ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2022 року 
м. Київ

справа № 812/1458/16
касаційне провадження № К/9901/41692/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Пасічник С.С.,  Хохуляка В.В., 

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сєвєродонецьку Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 20.02.2017 (суддя - Борзаниця С.В.) та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 29.06.2017 (головуючий суддя - Василенко Л.А.; судді - Гайдар А.В., Ханова Р.Ф.) у справі  №812/1458/16 за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м. Сєвєродонецьку Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, податкової вимоги,
УСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (далі у тексті -  ОСОБА_1 , позивач, платник) звернувся до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Сєвєродонецьку Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області (далі у тексті - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), у якому просив визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.06.2016 №8054404-1301 в частині 5  724,  48 грн,  податкову вимогу від 04.10.2016 №733-17.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив про протиправність прийнятих рішень, оскільки він не повинен сплачувати орендну плату за користування земельними ділянками відповідно до статті 6 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" від 02.09.2014 №1669-VII (далі у тексті - Закон №1669-VII), яким передбачено, що під час проведення антитерористичної операції звільнено суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності. 
Відповідач у запереченнях вказує на відповідність прийнятих ним рішень вимогам податкового законодавства, посилаючись на обов`язок позивача сплачувати орендну плату за землю відповідно до статті 20 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.1998 № 161-ХІV (далі у тексті - Закон №  161-ХІV).
Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 20.02.2017, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 29.06.2017, адміністративний позов задоволено частково. Визнано  протиправними та скасовано податкове повідомлення - рішення Інспекції від 24.06.2016 №8054404-1301 у частині суми податкового зобов`язання у розмірі 3  669,  55  грн, податкову вимогу Інспекції від 04.10.2016 № 733-14 в частині суми податкового боргу у розмірі 9 836,  14 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Частково задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що  зважаючи на мету прийняття Закону №1669-VII та на те, що норми Податкового кодексу України (далі у тексті  - ПК України) регулюють, зокрема, загальні питання справляння плати за землю, а положення №1669-VII регулюють вказані питання з визначенням певної території, на яку розповсюджується дія норм цього закону (населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція), а також часу такого розповсюдження (між 14.04.2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України), норми Закону №1669-VII щодо плати за землю є спеціальними відносно відповідних норм ПК України. 
Суди дійшли висновку, що оскільки на момент виникнення податкового боргу та прийняття Інспекцією спірних рішень позивач і орендована ним земельна ділянка знаходилися на території, на якій, згідно з розпорядженням Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 № 1275-р здійснювалася антитерористична операція, позивач в силу вимог статті 6 Закону № 1669-VII був звільнений від плати за її використання до внесення змін до вказаної норми Закону, до 08.06.2016.
Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на невірне застосування та порушення судами норм матеріального права, зокрема статті 20 Закону № 161-ХІV та наполягає на тому, що позивач повинен сплачувати орендну плату за земельну ділянку відповідно до умов додаткової угоди від 02.07.2009 №040841900201, а положення Закону №1669-VII не можуть розповсюджуватися на платника позивача, оскільки в нього відсутній сертифікат Торгово-промислової палати України про засвідчення форс-мажорних обставин. 
Позивач процесуальним правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи у касаційному порядку.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 09.08.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 05.12.2022 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 06.12.2022.
Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Пасічник С.С.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач є фізичною особою підприємцем, реєстраційний номер 2081807391, 08.04.2008 між платником податків та Сєвєродонецькою міською радою було укладено договір оренди землі №040841900201 строком на 25 років по 17.03.2003 включно. 
Відповідно до пункту 9 договору, орендна плата вноситься орендарями самостійно у грошовій формі та розмірі, зокрема позивачем у сумі  2 419,97 грн на рік, що складає 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки. 
Згідно з пунктом 11 договору, орендна плата вноситься у такі строки: щомісячно в розмірі 201,  66  грн протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного місяця. 
Пунктом 34 договору визначено, що зміна умов договору здійснюється у письмовій формі за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору спір розв`язується у судовому порядку. Договір набирає чинності після підписання сторонами, нотаріального посвідчення (за бажанням однієї із сторін договору), та його державної реєстрації (пункт 41 договору).
02.07.2009 між платником податків та Сєвєродонецькою міською радою було укладено додаткову угоду №2 до договору від 08.04.2008 №040841900201, пункт 9, 11 розділу "Орендна плата" змінено, визначено, що орендна плата вноситься "Орендарем" самостійно у грошовій формі в розмірі з 01.01.2009 - 2  787,  84 гривень на рік, що складає 3,00% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, з 19.02.2009 - 4  646, 40 гривень на рік, що складає 5,00% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки. Орендна плата вноситься у такі строки: щомісячно в розмірі з 01.01.2009 - 232,  32 грн протягом 30 календарних днів наступних за останнім календарним днем звітного місяця, з 19.02.2009 - 387, 20 грн протягом календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного місяця. Відповідно до пункту  3 додаткової угоди, ця угода є невід`ємною частиною договору і діє з 01.01.2009. 
Розмір орендної плати за земельну ділянку повинен розраховуватися з урахуванням додаткової угоди від 02.07.2009 №2 до договору №040841900201.
24.06.2016 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №8054404-1301, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2016 рік у розмірі 8 806,  86 грн. 
Інспекцією проведено звірення розрахунків позивача по орендній платі з фізичних осіб за період з 01.01.2014 по 31.12.2014, за наслідками яких  складено акт від 27.10.2016 №458-07, відповідно до якого нараховано зобов`язання у розмірі 4 920,  54 грн.
Інспекцією проведено звірення розрахунків позивача по орендній платі з фізичних осіб за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, за наслідками яких  складено акт від 27.10.2016 №456-07, відповідно до якого нараховано зобов`язання у розмірі 6145,75 грн.
Інспекцією також проведено звірення розрахунків позивача по орендній платі з фізичних осіб за період з 01.01.2016 по 31.12.2016, за наслідками яких складено акт від 27.10.2016 №4177-07 від 27.10.2016, відповідно до якого нараховано зобов`язання у розмірі 6 680,  36 грн.
Контролюючим органом сформовано податкову вимогу від 04.10.2016 №733-17, відповідно до якої станом на 03.10.2016 сума податкового боргу платника податків за узгодженими грошовими зобов`язаннями з орендної плати з фізичних осіб становить 11  066,  29 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 67 Конституції України визначено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Підпунктом 14.1.72 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) визначено, що земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей розділу XIII цього Кодексу).
Відповідно до пункту 288.7 статті 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.
Платники плати за землю самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями (пункт 286.2 статті  286 ПК України).
Податкове зобов`язання щодо плати за землю визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця (пункт 287.3 статті 287 ПК України).
Указом Президента України від 14.04.2014 № 405/2014 введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України».
Верховна Рада України 02.09.2014 прийняла Закон України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» № 1669-VII, який набув чинності 15.10.2014 (далі - Закон № 1669-VII), в якому визначені тимчасові заходи для забезпечення підтримки суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення.
Відповідно до частини першої статті 1 Закону № 1669-VII період проведення антитерористичної операції - час між датою набрання чинності Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14.04.2014 № 405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.
Згідно з частиною другою статті 1 Закону № 1669-VII територією проведення антитерористичної операції є територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14.04.2014 № 405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.
02.12.2015 Кабінетом Міністрів України прийнято розпорядження № 1275-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України». Пунктом 1 та 3 вказаного  розпорядження, затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, згідно з додатком, та визнано такими, що втратили чинність:  розпорядження Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 № 1053 «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція»; розпорядження Кабінету Міністрів України від 05.11.2014 № 1079 «Про зупинення дії  розпорядження Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 № 1053».
Згідно з додатком до розпорядження Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 №1275-р до зазначених населених пунктів належить м. Сєвєродонецьк.
Відповідно до статті 6 Закону 1669-VII (у редакції, чинній до 08.06.2016) під час проведення антитерористичної операції звільнено суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності.
Законом України Про внесення змін до Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" щодо безперешкодної діяльності органів місцевого самоврядування від 17.05.2016 № 1365-VIII, який набрав законної сили 08.06.2016, внесені зміни до Закону №1669-VII, якими доповнено пункт 4 до статті 4 Закону наступного змісту: "Перелік населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та перелік населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, затверджуються Кабінетом Міністрів України, який забезпечує своєчасну їх актуалізацію.
Вказаним Законом також змінено редакцію статті 6 Закону №1669-VII, яка з 08.06.2016 передбачає звільнення суб`єктів господарювання від плати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності в населених пунктах згідно з переліками, передбаченими частиною четвертою статті 4 цього Закону.
Згідно переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження та переліку населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, затвердженого розпорядженням Кабінету Міністрів України "Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та переліку населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення" від 07.11.2014 № 1085-р, м. Сєвєродонецьк не належить до населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення та  населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження.
Ураховуючи наведені норми права, Верховний Суд дійшов висновку, що Закон № 1669-VII є спеціальним законом у спірних правовідносинах і згідно з частиною третьою статті 11 цього Закону закони та інші нормативно-правові акти України діють у частині, що не суперечить цьому Закону. Відтак, положення цього Закону підлягають застосуванню до спірних правовідносин, які виникли і існували з 14.04.2014 по 08.06.2014, незалежно від того, що ПК України відповідних положень не містить.
Оскільки, як установлено судовими інстанціями, орендована позивачем земельна ділянка розташована за адресою: м. Сєвєродонецьк, пр. Гвардійський, 33, квартал 54, на території, на якій, згідно з розпорядженням Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 № 1275-р здійснювалася антитерористична операція, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій,  що позивач в силу приписів статті 6 Закону №1669-VII був звільнений від плати за її використання до внесення змін до вказаної норми Закону - 08.06.2016.
Ураховуючи наведене, суди першої та апеляційної інстанції дійшли правильного висновку, що у позивача з 08.06.2016 виникає обов`язок щодо сплати орендної плати за користування земельними ділянками, розташованими у м. Сєвєродонецьку.
Колегія суддів не може прийняти посилання скаржника на приписи статті 10 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" та твердження, що протягом терміну дії цього Закону єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, як підстави для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, є сертифікат Торгово-промислової палати України, оскільки статтею 6 Закону №1669-VII, яка має пряму дію, не вимагається додаткове отримання сертифіката про засвідчення форс-мажорних обставин. До того ж, сертифікат Торгово-промислової палати України потрібен для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, а положення статті 6 Закону №1669-VII передбачають саме звільнення від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності.
Підсумовуючи зазначене, Верховний Суд погоджується з висновками судів, що  позивач з січня 2014 року по квітень 2014 року та з червня 2016 по 31 грудня 2016 року зобов`язаний сплачувати узгоджені суми з орендної плати за землю.
Оскільки, позивач був звільнений від сплати орендної плати з квітня 2014 року по травень 2016 року, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що податкова вимога є частково протиправною та підлягає скасуванню в частині суми податкового боргу за період з квітня 2014 року по грудень 2015 року у розмірі 9 836,14 грн.
Ураховуючи, що позивач з січня 2016 року по травень 2016 року був звільнений від сплати орендної плати за землю, тому спірне податкове повідомлення - рішення є неправомірним та підлягає скасуванню в частині суми податкового зобов`язання у розмірі 3669,55 грн, а в частині суми 5137,31 грн за період червень-грудень 2016 року податкове повідомлення-рішення прийнято правомірно.
Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій, не обґрунтовує і не зазначає, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Таким чином, рішення судів першої та апеляційної інстанції є правильними та підлягають залишенню без змін.
За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Судами попередніх інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд  
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сєвєродонецьку Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області залишити без задоволення.
Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 20.02.2017 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 29.06.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева С.С. Пасічник   В.В. Хохуляк