ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2022 року 
м. Київ
справа № 460/7992/20
адміністративне провадження № К/9901/24569/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді: Білоуса О.В.,
суддів: Блажівської Н.Є., Яковенка М.М., 
секретар судового засідання - Носенко Л.О.,
за участю: представників позивача - Українця М.П., Оксимчука А.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 січня 2021 року (Головуючий суддя: Друзенко Н.В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2021 року (Головуючий суддя Онишкевич Т.В., судді: Іщук Л.П., Обрізко І.М.) у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
У жовтні 2020 року ФОП ОСОБА_1 звернулася до Рівненського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом, у якому просила визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 08 жовтня 2020 року:
№0004640708, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Єдиний податок з фізичних осіб» на 157 256,61 грн;
№0004670708, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір, що сплачує фізична особа за результатами річного декларування» на 11235,11 грн;
№0004680708, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування» на 134 821,35 грн;
№0004690708, яким нараховано штрафні санкції за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування» в сумі 680,00 грн;
№0004700708, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування» на 79593,75 грн;
№0004710708, яким нараховано штрафні санкції за платежем «Податок на додану вартість» у розмірі 4760,00 грн;
№0004720708, яким нараховано штрафні санкції за платежем «Податок на додану вартість» у розмірі 35237,61 грн;
№0004650708, яким нараховано штрафні санкції за платежем «Адміністративні штрафи та інші санкції» у розмірі 1020,00 грн;
№ 0004660708, яким застосовано штрафну санкцію за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у розмірі 1,00 грн.
Окрім того, ФОП ОСОБА_1 просила визнати протиправними і скасувати:
вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-30 від 01 жовтня 2020 року, за якою її недоїмка зі сплати єдиного внеску становить 114 135,13 грн;
рішення №0001760708 від 01 жовтня 2020 року, яким застосовано штрафні санкції по єдиному соціальному внеску на суму 170,00 грн;
рішення №0001770708 від 01 жовтня 2020 року, яким застосовано штрафну санкцію по єдиному соціальному внеску у розмірі 22783,11 грн.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 січня 2021 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2021 року, у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ФОП ОСОБА_1 подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників позивача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДПС у Рівненській області провело документальну позапланову невиїзну перевірку діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 02 вересня 2020 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 22 червня 2010 року по 02 вересня 2020 року, результати якої оформлені актом №920/17-00-33-04/2323603805 від 15 вересня 2020 року.
У період, що був охоплений перевіркою, ФОП ОСОБА_1 перебувала на спрощеній системі оподаткування як платник єдиного податку другої групи за видами діяльності:
роздрібна торгівля одягом у спеціалізованих магазинах (КВЕД 47.71) - основний;
інші види роздрібної торгівлі поза магазинами (47.99);
інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (47.19);
роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах (47.78);
роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет (47.91).
Відповідно до податкових декларацій ФОП ОСОБА_1 обсяг її доходу становив:
за 2017 рік - 89180,00 грн за видами діяльності: роздрібна торгівля одягом у спеціалізованих магазинах (47.71), роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах (47.78); за 2018 рік - 954 470,00 грн, за 2019 рік - 566 876,00 грн, за 2020 рік - 32330,0 грн за видами діяльності: інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (47.19), роздрібна торгівля одягом у спеціалізованих магазинах (47.71), роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах (47.78), роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет (47.91), інші види роздрібної торгівлі поза магазинами (47.99).
Під час перевірки контролюючим органом на підставі наданих ФОП ОСОБА_1 первинних документів встановлено, що впродовж 2018-2019 років позивачка здійснювала експорт лісоматеріалів до Польщі для нерезидентів Coal Trading Sp. z o.o. (Польща), ALTAY Maciej (Польща), ОСОБА_2 (Польща).
На думку контролюючого органу, такий вид господарської діяльності не зазначений у реєстрі платників єдиного податку та не оподатковувався позивачкою за ставкою 15%. При цьому ФОП ОСОБА_1 з січня 2019 року не було здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, не подано податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2019 та 2020 роки до граничного строку їх подання. Окрім того, позивачкою не велася Книгу обліку доходів і витрат щодо діяльності, яка провадиться на загальній системі оподаткування.
Виходячи із відомостей про надходження на розрахункові рахунки ФОП ОСОБА_1 коштів по експортних операціях, вантажних митних декларацій, контрактів, рахунків-фактур, книг обліку доходів, відомостей про суми виплачених доходів Центральної бази даних ДРФО та даних ІС «Податковий блок» ГУ ДПС у Рівненській області встановлено, що загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів, що підлягають оподаткуванню, нарахована (сплачена) ФОП ОСОБА_1 протягом останніх 12 календарних місяців (березень 2018 року - лютий 2019 року), становить 1 117 977 грн, що перевищує 1 000 000 грн. Відтак позивач підлягала обов`язковій реєстрації як платник ПДВ, однак відповідну реєстраційну заяву та звітність з ПДВ не подавала.
Окрім цього, контролюючим органом було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не реєструвала реєстратори розрахункових операцій і здійснювала розрахункові операції без відповідних розрахункових документів.
Відтак, ГУ ДПС у Рівненській області за наслідками перевірки констатовано порушення ФОП ОСОБА_1 :
- пункту 2 пункту 293.4 статті 293 ПК України у вигляді заниження суми єдиного податку за 2018 рік на 125 805,29 грн;
- підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 177.5 статті 177 ПК України у вигляді неподання податкової декларації про майновим стан і доходи за 2019 рік по граничному строку її подання - 09 лютого 2020 року;
- підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49, пункту 177.11 статті 177 ПК України у вигляді неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2020 рік (ліквідаційної) по граничному строку її подання - 22 липня 2020 року;
- абзацу 6 пункту 6 статті 128 ГК України у вигляді ненадання для перевірки Книги обліку доходів і витрат;
- підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298, пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 ПК України, внаслідок чого занижено суму податку на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю на 107 857,08 грн, у тому числі: за 2019 рік - 102 037,68 грн (566876,00 х 18 %), за 2020 рік - 5819,40 грн (32330,0 х 18 %);
- пунктів 9, 11 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерство фінансів України №435 від 14 квітня 2015 року (зареєстрований у Міністерстві юстиції України 23 квітня 2015 року за №460/26905), у вигляді несвоєчасного подання ліквідаційного звіту по єдиному внеску;
- пункту 2 частини 1 статті 7, частини 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», внаслідок чого занижено суму ЄСВ у розмірі 114 135,13 грн, у тому числі за 2019 рік - на 113 696,00 грн, за 2020 рік - на 439,12 грн;
- пункту 181.1 статті 181, пункту 183.4 статті 183, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, підпункту 194.1.1 пункту 194.1 статті 194, пункту 195.1 статті 195 ПК України, з урахуванням норм підпункту 54.3.1 пункту 54.3 статті 54 ПК України, внаслідок чого занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на 63675 грн, у тому числі по періодах, квітень 2019 року - 35003,61 грн, травень 2019 року - 2454 грн, червень 2019 року - 3489 грн, липень 2019 року - 2692 грн, серпень 2019 року - 3319 грн, вересень 2019 року - 3054 грн, жовтень 2019 року -2678 грн, листопад 2019 року - 2045 грн, грудень 2019 року - 2021 грн, січень 2020 року - 1602 грн, лютий 2020 року - 1445 грн, березень 2020 року - 509 грн, травень 2020 року - 1193 грн, червень 2020 року - 2170,60 грн, заниження операцій з вивезення товарів за межі митної території України на 106 780,95 грн за квітень 2019 року;
- пунктів 201.4,. 201.10 статті 201 ПК України у вигляді нереєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкових накладних по податкових зобов`язаннях за проведені готівкові операції з реалізації товарів кінцевому споживачу на загальну суму 63 675 грн, у тому числі за період - березень 2019 року на 2186,00 грн, квітень 2019 року - 32817,6 грн, травень 2019 року - 2454 грн, червень 2019 року - 3489 грн, липень 2019 року -2692 грн, серпень 2019 року - 3319 грн, вересень 2019 року - 3054 грн, жовтень 2019 року - 2678 грн, листопад 2019 року - 2045 грн, грудень 2019 року - 2021 грн, січень 2020 року - 1602 грн, лютий 2020 року - 1445 грн, березень 2020 року - 509 грн, травень 2020 року - 1193 грн, червень 2020 року - 2470,60 грн, та податкової накладної, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, обсяг постачання 106 780,95 грн. (період виписки - квітень 2019 року);
- підпункту 49.181 пункту 49.18 статті 49, пункту 203.1 статті 203 ПК України у вигляді неподання податкових декларації з податку на додану вартість за квітень 2019 року, травень 2019 року, червень 2019 року, липень 2019 року, серпень 2019 року, вересень 2019 року, жовтень 2019 року, листопад 2019 року, грудень 2019 року, січень 2020 року, лютий 2020 року, березень 2020 року, травень 2020 року, червень 2020 року;
- підпунктів 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України у вигляді заниження суми військового збору на 8988,09 грн, у тому числі за 2019 рік - на 8503,14 грн (566876,00 х 1,5 %), за 2020 рік - на 484,95 грн (32330,00 х 1,5 %);
- пунктів 44.1, 44.3 статті 44 ПК України у вигляді незабезпечення зберігання у повному обсязі первинних документів, звітності, інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством;
- пункту 1 статті 3 Закову України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у вигляді нереєстрації реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) у контролюючому органі.
З урахуванням наведених висновків 08 жовтня 2020 року ГУ ДПС у Рівненській області було винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення №000464070, №0004670708, №0004680708, №0004690708, №0004700708, №0004710708, №0004720708, №0004650708, №0004660708, а також 01 жовтня 2020 року вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-30, рішення №0001760708, рішення №0001770708, які позивачем у адміністративному порядку не оскаржувалися.
Вважаючи зазначені рішення ГУ ДПС у Рівненській області протиправними, ФОП ОСОБА_1 звернулася до адміністративного суду із позовною заявою.
Відмовивши у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив із того, що оскаржувані позивачем рішення та вимога ГУ ДПС у Рівненській області прийняті на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, у повній мірі відповідають встановленим обставинам справи та критеріям, що визначені у частині 2 статті 2 КАС України, а відтак підстав для їх скасування у судовому порядку немає.
Колегія суддів Верховного Суду погоджується з наведеним висновком судів першої та апеляційної інстанції з огляду на таке.
Згідно із пунктом 291.2. статті 291 ПК України спрощена система оподаткування, обліку та звітності - це особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
За приписами пункту 297.1 статті 297 ПК України платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів:
1) податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених абзацами другим і третім підпункту 133.1.1 та підпунктом 133.1.4 пункту 133.1 статті 133 цього Кодексу;
2) податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об`єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - четвертої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою;
3) податку на додану вартість з операцій з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім податку на додану вартість, що сплачується фізичними особами та юридичними особами, які обрали ставку єдиного податку, визначену підпунктом 1 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу, а також що сплачується платниками єдиного податку четвертої групи;
4) податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку) та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва;
5) рентної плати за спеціальне використання води платниками єдиного податку четвертої групи.
Згідно із приписами пункту 291.4. статті 291 ПК України на час спірних правовідносин суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку:
1) перша група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб, здійснюють виключно роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках та/або провадять господарську діяльність з надання побутових послуг населенню і обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 300000 гривень;
2) друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень (не поширюється на ФОП, які надають посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінювання нерухомого майна (група 70.31 КВЕД ДК 009:2005), а також здійснюють діяльність з виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння, що відносяться виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для такої групи);
3) третя група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 5000000 гривень;
4) четверта група - сільськогосподарські товаровиробники.
Відповідно до підпункту 298.1.1 пункту 298.1 статті 298 ПК України для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування суб`єкт господарювання подає до контролюючого органу заяву.
Підпунктом 5 пункту 298.3 статті 298 ПК України передбачено, що у заяві зазначаються обрані суб`єктом господарювання види господарської діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2010.
Приписами пунктів 293.1, 293.2, 293.3 статті 293 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) передбачено, що ставки єдиного податку для платників першої групи встановлюються у відсотках (фіксовані ставки) до розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року (далі у цій главі - прожитковий мінімум), другої групи - у відсотках (фіксовані ставки) до розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року (далі у цій главі - мінімальна заробітна плата), третьої групи - у відсотках до доходу (відсоткові ставки). Фіксовані ставки єдиного податку встановлюються сільськими, селищними, міськими радами або радами об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, для фізичних осіб - підприємців, які здійснюють господарську діяльність, залежно від виду господарської діяльності, з розрахунку на календарний місяць: 1) для першої групи платників єдиного податку - у межах до 10 відсотків розміру прожиткового мінімуму; 2) для другої групи платників єдиного податку - у межах до 20 відсотків розміру мінімальної заробітної плати. Відсоткова ставка єдиного податку для платників третьої групи встановлюється у розмірі: 1) 3 відсотки доходу - у разі сплати податку на додану вартість; 2) 5 відсотків доходу - у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.
Згідно із пунктом 2 підпункту 293.4 статті 293 ПК України до доходу платників єдиного податку першої - третьої групи (фізичні особи - підприємці), отриманого від провадження діяльності, не зазначеної у реєстрі платників єдиного податку, віднесеного до першої або другої групи, встановлюється ставка єдиного податку у розмірі 15 відсотків.
Пунктом 7 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України встановлено, що платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності.
Національний класифікатор України «Класифікація видів економічної діяльності ДК 009:2010» затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики №457 від 11 жовтня 2010 року та набрав чинності з 01 січня 2012 року.
Секція G «Оптова та роздрібна торгівля; ремонт автотранспортних засобів і мотоциклів» цієї Класифікації видів економічної діяльності (далі - КВЕД) містить розділ 46 «Оптова торгівля, крім торгівлі автотранспортними засобами та мотоциклами» та розділ 47 «Роздрібна торгівля, крім торгівлі автотранспортними засобами та мотоциклами».
Методологічні основи та пояснення до позицій Класифікації видів економічної діяльності затверджені наказом Державної служби статистики України №396 від 23 грудня 2011 року.
Відповідно до таких пояснень секція G включає оптову та роздрібну торгівлю (тобто продаж без перероблення) будь-якими видами товарів і надання допоміжних послуг, пов`язаних із торгівлею товарами. Оптова та роздрібна торгівля є кінцевим етапом у реалізації (розподіленні, дистрибуції) товарів. Відмінність між розділами 46 (оптова торгівля) та 47 (роздрібна торгівля) базується на типі споживача, що переважає. Оптова торгівля - це перепродаж (продаж без перероблення) нових або уживаних товарів роздрібним торговцям, підприємствам й організаціям або іншим оптовикам, діяльність агентів чи посередників з купівлі товарів від імені подібних осіб або продажу товарів подібним особам і компаніям. Основними типами підприємств у сфері оптової торгівлі є оптові торговельні підприємства, тобто оптовики, які отримують право власності на товари, які вони продають, а саме: оптові торговці або біржовики, промислові дистриб`ютори (підприємства оптової торгівлі, що спеціалізуються на продажу промислових товарів), експортери, імпортери, закупівельні організації, філії та офіси з продажу (крім магазинів роздрібної торгівлі), які утримуються підприємствами добувної промисловості (окремо від заводів і шахт) для збуту власної продукції і функції яких не обмежені прийманням замовлень, що виконуються шляхом прямого відвантаження товарів із заводів або шахт.
Роздрібна торгівля - це перепродаж (продаж без перероблення) нових або уживаних товарів для особистого споживання або домашнього користування переважно населенню в магазинах, торгових центрах, наметах, кіосках, компаніями поштового замовлення, вуличними торговцями, споживчими кооперативами, компаніями, що спеціалізуються на організації аукціонів тощо. Більшість підприємств роздрібної торгівлі отримують право власності на товари, які вони продають, однак деякі з них виступають як агенти та від імені замовника здійснюють продаж товарів на умовах консигнації або комісії.
Відтак, розділ 46 КВЕД включає оптову торгівлю за власний рахунок або на основі контракту (комісійна торгівля) як на внутрішньому оптовому ринку, так і на зовнішньому ринку (імпорт/експорт).
Розділ 46 КВЕД містить групу 46.73 «Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням», що передбачає серед іншого оптову торгівлю необробленою деревиною та оптову торгівлю продукцією первинного оброблення деревини.
Разом із тим, розділ 47 КВЕД включає роздрібну торгівлю, крім торгівлі автотранспортними засобами та мотоциклами, а саме, перепродаж (продаж без перероблення) нових або уживаних товарів для особистого споживання або домашнього користування переважно населенню, який здійснюють магазини, торгові центри, кіоски, намети, компанії поштового замовлення (у т. ч. у мережі Інтернет), рознощики і вуличні торговці, споживчі кооперативи тощо.
Згідно із Методичними поясненнями, роздрібну торгівлю класифікують, насамперед, за типом місця торгівлі (роздрібну торгівлю в магазинах - у групах 47.1-47.7; роздрібну торгівлю поза магазинами - у групах 47.8-47.9). Роздрібна торгівля в магазинах включає роздрібну торгівлю уживаними товарами (клас 47.79). Роздрібна торгівля в магазинах у подальшому розподіляється на спеціалізовану (групи 47.2-47.7) та неспеціалізовану роздрібну торгівлю (група 47.1). Спеціалізовану роздрібну торгівлю новими товарами класифікують за асортиментом товару, який підлягає продажу. Торгівля поза магазинами деталізована за формами торгівлі, такими як роздрібна торгівля з лотків і на ринках (група 47.8) та інші форми роздрібної торгівлі, що їх здійснюють поза магазинами, зокрема, за поштовим замовленням або через мережу Інтернет, шляхом доставки "від порога до порога", за допомогою торгових автоматів тощо (група 47.9).
Одночасно роз`яснено, що описані у цьому розділі товари обмежуються товарами, зазвичай іменованими як споживчі товари.
Згідно із визначенням, наведеним у наказах Держкомстату №519 від 14 листопада 2006 року, №480 від 29 грудня 2007 року, споживчі товари (послуги) - це товари (послуги), що використовуються населенням для особистого або загальносімейного споживання, або товари роздрібної торгівлі.
Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що товари, які зазвичай не класифікують як товари роздрібної торгівлі (зерно, руди, промислове устаткування тощо), не включені до цього розділу. Разом із тим, цей розділ також включає торгівлю персональними комп`ютерами, канцелярськими товарами, фарбою або деревиною, незважаючи на те, що ці товари призначені не тільки для особистого споживання домашніми господарствами.
Таке уточнення узгоджується із поясненнями до класу 47.52 «Роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах», відповідно до яких цей клас включає: роздрібну торгівлю залізними виробами, роздрібну торгівлю фарбами, лаками й емаллю, роздрібну торгівлю листовим склом, роздрібну торгівлю іншими будівельними матеріалами, такими як цегла, деревина, сантехнічне устаткування, роздрібну торгівлю матеріалами й устаткуванням для самостійного виконання будівельних або ремонтних робіт у домашніх умовах.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що у період, що був охоплений перевіркою, позивач мала статус фізичної особи - підприємця і перебувала на спрощеній системі оподаткування як платник єдиного податку другої групи за такими видами діяльності:
КВЕД 47.71 (основний) - роздрібна торгівля одягом у спеціалізованих магазинах;
КВЕД 47.99 - інші види роздрібної торгівлі поза магазинами;
КВЕД 47.19 - інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах;
КВЕД 47.78 - роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах;
КВЕД 47.91 - роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет.
При цьому, відповідно до наданих митних декларацій форми МД-2, фактур на поставку товару за контрактом та міжнародних товарно-транспортних накладних CMR у період 2018-2019 років позивач на підставі зовнішньоекономічних контрактів здійснювала експорт лісоматеріалів розпиляних уздовж (необрізних) (в ряді випадків і обрізних), неструганих, нешліфованих із вільхи та сосни для нерезидентів: Coal Trading Sp. z o.o. (Польща), ALTAJ Maciej Wilinski (Польща), AMR Miroslaw Rucinski (Польща) партіями від 20 м3 і більше або від 400 шт. і більше.
Суди попередніх інстанцій обґрунтовано звернули увагу на те, що розділ 47 КВЕД «Роздрібна торгівля, крім торгівлі автотранспортними засобами та мотоциклами» не передбачає торгівлю на зовнішньому ринку, яка включена до розділу 46 КВЕД «Оптова торгівля, крім торгівлі автотранспортними засобами та мотоциклами».
У розділі 46 група 46.73 «Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням» передбачає оптову торгівлю необробленою деревиною та оптову торгівлю продукцією первинного оброблення деревини.
Водночас, розділ 47 КВЕД відносить до роздрібної лише торгівлю деревиною, що реалізовується населенню для самостійного виконання будівельних або ремонтних робіт у домашніх умовах (група 47.52), однак, як встановлено судами попередніх інстанцій, такий КВЕД також не включений до переліку тих видів діяльності, які були вказані позивачем при реєстрації платником єдиного податку.
З огляду на вказане, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що ФОП ОСОБА_1 у 2018-2019 роках здійснювала господарські операції за такими видами діяльності, які не зазначені у реєстрі платників єдиного податку.
При цьому, отриманий від здійснення експортних операцій з оптової торгівлі лісоматеріалами дохід не був відображений ФОП ОСОБА_1 у відповідних деклараціях платника єдиного податку, не оподаткований за ставкою 15% та не сплачений до бюджету.
Окрім того, з огляду на приписи пункту 7 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України позивач була зобов`язана перейти з січня 2019 року на сплату інших податків і зборів, визначених ПК України, однак цього не зробила. Також, як встановили суду попередніх інстанцій, ФОП ОСОБА_1 не подала до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2019 рік, як ліквідаційну декларацію за 2020 рік, та не почала з 2019 року вести Книгу обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, що здійснюють діяльність на загальній системі оподаткування.
Також судами встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не заперечується того, що для відображення отриманих доходів вона вела книгу обліку доходів, де загальною сумою вказувала кошти, що надійшли на поточний рахунок платника податку та/або які отримано готівкою, відповідно до якої загальна сума доходу від провадження підприємницької діяльності становить за 2019 рік 566 876,0 грн, а за 2020 рік - 32330,00 грн.
Однак, з урахуванням відсутності у позивача документального підтвердження витрат, а також відсутності у неї права перебувати у 2019-2020 роках на спрощеній системі оподаткування другої групи, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтовано висновку, що позивач допустила порушення вимог, як статей 49 і 177, підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298, пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 ПК України, а також статті 128 ГК України.
Таким чином, оскільки під час перевірки було встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 від провадження підприємницької діяльності у 2019 році доходу у 566 876,00 грн та а у 2020 році - 32330,00 грн, який не оподаткувала за загальним правилами оподаткування доходів фізичних осіб - підприємців, то відповідачем правомірно донараховано позивачу податок на доходи фізичних осіб та застосовано штрафну санкцію і підстав для визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення №0004680708 від 08 жовтня 2020 немає.
Окрім того, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що відсутні підстави для скасування податкових повідомлених-рішень №0004690708 про нарахування штрафних санкцій за неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2019-2020 роки та №0004650708 про нараховування штрафної санкції за не ведення Книги обліку доходів і витрат.
Також, з огляду на наявність обов`язку у підприємців на загальній системі оподаткування при продажу товарів (робіт і послуг) за готівкові кошти використовувати РРО, який ФОП ОСОБА_1 при здійсненні роздрібної торгівлі поза магазинами (торгівля одягом на ринках) РРО не було дотримано, то підстав для скасування податкового повідомлення-рішення №0004660708 від 08 жовтня 2020 про застосування санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО в розмірі 1,00 грн також немає.
Щодо визначення контролюючим органом ФОП ОСОБА_1 зобов`язань із військового збору податковим повідомленням-рішенням №0004670708 від 08 жовтня 2020 року, то таке нарахування є похідним від визначення зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб.
З урахуванням висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо заниження позивачем суми чистого оподатковуваного доходу за 2019 рік на 566 876,00 грн та за 2020 рік на 32330,00 грн, донарахування ФОП ОСОБА_1 військового збору за 2019 рік у сумі 8503,14 грн (566876,0 х 1,5%), за 2020 рік - на 484,95 грн (32330,0 х 1,5%) контролюючим органом у податковому повідомленні-рішенні №0004670708 від 08 жовтня 2020 року є правомірним.
З аналогічних підстав слід погодитися із судами попередніх інстанцій у тому, що з урахуванням встановленого у ході судового розгляду заниження ФОП ОСОБА_1 чистого оподатковуваного доходу за 2019 та за 2020 роки та приписів пункту 4 частини 1 статті 1, пункту 2 частини 1 статті 7 та частини 4 статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», податковий орган правомірно здійснив перерахунок і донарахував єдиний внесок в розмірі 22% на різницю між фактичним доходом позивача та доходом, зазначеним позивачкою у звітах. Тому підстав для скасування вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-30 від 01 жовтня 2020 року зі сплати єдиного внеску у сумі 114 135,13 грн немає.
Аналогічна позиція і щодо правомірності рішення відповідача №0001770708 від 01 жовтня 2020 року, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію з єдиного внеску в розмірі 22 783,11 грн у відповідності до пункту 3 частини 11 статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а також рішення №0001760708 від 01 жовтня 2020 року про застосування штрафної санкції за несвоєчасне подання ліквідаційного звіту з єдиного внеску.
Також перевіркою було встановлено, що загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів протягом останніх 12 календарних місяців (березень 2018 року - лютий 2019 року) у ФОП склала 1 117 977 грн, що перевищує 1 000 000 грн.
Пунктом 181.1 статті 181 ПК України передбачено, що у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Згідно із пунктом 183.4 цієї ж статті, у разі переходу осіб із спрощеної системи оподаткування, що не передбачає сплати податку, на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, у випадках, визначених главою 1 розділу XIV цього Кодексу, за умови, що такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 181.1 статті 181 цього Кодексу, реєстраційна заява подається не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом.
Відповідно до пункту 183.10 статті 183 ПК України будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач до 11 березня 2019 року не подала таку реєстраційну заяву у відповідності до вимог приписів пункту 183.4 статті 183 ПК України, а отже має нести відповідальність за ненарахування або несплату податку на додану вартість на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.
Окрім того, позивачем не спростовано того, що у цей період вона не декларувала і не сплачувала податок на додану вартість, а отже податковим органом правомірно встановлено факт заниження нею податкового зобов`язання з такого податку на загальну суму 63675,00 грн.
Також позивачем не спростовано те, що на дату виникнення податкових зобов`язань нею не складалися податкові накладні в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, що передбачено приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України. Контролюючим органо у ході перевірки встановлено, що податкові накладні на податкові зобов`язання за проведені готівкові операції з реалізації товарів кінцевому споживачу на загальну суму 63675 грн ФОП ОСОБА_1 не зареєстровані в ЄРПН, як і податкова накладна на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою (обсяг постачання 106 780,95 грн - квітень 2019 року).
Судами попередніх інстанцій встановлено факт неподання позивачем податкових декларації за квітень 2019 року - грудень 2019 року, січень 2020 року - червень 2020 року.
З огляду на викладене, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що у відповідача були належні фактичні та правові підстави для прийняття податкового повідомлення-рішення №0004700708 від 08 жовтня 2020 року про донарахування податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 63675,00 грн. та застування штрафної санкції в розмірі 25%, податкового повідомлення-рішення №0004710708 від 08 жовтня 2020 про нарахування штрафу за неподання декларацій з податку на додану вартість в розмірі 4760,00 грн та податкового повідомлення-рішення №0004720708 від 08 жовтня 2020 року про нарахування штрафу за нереєстрацію податкових накладних в ЄРПН в розмірі 35237,61 грн.
Крім того, судами попередніх інстанцій надано оцінку доводам позивача про те, що оскільки вона була зареєстрована платником єдиного податку до 22 червня 2020 року і відповідач не прийняв рішення про анулювання її реєстрації, як платника єдиного податку, то це виключає можливість нарахування та сплати нею податку на доходи фізичних осіб за вказаний період.
Так, перевірка ФОП ОСОБА_1 проводилася у період з 03 вересня 2020 року по 09 вересня 2020 року із оформленням її результатів актом №920/17-00-33-04/2323603805 від 15 вересня 2020 року, тобто після 22 червня 2020 року, а відповідні донарахування податкових зобов`язань були зроблені контролюючим органом у зв`язку із встановленням порушення позивачем порядку ведення підприємницької діяльності у статусі платника єдиного податку.
З урахуванням встановлених судами першої та апеляційної інстанцій обставин, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що в межах даної справи оцінка доказів судами першої та апеляційної інстанцій, на підставі яких суди встановили обставини у справі, відповідає правилам оцінки доказів, зокрема правилам оцінки судом належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності, вмотивованого відхилення або врахування кожного доказу.
Встановлення або визнання доведеними обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів, відповідно до частини другої ст.341 КАС України, знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.
В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин, колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позову є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.
Доводи, які містяться у касаційній скарзі, правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій та обставин справи не спростовують.
Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 січня 2021 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2021 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Повний текст постанови виготовлено 8 грудня 2022 року.

Головуючий суддя                                                                                          О.В.Білоус
Судді                                                                                                               Н.Є.Блажівська
                                                                                                              М.М.Яковенко