ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 лютого 2023 р. 	Справа № 520/8275/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Мінаєвої О.М.
суддів: Калиновського В.А. ,  Макаренко Я.М. 
за участю секретаря судового засідання  Пукшин Л.Т
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2021 року, головуючий суддя І інстанції: Рубан В.В., м. Харків, повний текст складено 20.12.21 року у справі № 520/8275/21
за позовом            товариства з обмеженою відповідальністю "Автотрансагентство"      
до               Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Державної податкової служби України                                 
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю "Автотрансагентство", звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Державної податкової служби України, в якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення №2467873/32438954 від 12.03.2021 р. про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.02.2021р. № 6 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2021 року у справі № 520/8275/21 позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення №2467873/32438954 від 12.03.2021 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.02.2021р. № 6 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Автотрансагентство" судовий збір у розмірі 2270 грн., в тому числі 1135 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України та 1135 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України.
Відповідач, Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2021 року у справі № 520/8275/21 скасувати, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.  
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на те, що суд першої інстанції невірно застосував приписи п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України та не взяв до уваги приписи постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165 та наказу Міністерства фінансів України від 12.12.2019 р. № 520. На думку заявника, суд першої інстанції невірно визначив предмет доказування по справі, а саме предметом доказування є не дослідження господарських операцій, а відповідність наданих платником податків документів вичерпному переліку, визначеному у постанові Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165 та наказі Міністерства фінансів України від 12.12.2019 р. № 520. До контролюючого органу у підтвердження вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки податкової накладної, позивачем надано повідомлення з документами у підтвердження реальності здійснення господарських операції. За результатами розгляду наданих документів, рішеннями відповідача підприємству відмовлено у реєстрації податкової накладної внаслідок ненадання платником податків копій документів, перелік яких зазначено у рішенні № 2467873/32438954 від 12.03.2021 року, а саме розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (додаткова інформація платіжні доручення не завірені печаткою банка). Податковий орган вважає, що позивачем по податковій накладній не надано первинних документів, необхідних для реєстрації податкової накладної, визначених у п. 5 Порядку, для підтвердження відсутності наявності ризику за податковими накладними, а отже, рішення комісії Головного управління ДПС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято відповідно до чинного законодавства. 
Також вважає, що позовна вимога про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкові накладні/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є неправомірною, оскільки такі дії є дискреційними повноваженнями відповідача.
Крім того, зазначає, що судом першої інстанції невірно застосовано приписи ч. 5 ст. 134 КАС України, вважає, що представником позивача жодним чином не доведено обгрунтованості відшкодування витрат на правничу допомогу. 
Розглянувши матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги у відповідності до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, у відношенні підприємства було прийнято рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2467873/32438954 від 12.03.2021 р. про відмову в реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 6 від 04.02.2021 року (а.с. 55-56).
Позивач звернувся зі скаргою до Державної податкової служби України на вказане рішення комісії Головного управління ДПС, Державна податкова служба України рішенням №14336/32438954/2 від 30.03.2021 року за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відмовила у задоволенні скарги 9а.с. 64-67).
Не погодившись із рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, яким відмовлено в реєстрації розрахунку коригування, позивач звернувся до суду з позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2467873/32438954 від 12.03.2021 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 6 від 04.02.2021 р. є протиправним та підлягає скасуванню. 
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.
У відповідності до статті 19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та способом, передбаченими Конституцією та законами України. 
Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
У відповідності до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до п.192.1 ст. 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
З матеріалів справи встановлено, що позивач здійснив повернення грошових коштів згідно платіжного доручення № 39 від 04.02.2021 року на суму 250000,00 грн. (призначення платежу - повернення передплати за сільгосптехніку згідно Договору №26-СХ від 26.10.2020 р., в т.ч. ПДВ 20% 41666,67 грн.).
Позивачем до податкового органу подано на реєстрацію розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 6 від 04.02.2021 року до податкової накладної № 3 від 27.10.2020  р., по платіжному дорученню № 39 від 04.02.2021 року на суму 250000,00 грн. (а.с. 55- 56).
Проте, позивачем було отримано від контролюючого органу квитанцію від 25.02.2021 року, в якій вказано, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкових накладних / розрахунків коригування № 6 від 04.02.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 8432, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 57 - 58).
Відповідно до пп. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З 01.02.2020 р. діє Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165 (далі за текстом - Порядок №1165).
Відповідно до п. 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації) визначених у вказаному пункті цього Порядку.
У відповідності до п. 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Згідно з п. 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пункту 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п. 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до п. 25 Порядку № 1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Отже, з аналізу наведених приписів Порядку № 1165 слідує, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена з підстав відповідності критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснених операцій.
Колегією суддів встановлено, що контролюючим органом реєстрацію розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 6 від 04.02.2021 року до податкової накладної № 3 від 27.10.2020 року зупинено та в квитанції про зупинення його реєстрації в ЄРПН від 25.02.2021 року запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем до Головного управління ДПС у Харківській області надіслано повідомлення про надання пояснення та копій документів щодо реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 6 від 04.02.2021 року.
Разом з повідомленням платником податків було надіслано до податкового органу пояснення від 03.03.2021 року (Вих. №03/03-1) та додаткові документи (а.с. 60-61).
З наданих документів судом встановлено, що 26.10.2020 року між товариством з обмеженою відповідальністю "Автотрансагентство" (постачальник) та приватним акціонерним товариством «У.П.Е.К.» (покупець) було укладено Договір поставки №26-СХ (надалі - Договір), умовами якого передбачено, що постачальник за цим Договором зобов`язується передати у власність покупця товар, номенклатура, кількість і ціна якого визначаються відповідно до Специфікацій, які є невід`ємною частиною цього Договору (п. 1.1. Договору). Покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар, зазначений в Специфікаціях, що є невід`ємною частиною цього Договору (п. 1.2. Договору).
Асортимент, кількість і ціни на товар та умова поставки узгоджуються сторонами на підставі замовлення покупця і відображаються в специфікаціях, що є невід`ємною частиною цього Договору (п. 1.3. Договору). Розрахунки за товар за Договором здійснюється в національній валюті України, в безготівковій формі, шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника. За згодою сторін розрахунки за цим Договором можуть також проводиться і шляхом видачі простих векселів згідно з чинним законодавством України (п. 2.3. Договору). Оплата за товар по даному Договору здійснюється покупцем протягом 10 (десяти) календарних днів з моменту передачі товару постачальником покупцеві та підписання уповноваженими представниками сторін акту приймання-передачі або видаткової накладної, якщо інший порядок та строки оплати не зазначено в специфікації (п. 2.4. Договору). Датою платежу за цим Договором є дата зарахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника, підтвердженням чого є відповідна виписка банку (п. 2.5. Договору). Сторони можуть передбачити в Специфікаціях до цього Договору інший порядок і термін оплати за окремою партією Товару (п. 2.6. Договору).
На виконання вищезазначених умов сторони уклали специфікацію №1 від 26 жовтня 2020 року до Договору на поставу товару, а саме: агрегату-зчіпки причіпної гідрофікованої боронувальної ЗПГ-15 (ЛІРА -15) в кількості 6 одиниць на загальну суму 1478767,75 грн. в тому числі ПДВ-20%, що становить 246461,29 грн. Умовами специфікації сторони передбачили здійснення попередньої оплати у розмірі 1400000,00 грн. з ПДВ.
Відповідно до укладеної специфікації №1 від 26 жовтня 2020 року до Договору на поставу приватне акціонерне товариство «У.П.Е.К.» згідно платіжного доручення №3140 здійснило попередньо оплату у розмірі 1400000,00 грн. з ПДВ. Оплата здійснена 27.10.2020 року, що підтверджується банківською випискою за 27.10.2020 року.
ТОВ «Автотрансагенство» відповідно до приписів п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України складено податкову накладну №3 від 27.10.2020 р. та направлено 28.10.2020 р. для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Згідно отриманої квитанції №1 від 28.10.2020 р. податкову накладну прийнято 28.10.2020 року (реєстраційний номер документа 9280008263).
Зазначена податкова накладна складена та зареєстрована за першою подією відповідно до вимог ст. 187 Податкового кодексу України на попередню оплату згідно платіжного доручення №3140 від 27.10.2020 року за агрегат-зчіпку причіпну гідрофіковану боронувальну ЗПГ-15 (ЛІРА-15) відповідно до Договору. Загальна сума податкового зобов`язання за ставкою 20% згідно податкової накладної №3 від 27.10.2020 р. становила 233333,33 грн.
У ході виконання Договору між сторонами досягнуто домовленостей про зміну умов договору в частині номенклатури та кількості товару, який має бути поставлений згідно специфікації №1 від 26 жовтня 2020 року, про що сторони уклали додаткову угоду (б/н) від 17 листопада 2020 року.
Умовами Додатковій угоді сторони передбачили наступне:
«1. Сторони прийшли до згоди змінити умови специфікації №1 від 26 жовтня 2020 року до договору поставки №26-СХ від 26 жовтня 2020 року та викласти її в новій редакції.
2. У зв`язку зі зміною номенклатури та кількості поставленого товару сторони прийшли до згоди попередню оплату у розмірі 651145,00 грн. вважати як попередню оплату за товар по Специфікації №1 від 26 жовтня 2020 року (в редакції від 17.11.2020 р.) до договору поставки №26-СХ від 26 жовтня 2020 року.
3. Залишкову суму коштів, які сплачені покупцем у якості попередньої оплати згідно платіжного доручення №3140 від 27.10.2020 у розмірі 748855,00 грн. постачальник зобов`язаний повернути покупцеві у строк до 10 лютого 2021 року на його розрахунковий рахунок.
4. Інші умови Договору залишені без змін.»
Відповідно до змінених умов специфікації №1 від 26 жовтня 2020 року в редакції від 17 листопада 2020 року позивач (постачальник) зобов`язався виконати постачання іншого товару, а саме: «борони шлейфової ЗПГІІ1-21 (ЛАРІ-21) в кількості 1 одиниці на загальну суму 651145,00 грн. в тому числі ПДВ 20% в сумі 108524,17 грн.
Після підписання додаткової угоди та специфікації №1 в новій редакції позивач (постачальник) здійснив постачання вказаного товару, що підтверджується видатковою накладною № 424 від 17 листопада 2020 року.
Разом з тим, як передбачено умовами додаткової угоди позивач (постачальник) суму раніше сплачених коштів згідно платіжного доручення №3140 від 27.10.2020 року у розмірі 651145,00 грн. зарахував як попередню оплату за товар по специфікації №1 від 26 жовтня 2020 року (в редакції від 17.11.2020 р.) до договору поставки №26-СХ від 26 жовтня 2020 року.
На виконання п. 3 додаткової угоди до договору, в якому зазначено, що «Залишкову суму коштів, які були сплачені покупцем у якості попередньої оплати згідно платіжного доручення 3140 від 27.10.2020 у розмірі 748855,00 грн. постачальник зобов`язаний повернути покупцеві у строк до 10 лютого 2021 року на його розрахунковий рахунок». Позивач (постачальник) здійснив повернення грошових коштів трьома платежами на загальну суму 748855,00 грн., згідно наступних платіжних доручень: № 37 від 04.02.2021 року на суму 248855,00 грн. (призначення платежу повернення передоплати за сільгосптехніку згідно Договору №26-СХ від 26.10.2020 р. в т.ч. ПДВ 20% 41475,83 грн.); № 38 від 04.02.2021 року на суму 250000,00 грн. (призначення платежу повернення передоплати за сільгосптехніку згідно Договору №26-СХ від 26.10.2020 р. в т.ч. ПДВ 20% 41666,67 грн.); № 39 від 04.02.2021 року на суму 250000,00 грн. (призначення платежу повернення передоплати за сільгосптехніку згідно Договору №26-СХ від 26.10.2020 р. в т.ч. ПДВ 20% 41666,67 грн.).
Оскільки повернення попередньої оплати здійснювалося трьома платежами, позивачем подано три розрахунки коригування кількісних та вартісних показників: РК № 4 від 04.02.21р., по платіжному дорученню № 37 від 04.02.2021 року на суму 248855,00 грн., РК № 5 від 04.02.21р., по платіжному дорученню № 38 від 04.02.2021 року на суму 250000,00 грн. та РК № 6 від 04.02.21р., по платіжному дорученню № 39 від 04.02.2021 року на суму 250000,00 грн.
Розрахунки коригування кількісних та вартісних показників № 4, від 04.02.21р., по платіжному дорученню № 37 від 04.02.2021 року на суму 248855.00 грн. та № 5, від 04.02.21 р., по платіжному дорученню № 38 від 04.02.2021 року на суму 250000,00 грн. відповідачем прийняті без зауважень та податкові зобов`язання позивача відкориговані.
Реєстрація розрахунку коригування кількісних та вартісних показників № 6 від 04.02.21р., по платіжному дорученню № 39 від 04.02.2021 року на суму 250000,00 грн. зупинена.
В квитанції про зупинення реєстрації №9036602394 від 25.02.2021 року зазначено, що «Сума компенсації вартості товару/послуги 8432, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснений та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.»
Позивачем надано повідомлення №1 від 04.03.2021 року про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено з поясненнями вих. №03/03-1 від 03 березня 2021 року. До зазначених повідомлення та пояснень додані також копії: Договору поставки №26-СХ від 26 жовтня 2020 року із специфікацією №1 від 26 жовтня 2020 року; додаткової угоди (б/н) від 17 листопада 2020 року та специфікації №1 від 26 жовтня 2020 року до договору поставки №26-СХ від 26 жовтня 2020 року в новій редакції від 17 листопада 2020 року; банківської виписки про перерахування попередньої оплати згідно платіжного доручення №3140 від 27.10.2020 року на суму 1400000,00 грн. з ПДВ; платіжного доручення № 37, № 38, № 39 від 04.02.2021 року про повернення передоплати за сільгосптехніку згідно Договору №26-СХ від 26.10.2020 р.; видаткової накладної №424 від 17 листопада 2020 року про постачання товару.
Незважаючи на подані документи, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, у відношенні підприємства було прийнято рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2467873/32438954 від 12.03.2021 року про відмову в реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 6 від 04.02.2021 року (а.с. 62 - 63).
З матеріалів справи встановлено, що вказані первинні документи та пояснення стосовно здійснених господарських операцій позивачем було надано до контролюючого органу, що в свою чергу спростовує викладене в оскаржуваному рішенні відповідача твердження про ненадання позивачем розрахункових документів та (або) банківських виписок з особових рахунків, а також інформацію в квитанції про зупинення реєстрації РК в ЄРПН стосовно відповідності ненадання певних документів п.5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Доказів наявності ознак фіктивності в діяльності контрагенту позивача, нікчемності або недійсності угоди, укладеної позивачем або відсутності реального характеру операції матеріали справи не містять, а відповідачами таких доказів до суду не надано.
Колегія суддів зазначає, що в квитанції від 25.02.2021 року, якою зупинено реєстрацію розрахунків коригування, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 57 - 58).
При цьому, в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування не зазначено переліку документів, які потрібно надати позивачу до контролюючого органу, які б були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів зазначає, що в такому випадку недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації розрахунку коригування призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим не обмеженої дискреції. 
Таким чином, вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, теж є незаконним. 
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду викладеною в постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 25.10.2019 року у справі №0340/1834/18.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 року за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 520).
Відповідно до п. 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 передбачено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно п. 6 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Пунктом 7 Порядку № 520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (п. 11 Порядку №520).
Отже, рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування приймається у разі непідтвердження платником податків документально інформації, зазначеної у розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено. 
Податковим органом у квитанціях не зазначено переліку документів, необхідних для реєстрації розрахунку коригування, що виключало можливість виконання позивачем як платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування, що прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.
Вирішуючи питання щодо законності оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2467873/32438954 від 12.03.2021 р., суд зауважує, що зупинення реєстрації розрахунків коригування за своїм змістом є передумовою для прийняття рішення про відмову у їх реєстрації. 
Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання розрахунків коригування прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів який має бути наданий. Без наведення такого переліку, рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації розрахунків коригування є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів, а не будь-яких на власний розсуд. 
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Квитанції про зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування не містить обґрунтованих причин зупинення їх реєстрації та конкретного переліку документів, які позивач мав надати контролюючому органу.
Однак, після отримання вказаної квитанцій, позивачем на виконання норм діючого законодавства було направлено відповідачеві первинні документи та пояснення стосовно здійснених господарських операцій.
Натомість комісією контролюючого органу було прийнято оскаржуване рішення про відмову у реєстрації вказаного розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, із зазначенням причин: ненаданням платником податку розрахункових документів або банківських виписок з особових рахунків.
Між тим, колегією суддів встановлено, що позивачем було надано податковому органу копії первинних документів, які підтверджують реальність здійснення операцій згідно поданого розрахунку коригування кількісних і вартісних показників. 
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що відповідач мав правові підстави для прийняття рішення про реєстрацію поданої позивачем розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 6 від 04.02.2021 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З огляду на викладене, враховуючи безпідставність та необґрунтованість зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування, що слугувало передумовою для прийняття комісією відповідача рішення про відмову у її реєстрації, колегія суддів доходить висновку про незаконність рішення відповідача №2467873/32438954 від 12.03.2021 р.
Щодо доводів апеляційної скарги, стосовно того, що платіжні доручення не заверені печаткою банка, колегія суддів наголошує, що платіжне доручення № 39 від 04.02.2021 р. роздрукована позивачем з системи обміну електронними фінансовими документами з банком (комплекс "Клієнт-Банк"), тому не містить відбитка штампу банку про проведення платежу. Крім того, банківською випискою підтверджено, що 04.02.2021 р. позивач повернув предоплату ПАТ «У.П.Е.К.» за сільгосптехніку згідно Договору №26-СХ від 26.10.2020 р. в т.ч. ПДВ 20% 41666,67 грн. (а.с. 52-54).    
Доводи апелянта про те, що суд першої інстанції невірно застосував приписи п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, положення постанови Кабінету Міністрів України № 1165, Порядку № 520 колегія суддів вважає помилковими з підстав, викладених вище.
Посилання апелянта на те, що судом першої інстанції невірно визначено предмет доказування у справі, який полягає не у дослідженні господарських операцій, а у відповідності наданих платником документів вичерпному переліку колегія суддів визнає необґрунтованими, оскільки судом першої інстанції не встановлювалась реальність господарських операцій позивача з його контрагентом, а було надано оцінку наявності підстав для відмови податковим органом в реєстрації розрахунку коригування, поданої позивачем.
Доводи податкового органу про те, що позивачем не надано первинних документів, необхідних для реєстрацій спірної податкової накладної, визначених у п.5 Порядку №520, для підтвердження відсутності наявності ризику за поданою податковою накладною колегія суддів відхиляє та зазначає, що в квитанції при зупиненення реєстрації розрахунку коригування податковим органом не зазначено конкретного переліку необхідних документів, натомість позивачем подано необхідну кількість документів, яких було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування, що встановлено під час судового розгляду.
Колегія суддів зауважує, що контролюючий орган має зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. 
В даному випадку, відповідачами обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішенні про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників.
Натомість, у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування. 
Колегія суддів також зауважує, що при вирішенні питання про реєстрацію розрахунку коригування адміністративний суд не досліджує зміст господарських відносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податковий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації розрахунку коригування, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість здійснення операції та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, а тому оскаржувані рішення відповідача підлягають скасуванню, а позовні вимоги - задоволенню.
Колегія суддів не приймає доводів апеляційної скарги стосовно виключних повноважень ДПС України в частині вирішення питання судом щодо реєстрації податкових накладних з наступних підстав.
Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.
Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.
Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.
Відповідно до Рекомендацій Ради Європи №R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.
Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.
Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Такий розрахунок коригування не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних розрахунку коригування та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Відтак, відсутність реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.
Законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання органу ДПС зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників в ЄРПН, у зв`язку з чим колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, а саме: зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.02.2021р. № 6 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів не приймає довід апеляційної скарги, що судом першої інстанції невірно застосовано приписи ч. 5 ст. 134 КАС України, оскільки в даній справі не розглядалось питання щодо стягнення судових витрати на професійну правничу допомогу.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог.
В силу ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Відповідачем не доведено правомірність свого рішення.  
Відповідно до п.п. 1, 3 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. При розгляді справи встановлено, що при прийнятті оскаржуваного рішення, відповідач діяв необґрунтовано, без врахування всіх обставин справи, та всупереч вимогам чинного законодавства.
Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з ч. 1 ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що при прийнятті рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2021 року у справі № 520/8275/21 суд дійшов правильних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених підстав, висновків суду не спростовують.   
Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2021 року у справі № 520/8275/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий суддя 		О.М. Мінаєва 	
Судді	   	В.А. Калиновський    Я.М. Макаренко   	
Постанова складена в повному обсязі  08.02.23 р.