ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 листопада 2022 року 
м. Київ
справа № 560/742/19
адміністративне провадження № К/9901/32381/19 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Олендера І.Я.,

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №560/724/19 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 14.06.2019 (суддя Гнап Д.Д.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 09.10.2019 (головуючий суддя Кузьмишин В.М., судді: Сушко О.О., Сторчак В.Ю.),

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 14.06.2019, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 09.10.2019, позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області 19.11.2019, тобто в межах строку на касаційне оскарження, звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду.

Ухвалою Верховного Суду від 02.12.2019 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу в справі №560/724/19.

Ухвалою суду від 07.11.2022 розгляд справи призначено у попередньому судовому засіданні на 08.11.2022. 

Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 КАС України.

Верховний Суд, на підставі встановлених фактичних обставин справи, з`ясував наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, у період часу з 21.08.2018 по 18.09.2018 (термін проведення перевірки продовжувався з 19.09.2018 по 25.09.2018 на підставі наказу Головного управління ДФС у Хмельницькій області від 17.09.2018 №2661) на підставі направлень, виданих Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області від 15.08.2018 №2478, від 28.08.2018 №2581, від 15.08.2018 №2477 та від 05.09.2018 №2707, працівниками контролюючого органу, відповідно до статей 20, 75, 77, 81, 82 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2018 рік, на підставі наказу Головного управління ДФС у Хмельницькій області від 26.07.2018 №2220, проведена планова виїзна документальна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2015 по 30.06.2018, валютного законодавства за період з 01.07.2015 по 30.06.2018, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2012 по 30.06.2018, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.

За результатами перевірки складено акт від 02.10.2018 №1509/22-01-14-012/34337479.

На підставі положень пункту 86.7 статті 87 Податкового кодексу України товариством з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" подано заперечення.

У період часу з 31.10.2018 по 06.11.2018 (термін проведення перевірки продовжувався з 07.11.2018 по 08.11.2018 на підставі наказу Головного управління ДФС у Хмельницькій області від 06.11.2018 №3138), працівниками контролюючого органу на підставі направлень від 26.10.2018 №4108 та від 26.10.2018 №4109, відповідно до статей 20, 75, 78, 81, 82 Податкового кодексу України, на підставі наказу Головного управління ДФС у Хмельницькій області від 24.10.2018 №3022, проведена позапланова виїзна документальна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" у зв`язку з поданням платником заперечення до акту про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Старокостянтинів АГРО" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2015 по 30.06.2018, валютного законодавства за період з 01.07.2015 по 30.06.2018, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2012 по 30.06.2018, в якому платник надає документи та посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки.

За результатами перевірки складено акт від 15.11.2018 №1634/22-01-14-12/34337479, відповідно до висновків якого, зокрема, встановлено порушення товариством з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО":

пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, абзацу 2 пункту 188.1 статті 188, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.1, пункту 198.3, підпункту "б" та підпункту "г" пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198, пункту 199.2, пункту 199.3 статті 199, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, в результаті чого завищено залишок від`ємного значення (р.21 Декларації) у сумі 747213 грн, у тому числі за червень 2018 року в сумі 747213 грн;

абзацу "з" пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), пунктів 3, 11 наказу Мінфіну від 31.12.2015 №1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" в результаті чого не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 603830грн.

На підставі висновків перевірки, Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області винесено податкові повідомлення-рішення:

№0012251412 від 05.12.2018, яким зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 747213грн;

№0012261412 від 05.12.2018, відповідно до якого зазначено, що встановлено відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних / розрахунків коригування на суму ПДВ 562869 грн, у зв`язку з чим попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні /розрахунки коригування у строк, визначений пунктом 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України та згідно з статтею 120-1 Податкового кодексу України, застосовано штраф в розмірі 50% у сумі 281434,50грн.

За наслідками адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення залишено без змін.
Позивач, вважаючи протиправними податкові повідомлення-рішення №0012261412 від 05.12.2018 та №0012251412 від 05.12.2018 в частині зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 562878,54грн, звернувся з позовом до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень. Суди посилались на те, що контролюючий орган при винесенні податкового повідомлення-рішення №0012251412 від 05.12.2018 дійшов помилкового висновку про неправомірність віднесення до бази оподаткування загальну вартість списаної сільськогосподарської продукції, у тому числі ПДВ. Крім цього, суди встановили, що придбані роботи/послуги є такими, що належать до господарської діяльності позивача. Як наслідок, позивачем правомірно віднесено до складу податкового кредиту суму ПДВ по податкових накладних, складених ТОВ "Агропросперіс" та ТОВ "Промінь Агро". Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0012261412 від 05.12.2018, суди виходили з того, що позивач не був зобов`язаний нараховувати податкові зобов`язання на суму сформованого податкового кредиту та складати і реєструвати відповідні податкові накладні.

Податковий орган оскаржив рішення судів попередніх інстанцій у касаційному порядку. Як вказує відповідач, оскаржувані судові рішення винесені з неправильним застосуванням норм матеріального права, а саме: пунктів 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, абзацу 2 пункту 188.1 статті 188, підпункту 192.1.1 пункту 192 статті 192, пунктів 198.1, 198.3, підпункту г пункту 198.5 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, та з порушенням норм процесуального права, зокрема: статей 73, 74, 76, 79 КАС України, у зв`язку з чим, рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню.

Позивач, з урахуванням додаткових пояснень, у відзиві на касаційну скаргу, посилається на висновки Верховного Суду в подібних спорах, вказує на обґрунтованість рішень судів першої  та апеляційної інстанцій, просить залишити касаційну скаргу без задоволення. 

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга податкового органу не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, податковий орган дійшов висновку про порушення ТОВ "Старокостянтинів АГРО" вимог підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України внаслідок не віднесення до бази оподаткування вартості товарів/послуг в сумі 176878грн та ненарахування податкових зобов`язань з ПДВ в загальній сумі 35376грн внаслідок списання зернових культур понад норми природного убутку.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. 

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як слідує з оскаржуваних судових рішень, на підставі матеріалів справи судами з`ясовано, що між ТОВ "Старокостянтинів АГРО" (продавець) та AGROPROSPERIS TRADING 2 LIMITED (покупець) 19.07.2017 укладено контракт №SKA/apt2/Corn/17, відповідно до якого продавець зобов`язується продати покупцеві товар, а покупець зобов`язується придбати товар та оплатити його вартість на умовах та в строки, визначені контрактом. 

За змістом пункту 1.1 контракту товар - кукурудза українського походження, врожаю 2017 року, насипом. Базис поставки товару - DAP згідно Incoterms 2010, якщо інше не визначено у додатках до цього контракту. У разі виявлення розбіжностей між умовами цього контракту та положеннями Incoterms 2010, умови цього контракту будуть мати перевагу (пункт 6.1). Конкретне місце поставки товару відповідно до п.6.1 визначається у додатках до цього контракту (пункт 6.2). Поставка здійснюється залізничним транспортом та/або автотранспортом згідно транспортних інструкцій покупця (пункт 6.3). Датою переходу права власності на товар від продавця до покупця є дата завершення митного оформлення (відбиток на всіх аркушах митної декларації особистої номерної печатки посадової особи митного органу, яка завершила митне оформлення (паперова версія), або відмітка про завершення митного оформлення та засвідчення митної декларації електронним цифровим підписом такої особи (електронна версія) (пункт 6.4).

Між товариством з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" (продавець) та AGROPROSPERIS TRADING 2 LIMITED (покупець) 01.12.2017 укладено додаткову угоду №01/117 до контракту №SKA/apt2/Corn/17 від 19.07.2017, відповідно до пункту 5 якої, базис поставки - DAP, МТП Южний, Україна (згідно з INCOTERMS 2010).

Тобто, з урахуванням змісту правочину, перехід права власності на користь нерезидента відбувається не на об`єм товару, поставлений у порт, а на об`єм, визначений у митній декларації. Як наслідок, саме товариство з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" є власником продукції та несе портові втрати, які виникають до моменту завантаження товару на судно.

Товариством з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" в жовтні 2015 року, грудні 2015 року, березні 2016 року, квітні 2016 року, квітні 2017 року, грудні 2017 року, січні 2018 року, лютому 2018 року, травні 2018 року на підставі актів на списання сільгосппродукції та довідок проведено списання пшениці, ріпаку, кукурудзи, сої на складах ТОВ "Тіс-Міндобрива", ТОВ "Тіс-Зерно", ТОВ "Грінтур-Екс", ТОВ "Ілічівський зерновимй термінал", ТОВ "Олімпекс Купе Інтернейшнл" в загальній кількості 47033 кг. Зокрема, відбулося списання природного убутку зернових.

Загальна вартість списаної товариством з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" 47033 кг сільгосппродукції становить 176877,95грн, у тому числі 35376 грн ПДВ.

Довідки, надані ТОВ "Іллічівський зерновий термінал", ТОВ "Тіс-Зерно", ТОВ "Тіс-Міндобрива", ТОВ "Грінтур-Екс", ТОВ "Олімпекс Купе Інтернейшенел", засвідчують, що фактично при проведенні навантажувально-розвантажувальних робіт втрати становили відповідну кількість відображену у таких довідках.

Податковий орган посилався на відсутність договорів транспортування, навантаження, приймання, розміщення, зберігання сільськогосподарської продукції між товариством з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" та ТОВ "Іллічівський зерновий термінал", ТОВ "Тіс-Зерно", ТОВ "Тіс-Міндобрива", ТОВ "Грінтур-Екс", ТОВ "Олімпекс Купе Інтернейшенел".

Суди відзначили, що незалежно від наявності чи відсутності договору з надання послуг портами з навантаження, приймання, розміщення, зберігання сільськогосподарської продукції, їх обов`язок полягає у фіксації фактично завантаженої продукції на морське судно, яка в кінцевому результаті є меншою (кг) ніж була поставлена в термінал до моменту завантаження, у зв`язку з наявними аспіраційними втратами.

При цьому, відповідач стверджує, що у нормативних документах не встановлено норм природного убутку при здійсненні операцій з приймання зернових та їх відвантаженні/навантаженні. Поряд з цим, вважає, що ТОВ "Старокостянтинів АГРО" здійснено списання зернових пшениці, ріпаку, сої, кукурудзи на складах ТОВ "Тіс-Міндобрива", ТОВ "Тіс-Зерно", ТОВ "Грінтур-Екс", ТОВ "Ілічівський зерновий термінал", ТОВ "Олімпекс Купе Інтернейшнл" в кількості 47033кг поза межами норм природного убутку.

Судами зауважено, що втрати товарів у процесі зберігання/транспортування є об`єктивно існуючими природними та невідворотними процесами, що знаходяться поза межами контролю та впливу підприємства і є невід`ємною частиною господарської діяльності. Списання убутку товарів у межах норм природного убутку не є операцією у розумінні статті 185 ПК України, оскільки не відбувається ані постачання товару (перехід права власності), ані використання товарів у негосподарській діяльності (втрати є невідворотними і є частиною господарської діяльності). При цьому, вартість природних втрат покривається у ціні продажу товару, бере участь у формуванні податкових зобов`язань. 

Крім того, суди врахували, що відповідачем не наведено в актах перевірок, під час судового розгляду цієї справи, жодного розрахунку фактичних втрат сільськогосподарської продукції з перевищенням норм природного убутку.

Таким чином, позивачем правомірно не віднесено до бази оподаткування загальну вартість списаної ним 47033 кг сільгосппродукції у сумі 176877,95грн, у тому числі 35376 грн ПДВ.

Також, у цій справі перевіркою встановлено заниження позивачем податкових зобов`язань на загальну суму 527503грн в результаті віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ по податкових накладних, складених ТОВ "Агропросперіс" на суму ПДВ 302603 грн, ТОВ "Промінь Агро" на суму ПДВ 224900грн.

Як вважав податковий орган, основні реквізити "опис (номенклатура) товарів послуг та їх обсяг постачання та код послуги заповненні з порушенням вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України та Державного класифікатора продукції та послуг 016:2010, що не дало змоги ідентифікувати зміст послуг, що постачаються, їх обсяг та вартість та, як наслідок, зв`язок з веденням господарської діяльності платника.

Судами з`ясовано, що між ТОВ "Старокостянтинів Агро" (клієнт) та ТОВ "Промінь Агро" (виконавець) 01.01.2017 укладено договір про надання абонентських послуг. Пункт 2 зазначеного договору визначає перелік послуг, які надаються виконавцем.

Між ТОВ "Промін АГРО" (виконавець) та ТОВ "Ставрокостянтинів АГРО" (клієнт) 01.01.2018 укладено додаткову угоду до договору про надання абонентських послуг, відповідно до якої пункт 8.2 договору викладено в наступній редакції: "8.2. Строк цього договору починає свій перебіг у момент, визначений у пункті 8.1. цього договору та закінчується "31" грудня 2018 року (включно)".

ТОВ "Промінь Агро" по першій події - надходженню оплати за абонентські послуги виписані та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму 1124499,96грн.

ТОВ "Промінь Агро" оформлені акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) номенклатура послуги "абонентські консультаційні послуги".

Між ТОВ "Старокостянтинів АГРО" (клієнт) та ТОВ "Агропросперіс" (виконавець) 04.01.2016 укладено договір про надання абонентських послуг. Пункт 2 зазначеного договору містить перелік послуг, які надаються виконавцем.

ТОВ "Агропросперіс" на абонентські консультаційні послуги по першій події - надходження авансів, виписані на адресу ТОВ "Старокостянтинів АГРО" та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму 1513013грн. У них зазначена виключно одна номенклатура "абонентські консультативні послуги", у графі 3.3 зазначений код ДКПП "70.22". ТОВ "Агропросперіс" оформлені акти здачі-прийняття робіт (надання послуг).

Судами встановлено, що висновки, зроблені відповідачем про фактично непідтвердженням реального характеру операцій з надання ТОВ "Промінь Агро" та ТОВ "Агропросперіс" абонентських послуг ТОВ "Старокостянтинів АГРО" для податкового органу слугувала та обставина, що в зазначених актах здачі-прийняття робіт (надання послуг) містяться загальні відомості про послуги, при цьому відсутня інформація про конкретні заходи та результати наданих послуг.

Як вказали суди, незазначення певної інформації при оформленні актів здачі - приймання робіт (надання послуг), звітів про надані послуги, не є безумовною підставою для висновку про позбавлення їх юридичної сили та доказовості, та, відповідно, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних, зокрема інших первинних документів, слідує, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).

У тому числі, ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлено. Більше того, не заповнення у певних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, а також відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.

При цьому, за відсутності законодавчих вимог у деталізації опису господарської операції у актах здачі-приймання робіт (надання послуг), підтвердженням надання послуг окрім укладання сторонами актів здачі-приймання робіт (надання послуг), слугують також звіти до таких актів, які містять деталізацію послуг.

Суд першої інстанції звертав увагу на те, що з запереченнями на акт перевірки від 02.10.2018 позивач надав відповідачу звіти у вигляді "розшифровок", які містять повний перелік наданих послуг.

Крім того, акти перевірок від 02.10.2018 та від 15.11.2018 не містять доказів порушення податкового законодавства позивача по взаємовідносинах з ТОВ "Агросперіс" та ТОВ "Промінь АГРО", як і доказів неможливості реального здійснення ТОВ "Агросперіс" та ТОВ "Промінь АГРО" господарських операцій з контрагентами з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для надання послуг, фактичного нездійснення контрагентами підприємницької діяльності саме в період отримання послуг позивачем, відсутності у них саме у цей період фізичних, технічних та технологічних можливостей для вчинення дій, що становлять зміст господарських операцій з ТОВ "Агросперіс" та ТОВ "Промінь АГРО", порушення кримінальних справ стосовно діяльності ТОВ "Агросперіс" та "Промінь АГРО" та їх посадових осіб та/чи засновників, протоколів допитів зазначених осіб, оголошених підозр, вироків судів.

Не подано відповідачем і належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальників (ТОВ "Агросперіс" та ТОВ "Промінь АГРО").

Посадовими особами відповідача під час здійснення перевірки вказаних обставин не встановлено.

Крім того, суди також не встановили обставин та доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли свідчити про їх фіктивність.

Позивач також вказує на те, що послуги які надавалися ТОВ "Агросперіс" та ТОВ "Промінь АГРО" зумовлені в першу чергу виробничою необхідністю, у зв`язку з відсутністю відповідних спеціалістів у штаті товариства з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО". Штатний розпис позивача майже повністю складається з виробничих професій. Позивач не має в своєму штаті програмістів або інших ІТ спеціалістів, економістів, консультантів, юристів, HR та PR спеціалістів, логістів, внутрішніх аудиторів, аналітиків консолідованої інформації, консультантів з питань ліквідності, менеджерів з постачання, закупок.

Всі ці функції передано на аутсорсинг і виконуються саме працівниками ТОВ "Агросперіс" та ТОВ "Промінь Агро". Крім того, ТОВ "Агросперіс" та ТОВ "Промінь Агро» надавали послуги позивачу на постійній основі.

На підставі викладеного, суди дійшли висновку, що первинні документи розкривають зміст господарської операції, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та спрямованість його дій на отримання реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентами. 

Відтак, позивачем доведено, що придбані роботи/послуги в ТОВ "Агропросперіс" та ТОВ "Промінь Агро" є такими, що належать до господарської діяльності ТОВ "Старокостянтинів АГРО". Як наслідок, позивачем правомірно віднесено до складу податкового кредиту загальну суму ПДВ 527502,54 грн по податкових накладних, складених ТОВ "Агропросперіс" на суму ПДВ 302602,50грн та ТОВ "Промінь Агро" на суму ПДВ 224900,04грн.

Поряд з цим, у справі, що розглядається, податковим повідомленням рішенням №0012261412 від 05.12.2018 застосовано штраф в розмірі 50% у сумі 281434,50грн.

Перевіркою встановлено, що ТОВ "Старокостянтинів АГРО" останнім днем звітного (податкового) періоду не складено окремі зведені податкові накладні за послугами та продукцією, що не використані у власній господарській діяльності на загальну суму 562869грн (по послугах наданих контрагентами ТОВ "Агропросперіс", ТОВ "Промінь Агро", списання зерна в межах норм природного убутку та безоплатно переданих послуг на сільські ради на суму 14667грн).

Суди встановили, що ТОВ "Старокостянтинів АГРО" документально підтверджено факт використання послуг наданих контрагентами ТОВ "Агропросперіс" та ТОВ "Промінь Агро", а також списання зерна в межах норм природного убутку в його господарській діяльності. 

Тому, позивач не був зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання (відповідно до підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України) на суму сформованого податкового кредиту та складати і реєструвати відповідні податкові накладні.

Відповідно до абзацу 1 пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Отже, вказана норма безпосередньо визначає, що штраф застосовується, зокрема, від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У спірному ж випадку штраф в розмірі 50 відсотків нарахований не від суми ПДВ, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, а від суми ПДВ з вартості товарів/послуг, використаних, на думку контролюючого органу, позивачем не в господарській діяльності.

Враховуючи вказані норми, штрафні (фінансові) санкції згідно з пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України можуть бути застосовані лише у разі, якщо платник податків - продавець товарів/послуг був зобов`язаний, відповідно до вимог ПК України, скласти та зареєструвати податкову накладну, однак своєчасно цього не зробив.

Системний аналіз викладених правових норм дозволяє дійти висновку, що використання платником податків певних активів поза межами його господарської діяльності зумовлює виникнення в нього зобов`язання скласти та зареєструвати відповідну податкову накладну і обчислити за нею його податкові зобов`язання. У свою чергу, використання активів безпосередньо в господарській діяльності платника виникнення таких зобов`язань не тягне.

Судами досліджено твердження відповідача щодо невикористання товариством з обмеженою відповідальністю "Старокостянтинів АГРО" у власній господарській діяльності послуг, наданих сільським радам на суму 14667грн. 

ТОВ "Старокостянтинів АГРО" укладено типові інвестиційні договори з сільськими радами. На виконання інвестиційних договорів Товариством виділено сільським радам кошти на потреби, зазначені в направлених останніми листах, зокрема, виділено на підставі наказів позивача: 5159,00грн матеріальної допомоги для придбання фотоапарату; 1400,00грн для придбання колодязних кругів; 4783,00грн на придбання будівельних матеріалів для облаштування кімнати в дошкільному навчальному закладі; 50000грн на поточний ремонт доріг; 22207грн для облаштування облицювальної плитки на підлозі ФАПів; 3971грн для проведення поточних ремонтів в установах сільської ради; 14596грн для проведення благоустрою території дитячого садка; 7500грн для оплати виконаної роботи по ремонту баяну "Рубін"; 2475грн для оплати придбання посуду для дитячого садка; 5000грн для проведення ремонтних робіт в приміщенні ЗОШ; 6000грн на придбання будівельних матеріалів для заміни пічного опалення в дошкільному навчальному закладі; 4000грн на придбання матеріалів для будівництва колодязя загального користування; 35620грн на отримання новорічних подарунків; 20995грн на придбання матеріалів для огородження парку воїнам визволителям на території біля адмінбудинку сільської ради; 4000грн для придбання шиферу для перекриття господарських будівель ДНЗ; 1136,90грн для придбання фарби; 9870грн на виготовлення проектно-кошторисної документації на капітальний ремонт (заміна вікон та дверей) дошкільного навчального закладу; 30000грн на поточний ремонт вуличного освітлення; 4000грн для оплати праці майстрів, які будуть вкладати тротуарну плитку 45 кв.м. біля НВК; 15000грн для освітлення; 3000грн на придбання будівельних матеріалів для встановлення огорожі біля парку воїнам-визволителям.

Зазначені кошти відповідно до платіжних доручень перераховані не сільським радам, а юридичним особам та фізичним особам-підприємцям, які безпосередньо надаватимуть (надавали) відповідні товари та послуги.

За змістом акту перевірки від 15.11.2018 контролюючий орган на підставі змісту понять "постачання послуг" та "постачання товарів", наведених, відповідно, у підпунктах 14.1.185 та 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України, ствердив, що оскільки безоплатне надання товарів та послуг сільським радам є операціями з постачання товарів/послуг, тому вони є об`єктом оподаткування ПДВ.

Вказані висновки заперечуються співставленням дій ТОВ "Старокостянтинів АГРО", спрямованих на виконання умов інвестиційних договорів з сільськими радами, з визначеннями понять "постачання послуг" та "постачання товарів", наведеними в підпунктах 14.1.185 та 14.1.191 пункту 14.1 статті ПК України.

Таким чином, контролюючим органом безпідставно застосовано пункт 120-1.2 статті 120-1 ПК України за недотримання позивачем підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Поряд цим, податкове повідомлення-рішення в частині попередження про необхідність складення та/або реєстрування податкових накладних у строк, визначений пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України, суд також вважав протиправним і таким, що належить до скасування.

Суди встановили, що  висновки, які зазначені контролюючим органом, зроблені без належного дослідження усіх наявних доказів у справі, що було виявлено під час судової стадії дослідження доказів, та безпідставність яких підтверджується відповідними первинними документами, копії яких містяться в матеріалах справи.

Відповідно до статей 10, 11 КАС України усі учасники адміністративного процесу є рівними перед законом і судом, а розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 86 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, вказав, що викладаючи висновки в акті перевірки, відповідач жодними належними доказами в розумінні статті 70 КАС України не довів в судовому засіданні обставин, що мали наслідком виникнення зазначених припущень у відповідача та потягли за собою винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відповідачем.

Відтак, доводи касаційної скарги не підтверджують обставин неправильного застосування судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи. Касаційний суд вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, а також надали належну правову та обґрунтовану оцінку заявленим вимогам на підставі норм закону. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Крім того, Суд зауважує, що обґрунтування, наведені відповідачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених судами обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області залишити без задоволення.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 14.06.2019 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 09.10.2019 у справі №560/742/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
І.Я. Олендер
Судді Верховного Суду