пункту 7 П(С)БО 10, підпунктів 14.1.11, 14.1.84 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 50.1 статті 50 (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу), підпункту «г» підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 ПК України, у зв`язку із чим занижено податок на прибуток на загальну суму 447 228,73 грн., у тому числі: за 2014 рік - 285 340,33 грн. та за 2015 рік - 161 888,40 грн.;
- статті 185, пункту 188.1 статті 188, статті 198, пункту 198.3 статті 198, статті 201 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 317 044,63 грн. за січень - грудень 2014 року.

При цьому, Управління вказало, що Товариством всупереч приписів статей 654, 793 - 795, пункту 9 Прикінцевих та перехідних положень ЦК України не здійснено нотаріального посвідчення та державної реєстрації додаткових угод до договору оперативного лізингу від 01 травня 2002 року №09-1/179, укладеного між ВАТ «НПТЗ» та ЗАТ «НЗТО», з огляду на що правочини відповідно до статей 204, 209, 210, 216, 640 ЦК України є неукладеними та такими, що не мають юридичної сили, а Товариством безпідставно включено до складу витрат суми по орендним платежам, сплачені на виконання умов договору оперативного лізингу від 01 травня 2002 року №09-1/179.

Крім того, контролюючий орган дійшов переконання, що позивачем неправомірно включено до складу інших операційних витрат безнадійну заборгованість, яка виникла в результаті непогашення боргу перед позивачем у сумі 899 380,00 грн. Товариством з обмеженою відповідальністю «ЧПУ та Системи», оскільки така заборгованість не може бути витратами 2015 року, набувши статусу безнадійної у 2013 році - після закінчення строку пред`явлення виконавчого документа до виконання.

На підставі акту перевірки контролюючим органом 02 лютого 2017 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №0001071407, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 580 563,00 грн., у тому числі: за податковим зобов`язанням - 447  228,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 71  335,00 грн.;
- №0001081407, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 396 306,25 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями - 317  045,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 79 261,25 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржені Товариством в адміністративному порядку й рішенням ДФС України №8366/6/99-99-11-01-01-25 від 20 квітня 2017 року скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.

Не погоджуючись із прийнятими Управлінням податковими повідомленнями-рішеннями, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Розглядаючи справу, суди з`ясували, що станом на час укладення договору оперативного лізингу та додаткової угоди №3 від 15 жовтня 2003 року до нього діяли положення Цивільного кодексу УРСР від 1963 року, адже Цивільний кодекс України набрав чинності 01 січня 2004 року.

За приписами статті 256 ЦК УРСР за договором майнового найму (в тому числі і оперативного лізингу, який є різновидом майнового найму) наймодавець зобов`язується надати наймачеві майно у тимчасове користування.

Згідно з частиною 2 статті 257 ЦК УРСР договір найму майна державних, кооперативних та інших громадських організацій повинен бути укладений у письмовій формі, за винятком випадків, передбачених окремими правилами.

Строк договору майнового найму визначається за погодженням сторін, якщо інше не встановлено чинним законодавством (стаття 258 ЦК УРСР).

Відповідно до статті 259 ЦК УРСР, коли договір майнового найму укладено без зазначення строку, він вважається укладеним на невизначений строк і кожна із сторін вправі відмовитися від договору в будь-який час, попередивши про це у письмовій формі другу сторону за три місяці.

У разі продовження користування майном після закінчення строку договору при відсутності заперечень з боку наймодавця договір вважається поновленим на невизначений строк і кожна з сторін вправі у будь-який час відмовитись від договору, попередивши про це другу сторону за один місяць (стаття 260 ЦК УРСР).

Також і статтею 128 ЦК УРСР було передбачено, що право власності (право оперативного управління) у набувача майна за договором виникає з моменту передачі речі, якщо інше не передбачено законом або договором.

Отже, проаналізувавши вищевказані норми чинного на момент укладення договору оперативного лізингу 01 травня 2002 року та додаткової угоди №3 від 15 жовтня 2003 року цивільного законодавства, суди визначили, що воно не передбачало будь-яких обмежень строків укладення договорів майнового найму (в тому числі і оперативного лізингу) та не встановлювало вимог до їх нотаріального посвідчення і державної реєстрації. Водночас, Закон України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» №1952-ІV було прийнято лише 01 липня 2004 року, а набрання ним чинності відбулося 03 серпня 2004 року, тобто уже після укладення додаткової угоди №3 від 15 жовтня 2003 року.

Пунктом 9 Прикінцевих та перехідних положень ЦК України визначено, що до договорів, що були укладені до 01 січня 2004 року і продовжують діяти після набрання чинності ЦК України, застосовуються правила цього Кодексу щодо підстав, порядку і наслідків зміни або розірвання таких договорів, незалежно від дати їх укладення.

За змістом статей 793 та 794 ЦК України (в редакції, що діяла з 01 січня 2004 року по 10 січня 2007 року) договір найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) строком на один рік і більше підлягає нотаріальному посвідченню та державній реєстрації.

Положення цих же статей, починаючи з 10 січня 2007 року передбачали, що договір найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) строком на три роки і більше підлягає нотаріальному посвідченню. Договір найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини), укладений на строк не менше ніж на три роки, підлягає державній реєстрації.

Проте, здійснюючи розгляд справи, суди вказали на недоведеність податковим органом того, що складені та підписані протягом 2004 - 2013 років додаткові угоди до договору оперативного лізингу за строком їх укладення підпадали під вимоги зазначених норм ЦК України щодо нотаріального посвідчення і державної реєстрації.

В той же час, суди відмітили, що посадові особи Управління вийшли за межі своїх повноважень та під час здійснення перевірки Товариства за період з 01 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року надали оцінку правочинам, що укладались протягом 2002 - 2013 років, тобто в період, що не охоплювався перевіркою.

Крім того, суди встановили, що реальність виконання сторонами умов договору оперативного лізингу та укладених до нього угод, а також відповідний рух активів підтверджується наявними в матеріалах справи доказами та не спростовано відповідачем в ході судового розгляду справи.

Що ж до висновків акту перевірки про неправомірне включення позивачем до складу інших операційних витрат безнадійної заборгованості, яка сформувалась в результаті непогашення Товариством з обмеженою відповідальністю «ЧПУ та Системи» боргу в сумі 899 380,00 грн. та, на думку перевіряючих, не є витратами 2015 року, оскільки виникла 13 травня 2013 року (строк закінчення пред`явлення до виконання виконавчого документа), суди врахували наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.11 пункту 14.1 ПК України безнадійною заборгованістю є, серед іншого, заборгованість суб`єктів  господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законодавством порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №237 від 08 жовтня 1999 року (далі - Положення), дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.

За пунктом 4 зазначеного Положення безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Таким чином, як відмітили суди, визначати дебіторську заборгованість як безнадійну має саме підприємство й у разі, якщо минув строк позовної давності або у нього існує впевненість про неповернення боржником таких сум.

У цьому випадку судами встановлено, що Товариство зверталось до господарського суду Харківської області з позовом про стягнення з ТОВ «ЧПУ та Системи» заборгованості за договором №9КМ 02-4/151 від 12 березня 2008 року на виконання капітального ремонту п`яти верстатів й рішенням від 28 квітня 2010 року у справі №42/290-09 на користь позивача стягнуто таку заборгованість в сумі 980 475,50 грн.

При цьому, суди з`ясували, що позивач протягом 2010 - 2015 років вживав заходів, спрямованих на примусове виконання зазначеного рішення; постанова про закінчення виконавчого провадження через неможливість виконання рішення суду на його адресу не надходила та лише у жовтні 2015 році йому стало відомо, що щодо контрагента (ТОВ «ЧПУ та Системи») прийнято рішення про припинення юридичної особи (постанова Харківського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2015 року у справі №820/2205/15), після чого ним прийнято рішення про визнання дебіторської заборгованості ТОВ «ЧПУ та Системи» в сумі 899 380,00 грн безнадійною та її виключення з активів підприємства з відображенням у бухгалтерському обліку у відповідності до вимог пункту 11 П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість», якою визначено, що поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, у разі визнання її безнадійною списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат.

Також, суди відхилили твердження відповідача про те, що статус безнадійної заборгованість набувала у день закінчення строку пред`явлення виконавчого документа до виконання (13 травня 2013 року), оскільки, як вже зазначалось в цій постанові та встановлено судами, позивачеві від органів державної виконавчої служби не надходили документи про закриття виконавчого провадження і повернення виконавчого документа, внаслідок чого він до жовтня 2015 року (тобто до отримання рішення про припинення юридичної особи - боржника) мав обґрунтовані очікування на отримання у майбутньому економічних вигод від стягнених сум заборгованості за судовим рішенням.

Отже, віднесення позивачем дебіторської заборгованості ТОВ «ЧПУ та Системи» в сумі 899 380,00 грн до безнадійної після прийняття рішення суду про припинення юридичної особи, як зазначили суди, є цілком логічним й жодним чином не порушує норм податкового законодавства та стандартів бухгалтерського обліку.

Враховуючи наведене вище в сукупності, Верховний Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про наявність, в даному випадку, правових підстав для задоволення позовних вимог.

З огляду на викладене, доводи касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень. Відповідач на обґрунтування своїх вимог не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню), чи порушення процесуального права судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.

У касаційній скарзі не наведено інших обґрунтувань ніж ті, які були викладені в акті перевірки, запереченнях на позовну заяву та апеляційній скарзі, та яким суди вже надавали оцінку. Фактично ж доводи касаційної скарги зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України не входить до повноважень касаційного суду.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 липня 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2017 року- без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді | С.С. Пасічник І.Я.Олендер   І.А. Васильєва