ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 жовтня 2022 року 
м. Київ

справа № 826/4107/18
адміністративне провадження № К/9901/8821/19  

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Гончарової І.А.,
розглянув у порядку письмового провадження справу за позовом ОСОБА_1 до Державної фіскальної служби України про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування наказу, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.12.2018 (суддя - Качур І.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019 (головуючий суддя - Земляна Г.В., судді: Лічевецький І.О., Парінов А.Б.) у справі №826/4107/18. 

встановив:
ОСОБА_1 звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом, в якому просив: 

визнати протиправним та скасувати наказ відповідача від 18.01.2018 № 23 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи -                           ОСОБА_1 »;

визнати дії відповідача щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача протиправними, результати якої оформлені актом від 08.02.2018 № 1/99-99-13-04-01/ НОМЕР_1 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податку НОМЕР_1 за період з 01.01.1998 по 31.12.2016».

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідачем порушено порядок проведення документальної позапланової невиїзної перевірки у зв`язку з неповідомленням про її початок в порядку, визначеному Податковим кодексом України, та перевищенням періоду, за який проводиться перевірка, визначеним Податковим кодексом України.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.12.2018, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019, в позові відмовлено.

При прийнятті зазначених судових рішень суди попередніх інстанцій виходили з того, що дотримання ДФС України приписів ухвали слідчого судді Печерського районного суду міста Києва від 03.08.2017 у справі № 757/44914/17-к свідчить про дотримання відповідачем вимог чинного законодавства при здійсненні спірної податкової перевірки. Також враховуючи, що на момент прийняття податковим органом наказу від 18.01.2018 № 23 про проведення документальної позапланової перевірки фізичної особи - ОСОБА_1 ухвала слідчого судді Печерського районного суду м. Києва у справі № 757/44914/17-к про надання дозволу на проведення такої перевірки була чинною та підлягала обов`язковому виконанню, дії контролюючого органу щодо проведення перевірки були правомірними. Крім того, оскільки податковим органом фактично реалізована його компетенція на проведення перевірки та оформлення результатів такої перевірки, оспорювані дії щодо проведення перевірки та зміст висновків акту перевірки не є такими, що порушують права позивача та інтереси шляхом обмежень у реалізації його прав чи безпідставного покладення на нього необґрунтованих обов`язків, визнання незаконними дій не призведе до поновлення порушеного права позивача, оскільки оскаржувані дії відповідача не є юридично значимими для позивача.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ОСОБА_1 оскаржив їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.12.2018, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019 та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити повністю.

В обґрунтування доводів касаційної скарги позивач зазначає, що оскаржуваний наказ є протиправним, оскільки його було прийнято на підставі незаконної ухвали слідчого судді, яка в подальшому була скасована в судовому порядку.

Відповідач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.

Переглядаючи прийняте у справі судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга частково підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, зв`язку з надходженням ухвали слідчого судді Печерського районного суду міста Києва від 03.08.2017 у справі №757/44914/17-к в межах кримінального провадження № 42017000000002307 від 19.07.2017 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України ДФС України прийнято наказ від 18.01.2017 №23 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи - ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.1998 по 31.12.2016.

Відповідно до підпункту 20.1.4  пункту  20.1  статті  20 Податкового кодексу України     (контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України  про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Відповідно до вимог підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті  78 Податкового кодексу України   документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесену ними відповідно до закону.

За змістом встановлених обставин у цій справі спірний наказ від 18.01.2018 № 23 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи - ОСОБА_1 » було винесено на підставі ухвали слідчого судді Печерського району м. Києва від 03.08.2017 у справі №757/44914/17-к.

Вирішуючи справу з подібними правовідносинами, Велика Палата Верховного Суду у постановах від 18.11.2020 (справа №813/5892/15), від 03.02.2021 (справа №826/9464/18) виклала правову позицію, згідно якої наказ, виданий з метою зібрання доказів у кримінальному провадженні, не може бути предметом самостійного оскарження в суді. Позов, предметом розгляду якого є наказ на проведення перевірки, прийнятий на підставі положень підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, не належить розглядати в порядку адміністративного судочинства. На переконання Великої Палати Верховного Суду, поняття спору, який не підлягає розгляду в порядку адміністративного судочинства, у такому випадку слід тлумачити в контексті частини третьої статті 124 Конституції України в ширшому значенні, тобто як поняття, що стосується тих спорів, які не підпадають під юрисдикцію не лише адміністративних судів, а взагалі не підлягають судовому розгляду.

У справі, що розглядається, відповідно до ухвали слідчого судді Печерського району м. Києва від 03.08.2017 у справі № 757/44914/17-к призначена позапланову документальну перевірку ТОВ «Агенс» з огляду на здійснення досудового розслідування у кримінальному провадженні №42017000000002307 від 19.07.2017 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України.

Враховуючи вказану вище позицію Великої Палати Верховного Суду, аналізуючи зміст позовних вимог та суб`єктний склад учасників справи, характер спірних правовідносин, обставини, встановлені судами попередніх інстанцій, Верховний Суд дійшов висновку, що цей позов не належить розглядати в порядку адміністративного судочинства. 

Предметом спору у цій справі є наказ Офісу великих платників податків ДФС від 18.01.2018 № 23 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи - ОСОБА_1 » з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.1998 по 31.12.2016.

Зміст ухвали про призначення перевірки свідчить про те, що за своїм характером призначена документальна позапланова перевірка характеризується як захід забезпечення кримінального провадження, а також як специфічна слідча (розшукова) дія. Проведення перевірки контролюючим органом на виконання ухвали у будь якому випадку є самостійною підставою її проведення, результати якої є доказом в кримінальному провадженні.

З урахуванням зазначеного, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуваний наказ відповідача від 18.01.2018 № 23 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки видано з метою збору доказів у межах кримінального провадження, а не для виконання контролюючим органом визначених Податковим кодексом України повноважень.

Суд зауважує, що оскаржуваний наказ виданий Головним управлінням ДФС у Рівненській області відповідно до вимог підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та на підставі ухвали слідчого судді про призначення позапланової документальної перевірки.

Беручи до уваги зазначене, суд дійшов висновку про те, що оскаржуваний наказ, виданий з метою зібрання доказів у кримінальному провадженні №42017000000002307, не може бути предметом самостійного оскарження в суді.

Частиною третьою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги.

Із врахуванням вказаної вище позиції Великої Палати Верховного Суду, змісту позовних вимог та суб`єктного складу учасників справи, характеру спірних правовідносин, обставин, встановлених судами попередніх інстанцій, Верховний Суд дійшов висновку, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу від 18.01.2018 № 23 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи - ОСОБА_1 » прийняті з порушенням процесуальних норм, адже позов в цій частині не належить розглядати в порядку адміністративного судочинства.
Відповідно до пункту 1 частини першої   статті 238 Кодексу адміністративного судочинства України суд закриває провадження у справі, якщо справу не належить розглядати за правилами адміністративного судочинства.
За правилами частини першої  статті 354 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, установлених статтями  238,  240  цього  Кодексу.
Щодо позовних вимог про визнання протиправними дій відповідача щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача протиправними слід зазначити наступне.
Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 та пункту 75.1 статті 75 Податкового Кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків, зокрема, документальні позапланові виїзні перевірки, в порядку, встановленому цим Кодексом. 
Крім того, відповідно до пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки. 
Відповідно до  пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79  Податкового кодексу України щодо пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Право платника оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього не залежить від виду перевірки. Реалізація такого права за відсутності обов`язку у контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою.
Отже, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Наведене правозастосування узгоджується з висновками Верховного Суду України у постанові від 27.01.2015 (справа №21-425а14), а також Верховного Суду у постановах від 6.02.2018 (справа №802/1241/17-а), від 21.02.2018 (справа №821/371/17) від 1.08.2018 (справа №821/1667/16). 
Таким чином, для встановлення правомірності чи протиправності проведення спірної перевірки визначальними є обставини щодо ознайомлення платника податків у встановлений законом спосіб з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення перевірки до її початку. 
Однак, суди не з`ясували, чи був позивач ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку проведення перевірки з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення такої.
Відтак, поза увагою судів першої та апеляційної інстанцій залишилось встановлення обставин щодо законності проведення перевірки.
Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Зважаючи на наведене, суд касаційної інстанції на підставі статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України дійшов висновку про неможливість надання належної юридичної оцінки обставинам у справі щодо правомірності дій відповідача про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача , у зв`язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції для повного, достовірного з`ясування та правильного вирішення цього спору.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 354, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.12.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019 у справі №826/4107/18 в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Державної фіскальної служби України від 18.01.2018 № 23 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи - ОСОБА_1 » скасувати, провадження у справі №826/4107/18 в цій частині закрити.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.12.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019 у справі №826/4107/18 в частині позовних вимог про визнання протиправними дій Державної фіскальної служби України щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, результати якої оформлені актом від 08.02.2018 № 1/99-99-13-04-01/ НОМЕР_1 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податку НОМЕР_1 за період з 01.01.1998 по 31.12.2016» скасувати та направити справу в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева  І.А. Гончарова