П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

01 листопада 2022 р.	м.Одеса	Справа № 540/4426/21	
Головуючий в 1 інстанції: Хом`якова В.В.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,

секретар – Цибульська Ю.М..,
за участю: представника позивача – адвоката Салтана Р.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду  від 13.12.2021 по справі № 540/4426/21 за позовом  фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до   Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, –

                                        ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог.

У серпні 2021 року ФОП   ОСОБА_1 звернулась з вищевказаним адміністративним позовом , у якому просила, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог від 18.11.2021, визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 12.04.2021: 
- № 0028450722 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 680, 00 грн за  неподання декларацій з податку на додану вартість за листопад та грудень 2018 року; 
- № 0028460722 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у загальному розмірі 380 641 грн. за платежем податок на додану вартість; 
-  № 0028470722 про застосування  штрафних (фінансових) санкцій у сумі 173 018 грн. за порушення строку реєстрації податкових накладних  за жовтень-грудень 2018 року. 
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що податкові повідомлення-рішення були прийняті на підставі висновків акту №297/15/751/21-22-07-13/ НОМЕР_1 від 12.03.2021 документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 02.10.2017 по 17.04.2020. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач не порушив вимоги  п. 181.1 ст. 181 Податкового кодексу України (далі – ПК України), який передбачає обов`язок  зареєструватись  платником ПДВ, якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1млн. гривень (без урахування податку на додану вартість), оскільки ця норма не розповсюджується на  платників єдиного податку першої - третьої групи. ФОП ОСОБА_1 оподаткування одержаних доходів від впровадження діяльності за період   з 01.01.2018 по 01.10.2018  здійснювала за спрощеною системою оподаткування - платник єдиного податку 3-ї  групи без сплати податку на додану вартість, за період 01.10.2018 по 17.04.2020 оподаткування одержаних доходів від впровадження господарської діяльності здійснювала на загальній системі оподаткування. Таким чином, перебуваючи в період з 01.01.2018 по 30.09.2018  на спрощеній системі оподаткування, ФОП ОСОБА_1 не порушувала вимоги п. 183.4 ст. 183 Податкового кодексу України, та не мала обов`язку зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання). В зв`язку з тією обставиною, що у період з 01.01.2018 по 30.09.2018 року ФОП ОСОБА_1 отримано дохід у розмірі 5  580 763,16 грн., вона з 01.10.2018 оподаткування одержаних доходів від впровадження господарської діяльності почала здійснювати на загальній системі оподаткування. Відповідно до даних книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, обсяг отриманих ФОП ОСОБА_1 доходів за жовтень 2018 року склав 952575,7 грн., за листопад 2018 року 912794,7 грн. Обсяг отриманих доходів у розмірі, що перевищує 1000000 гривень досягнуто ФОП ОСОБА_1 лише в листопаді 2018 року. Після настання умов для обов`язкової реєстрації платником на додану вартість ФОП ОСОБА_1 подано заяву та зареєстровано як платника податку на додану вартість податковим органом з 11 грудня 2018 року. ФОП ОСОБА_1 з метою реєстрації платником податку на додану вартість неодноразово зверталась до податкового органу: добровільно п`ять разів, останній з заявою за вхідним №5315/ФОП від 05.12.2018 року за формою №1-ПДВ.  Таким чином ФОП ОСОБА_1 зі свого боку виконала всі вимоги законодавства щодо зобов`язання подання заяви про реєстрацію платником на додану вартість. Позивач заперечує порушення вимог законодавства щодо реєстрації платником на додану вартість. При здійсненні перевірки державним ревізором-інспектором використано необгрунтовані дані, а також суб`єктивні припущення, які не мають підтверджуючих доказів та належного обґрунтування. Згідно з пп. 4.1.4. п. 4.1 ст. 4 ПК України, податкове законодавство України ґрунтується на такому принципі, як презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Відповідач проти задоволення позову заперечував, надав до суду першої інстанції відзив на позовну заяву, у якому зазначив, що   в ході проведення перевірки встановлено, що платником податків перевищено допустимий розмір доходу для платників єдиного податку 3-ї групи оподаткування за період з 01.01.2018 по 30.09.2018 року, а саме сума отриманого доходу склала 5  580 763,16 грн, протягом 2018 року для платників єдиного податку сума отриманого доходу не повинна перевищувати 5  000 000 гривень. Платник податків, відповідно поданої заяви з 01.10.2018, перейшов на загальну систему оподаткування та перебував на ній до 17.04.2020, до дати прийняття рішення про припинення державної реєстрації суб`єкта підприємницької діяльності. Проведеною перевіркою та за даними ІС "Податковий блок" встановлено, що фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 з 30.09.2018  втрачено право здійснювати підприємницьку діяльність на спрощеній системі оподаткування, як платник єдиного податку, свідоцтво платника єдиного податку з 30.09.2018 року анульовано, підстава для анулювання - заява платника податків. ФОП ОСОБА_1 з 01.10.2018 року перейшла на сплату податків на загальній системі оподаткування.  Протягом 9 місяців  2018 року сума отриманого доходу від впровадження (здійснення) підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 склала 5580763,16 грн без врахування ПДВ, так як платник податків не була з 01.01.2018 по 30.09.2018 року зареєстрована платником ПДВ та відповідно вимог Податкового  Кодексу не мала права нараховувати ПДВ, та реєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.  Відповідно до п. 181.1 ст. 181 Кодексу, під обов`язкову реєстрацію як платника ПДВ (підпадає особа, у якої загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 місяців сукупно перевищує 1 млн. грн (без урахування ПДВ), крім особи, яка є платником єдиного податку першої-третьої групи. Станом на 01.10.2018 ОСОБА_1 не була платником єдиного податку, не перебувала на спрощеній системі оподаткування і протягом останніх 12 календарних місяців отримала дохід у розмірі 5580763,16 грн., тому повинна була в обов`язковому порядку зареєструватися платником ПДВ у зв`язку з перевищенням суми доходу більше 1000000 гривень. З метою реєстрації платником ПДВ до Головного управління ДФС у Херсонській області платником податків ОСОБА_1 подавались заяви для реєстрації платником ПДВ, але внаслідок їх непарвильного оформлення, лише подана  вп`яте заяви про реєстрацію платником податків ОСОБА_1  була прийнята та  фізична особа - підприємець ОСОБА_1 зареєстрована платником ПДВ з 11.12.2018. На думку відповідача,  з урахуванням п. 181.1 ст. 181 Податкового  Кодексу, після перевищення суми доходу у розмірі 1 млн. грн, яке відбулося за результатами підприємницької діяльності за період з 01.01.2018 по 30.09.2018 року, 1-3 квартали 2018 року (отримано дохід у розмірі - 5580763,16 грн), фізична особа - підприємець ОСОБА_1 повинна була відповідно до п. 183.4 ст. 183 Кодексу подати заяву не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених Кодексом щодо реєстрації платником ПДВ та отримати свідоцтво платника податку. Відповідно до п. 183.10 ст. 183 Кодексу будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за не нарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування. Протягом перевіряємого періоду з 11.10.2018 року по 11.12.2018  платник податків ОСОБА_1 не зареєструвалась платником ПДВ, не нараховувала та не сплачувала ПДВ, у зв`язку з чим, їй донараховано ПДВ на загальну суму 346037 грн, у тому числі: за жовтень 2018 року у розмірі 128780 грн;  за листопад 2018 року у розмірі 182539 грн; за грудень 2018 року у розмірі 34718 гривень. ОСОБА_1 здійснено нарахування ПДВ з суми операції, що оподатковуються за основною ставкою 20 відсотків тільки з 11.12.2018 року. Перевіркою встановлено, що платник податків ОСОБА_1 , не подала декларації з ПДВ за листопад та грудень 2018 року  в порушення  п.201.1, п.201.4 ст.200 Кодексу. Також відповідачем повідомлено, що  податкове повідомлення-рішення № 0028470722 про застосування  штрафних (фінансових) санкцій у сумі 173 018 грн. за порушення строку  реєстрації податкових накладних за жовтень-грудень 2018 року було скасовано ДПС України за скаргою платника податків.  

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Херсонський окружний адміністративний суд рішенням від 13 грудня 2021 року позов задовольнив.
Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 12.04.2021 : 
№ 00028450722 про застосування штрафних (фінансових) санкцій з ПДВ у сумі 680 грн.,
№ 00028460722 про визначення грошового зобов`язання з ПДВ в сумі 346 037 грн. 00 кой. основного платежу та із штрафних санкцій з цього податку в сумі 34 604 грн.,
№ 00028470722 про застосування штрафних санкцій у сумі 173 018  грн. за платежем податок на додану вартість.
Стягнув з Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі  (код ЄДРПОУ ВП 43995495) на користь  фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) 5 543 грн. 39 коп. судового збору.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, Головне управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
-          твердженням суду першої інстанції про те, що перевищення граничного обсягу доходу відбулось лише в листопаді 2018 року є помилковим та невірним;
-           судом першої інстанції не враховано у правових позиціях Верховного Суду, викладені у постановах від 26.02.2019 у справі № 814/4461/13-а, від 05.09.2019 у справі № 813/8772/14, від 16.10.2019 у справі № 134084383818 (стр. 9 рішення) платники податків не вважали, що ними було перевищено граничний обсяг отриманого доходу (1 000 000 грн.) та не звертались із заявами до контролюючих органів про реєстрацію в якості платників ПДВ;
- інші доводи апеляційної скарги відтворюють зміст відзиву до позову.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що платник податків ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа - підприємець Херсонською міською радою Херсонської області 02.10.2017 року, код основного виду економічної діяльності - 47.22 - роздрібна торгівля м`ясом і м`ясними продуктами в спеціалізованих магазинах. 
На підставі наказу Головного Управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 08.02.2019  №87-ж та відповідно до повідомлення від 08.02.2021 №53/21-22-07-13-15, виданого Головним Управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі головним державним ревізором-інспектором відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі Парканом Юрієм Дмитровичем проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 02.10.2017 по 17.04.2020. За результатами перевірки складений акт від 12.03.2021 №751/21-22-07-13/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 
- п. 163.1 ст. 163, п. 164.1 ст. 164, п. 177.2, п. 177.4, ст. 177 Розділу IV Податкового кодексу України, а саме не нарахування та не сплату податку на доходи фізичних осіб з підприємницької діяльності за період з 01.10.2018 по 31.12.2018 року та в цілому за 2018 рік на загальну суму 5641,18 грн.;
- пп. 2 ч. І ст. 7, ч.8, ч. ІІ ст. 9 Закону України від 08.07.2010 №2464-УІ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" під час перебування на загальній системі оподаткування за 4 квартал 2018 року та в цілому за 2018 рік не здійснено нарахування та сплату єдиного внеску у сумі 6894,78 грн.;
- п.п. 2 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX Податкового кодексу України, встановлено не нарахування та сплату військового збору за 4 квартал 2018 року та в цілому за 2018 рік на загальну суму 470,1 грн.;
- п. 49.1, п.49.2 ст.49 та п. 202.1 ст. 202 Податкового кодексу України, в частині неподання декларацій з податку на додану вартість за листопад та грудень 2018 року;
- ст. 180, п. 181,1 ст. 181, ст. 183, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187  Податкового кодексу України, а саме не нарахування та не сплата до бюджету податку на додану вартість на доходи отримані від впровадження (здійснення) підприємницької діяльності за період з 11.10.2018 по 10.12.2018 (включно) року на загальну суму 346037 грн., у тому числі: за жовтень 2018 року у розмірі 128780 грн.; за листопад 2018 року у розмірі 182539 грн.; за грудень 2018 року у розмірі 34718 грн.;
- п. 201.1, п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, не реєстрація у Єдиному реєстрі податкових накладних за період з 11.10.2018 по 11.12.2018 року з податку на додану вартість на адресу покупців, а саме: за жовтень 2018 року у розмірі 128780 грн.; за листопад 2018 року у розмірі 182539 грн.; за грудень 2018 року у розмірі 34718 грн.
ОСОБА_1 оподаткування одержаних доходів від впровадження діяльності за період з 01.01.2018 по 01.10.2018  здійснювала відповідно розділу ХІV Податкового кодексу "Спеціальні податкові режими" за спрощеною системою оподаткування - платник єдиного податку 3-ї  групи без сплати податку на додану вартість. За 3 квартали 2018 року отримано доходу у розмірі 5  580 763,16 грн. Після перевищення допустимої суми доходу у розмірі 5 млн. гривень, позивачем з суми перевищення доходу 580763.16грн. (5580763,16 – 5 000 000,0) нараховано та сплачено податок  у розмірі 15 відсотків від суми доходу, сума податку від перевищення граничної суми отриманого доходу у розмірі 580763.16грн. склала 87114,47 грн. 
Відповідно заяви платника податків з 01.10.2018 ОСОБА_1 перейшла на загальну систему оподаткування.
На виконання вимог пункту 181.1 статті 181, пункту 183.4 статті 183 Податкового Кодексу, розділу III "Реєстрація платників податку на додану вартість" наказу Міністерства фінансів України від 14.11.2014 №1130 "Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість" та з метою реєстрації платником ПДВ до Головного управління ДФС у Херсонській області платником податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) подані заяви для реєстрації платником ПДВ. Вперше платником податків ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Херсонській області подана заява за вхідним №27526/10 від 07.09.2018 за формою №1-ПДВ щодо реєстрації ПДВ. Заява не була прийнята та відмовлено в реєстрації. В подальшому декілька разів  позивач подавала аналогічні заяви. Після подання вп`яте заяви про реєстрацію платником податків ОСОБА_1 без порушень вимог податкового законодавства до Головного управління ДФС у Херсонській області за вхідним № 5832/ФОП від 10.12.2018 за формою №1- ПДВ щодо реєстрації платником ПДВ, фізична особа - підприємець ОСОБА_1 зареєстрована платником ПДВ з 11.12.2018.
В акті вказано, що  після перевищення суми доходу у розмірі 1  000  000 грн, яке відбулося за результати господарської діяльності за період 1-3 квартали 2018 року (отримано дохід у розмірі - 5580763грн. 16 коп.), фізична особа - підприємець ОСОБА_1 повинна була відповідно до п. 183.4 ст. 183 Кодексу подати заяву не пізніше 10 числа першого календарного місяця, тобто до 10.10.2018, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених Кодексом щодо реєстрації платником податку на додану вартість та отримати свідоцтво платника податку.
Обов`язковість реєстрації платником податку на додану вартість передбачена з 11 жовтня 2018 року, відповідно до п.3.5 розділу III "Реєстрація платників податку на додану вартість" Наказу міністерства фінансів України від 14.11.2014 №1130 "Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість" проводиться контролюючим органом. В ході проведеної перевірки встановлено, що  фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 у перевіряємому періоді своєчасно не подана в обов`язковому порядку реєстраційна заява платника податків на додану вартість.
Проведеною перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 здійснено нарахування податку на додану вартість з суми операції, що оподатковуються за основною ставкою 20 відсотків тільки з 11.12.2018 року. Платник податків - фізична особа підприємець ОСОБА_1 не подала декларації з податку на додану вартість за листопад та грудень 2018 року. Доходи отримані платником податків від здійснення підприємницької діяльності до 11 жовтня 2018 року не враховуються за результатами перевірки як база оподаткування податком на додану вартість, на них не нараховується податок на додану вартість. За період 11.10.2018 по 10.12.2018 позивачем занижено суму податкових зобов`язань на 2146304 грн. 84 коп., що призвело до донарахування податковим органом  346037 грн. податку на додану вартість.
ОСОБА_1 у Єдиному реєстрі податкових накладних за період з 11.10.2018 по 11.12.2018 не зареєстровані та не складені податкові накладні з податку на додану вартість на адресу покупців осіб, які зареєстровані платниками податку на додану вартість, так і покупцям-особам, які не зареєстровані платниками податку на додану вартість, податкові накладні покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця, покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом місяця, а саме: за жовтень 2018 року на загальну суму податку на додану вартість у розмірі 128 780 грн., за  листопад 2018 року на загальну суму податку на додану вартість у розмірі 182 539 гривень, за грудень 2018 року на загальну суму податку на додану вартість у розмірі 34718 гривень.
22.03.2021 ОСОБА_1 не погодилася із висновками акту перевірки від 12.03.2021 №751/21-22-07-13/ НОМЕР_1 , та звернулася із запереченнями до ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі.
Відповідно до повідомлення ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі , висновки акту перевірки від 12.03.2021 №751/21-22-07- 13/ НОМЕР_1 залишено без змін.
ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі було прийнято податкові повідомлення-рішення від 12.04.2021 № 00028450722 № 00028460722, № 00028470722, № 00028400722, № 00028410722.
Платник податків ОСОБА_1 не погодилася із законністю винесення ППР за наслідками акту перевірки від 12.03.2021№751/21-22-07-13/ НОМЕР_1 , та відповідно до п. 56.3. ст. 56 ПК України звернулася 18.05.2021 зі скаргою на вищевказані ППР до Державної податкової служби України. Рішенням від 20.07.2021р. №/10/99-00-06-01-04-09 скаргу адвоката Салтан Р.В. в інтересах ФОП ОСОБА_1 частково задоволено:
- скасовано ППР ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 12.04.2021№ 00028470722 у частині нарахованих штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних за період, коли скаржник не був зареєстрований платником ПДВ;
- залишено без змін ППР ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 12.04.2021 № 00028450722, № 00028460722, № 00028400722, № 00028410722.
Не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями 12.04.2021 № 00028450722, № 00028460722, № 00028470722,  позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання їх протиправними та скасування.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач при обрахунку загальної суми від здійснення позивачем операцій з постачання товарів/послуг протягом останніх 12 календарних місяців, протиправно врахував доходи, отримані під час перебування платника податків на спрощеній системі оподаткування. Перейшовши з 01.10.2018 із спеціальної на загальну систему оподаткування, позивач не зобов`язаний був реєструватись платником податку на додану вартість та подавати звітність із цього податку після 10.10.2018, оскільки на той час не отримав граничної  суми доходів в 1 млн.грн.
На підставі викладеного, суд першої інстанції вважав неправомірним нарахування позивачу  ПДВ за період  діяльності 11.10.2018 - 10.12.2018,  а також  визнав відсутнім обов`язок складати та реєструвати за цей період податкові накладні, так як право на нарахування ПДВ та складання податкових накладних  надається виключно особам, зареєстрованим як платники цього податку в порядку, передбаченому ст. 183 ПК України.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Податкового кодексу України.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Правові основи оподаткування податком на додану вартість встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПК України.
Порядок реєстрації особи як платника податку на додану вартість регулюється статтями 180-183 розділу V ПК України та регламентувались на час виникнення спірних правовідносин Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14 листопада 2014 року N 1130.
Для цілей оподаткування податком на додану вартість платниками податку є особи, перелік яких встановлений підпунктом 14.1.139 пункту 14.1. статті 14 розділу І та пунктом 180.1 статті 180 ПК України, зокрема будь-яка особа, що підлягає реєстрації як платник податку.
Статтями 181 та 182 розділу V ПК України визначено умови для реєстрації особи як платника податку на додану вартість, відповідно до яких реєстрація особи як платника податку на додану вартість може здійснюватися як за добровільним рішенням особи, так і обов`язковому порядку.
Відповідно до пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України, у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1  000 000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Як встановлено під час розгляду справи, актом перевірки зафіксовано перевищення суми доходів ФОП ОСОБА_1 у розмірі 1 (один) млн. грн., яке відбулося за результатами господарської діяльності під час перебування ФОП ОСОБА_1 на спрощеній системі оподаткування, а саме за період з 01.01.2018 по 30.09.2018 року (отримано дохід у розмірі 5  580 763,16 грн.), тому ФОП ОСОБА_1 повинна була відповідно до п. 183.4 ст. 183 Кодексу подати заяву не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених Кодексом щодо реєстрації платником податку на додану вартість та отримати свідоцтво платника податку. В даному випадку, відповідач вважає, що протягом перевіряємого періоду з 11.10.2018 року по 11.12.2018  платник податків ОСОБА_1 протиправно не зареєструвалась платником ПДВ, не нараховувала та не сплачувала ПДВ, за що  за період з 11.10.2018 по 10.12.2018 (включно) донараховано ПДВ на загальну суму 346037 грн. та застосовані штрафні санкції  за не реєстрацію податкових накладних. 
Проте із такими висновками не можна погодитись з огляду на таке.
Згідно з пунктами 183.1 та 183.2 статті 183 Податкового кодексу України будь-яка особа, що підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву. У разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.
З урахуванням наведеного слід зазначити, особа, яка безпосередньо здійснює операції з постачання товарів та послуг на митній території України, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість згідно з розділом V ПК України, загальний обсяг яких перевищує 1 млн. грн., зобов`язана згідно з вимогами ПК України подати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженнями заяву та зареєструватись платником податку на додану вартість.
Водночас таке правило, не застосовується до платників єдиного податку першої - третьої груп.
Обрахування граничного обсягу оподатковуваних операцій (1 млн грн.), з досягненням якого пов`язується обов`язок зареєструватись платником податку на додану вартість, а також обов`язок з його сплати та подання звітності, особою, яка є платником єдиного податку, здійснюється з моменту, коли у цієї особи виник обов`язок перейти на загальну систему оподаткування, оскільки до цього ця особа звільнена від сплати податку на додану вартість.
Отже, в особи, що перейшла зі спрощеної системи оподаткування на сплату інших податків і зборів, обов`язок зареєструватись платником податку на додану вартість виникає в разі, якщо загальна сума від здійснення операцій із постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 000 000 гривень (без урахування податку на додану вартість). При цьому обрахунок загальної суми розпочинається з часу переходу на загальну систему оподаткування, тобто для визначення наявності обов`язку щодо реєстрації платником податку на додану вартість та подання звітності з такого податку, отриманні від здійснення операцій на спрощеній системі  оподаткування суми не враховуються.
Колегія суддів констатує, що з обсягу встановлених судом першої інстанції обставин випливає, що, перебуваючи в період з 01.01.2018 по 30.09.2018 року на спрощеній системі оподаткування, ФОП ОСОБА_1 не порушувала вимоги пункту 183.4 статті 183 Податкового кодексу України, та не мала обов`язку зареєструватися як платник податку ПДВ у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання).
Оскільки у період з 01.01.2018 по 30.09.2018 ФОП ОСОБА_1 отримано дохід у розмірі 5  580 763,16 грн., вона з 01.10.2018 перейшла на загальну систему оподаткування, при цьому сплативши підвищений розмір єдиного податку із суми перевищення.
Апеляційний суд, як і суд першої інстанції зазначає, що обсяг операцій,  які оподатковуються податком на додану вартість, за умови перевищення позивачем протягом останніх 12 календарних місяців 1  000  000,00 грн. сукупно, повинен визначатися для позивача не з 01.01.2018, а після 01.10.2018, тобто з часу переходу  на загальну систему оподаткування, оскільки до цієї дати вона була платником єдиного податку і її дохід не повинний впливати  на  розрахункову суму 1 млн. грн., яка є  підставою для реєстрації платником  ПДВ.
Відповідно період діяльності позивача з 01.01.2018 по 01.10.2018 року (період перебування на спрощеній системі оподаткування в якості платника податку ІІІ-ї групи) не враховується в останні 12 календарних місяців для обчислення сукупного доходу, що перевищує 1  000 000 грн. (без урахування податку на додану вартість).
Відповідно матеріалів справи, обсяг отриманих ФОП ОСОБА_1 доходів за жовтень 2018 року склав 952 575,7 грн., за листопад 2018 року 912 794,7 грн. Враховуючи наведене, обсяг отриманих доходів у розмірі, що перевищує 1 000 000 гривень досягнуто ФОП ОСОБА_1 лише в листопаді 2018 року. Отже, після настання умов для обов`язкової реєстрації платником на додану вартість ФОП ОСОБА_1 подано заяву 05.12.2018 та зареєстровано як платника податку на додану вартість податковим органом з 11 грудня 2018 року, тобто  заява подана вчасно  - не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, яким є листопад 2018 року.
Тотожній підхід був застосований Верховним Судом у постановах від 26 лютого 2019 року по справі № 814/4461/13-а, від 5 вересня 2019 року № 813/8772/14, від 16 жовтня 2019 року по справі № 134084383818.
В аспекті наведеного вище, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції, що відповідач при обрахунку загальної суми від здійснення позивачем операцій з постачання товарів/послуг протягом останніх 12 календарних місяців, протиправно врахував доходи, отримані під час перебування платника податків на спрощеній системі оподаткування. Перейшовши з 01.10.2018 із спеціальної на загальну систему оподаткування, позивач не зобов`язаний був реєструватись платником податку на додану вартість та подавати звітність із цього податку після 10.10.2018, оскільки на той час не отримав граничної  суми доходів в 1 млн.грн.
На підставі викладеного, суд вважає неправомірним нарахування позивачу  ПДВ за період  діяльності 11.10.2018 - 10.12.2018,  а також  визнає відсутнім обов`язку складати та реєструвати за цей період податкові накладні, так як право на нарахування ПДВ та складання податкових накладних  надається виключно особам, зареєстрованим як платники цього податку в порядку, передбаченому ст. 183 ПКУ.
Також  апеляційний суд як і суд першої інстанції вважає необґрунтованим посилання відповідача на те, що податкове повідомлення-рішення  ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 12.04.2021р. №00028470722 було скасовано в  адміністративному порядку рішенням від 20.07.2021р. №/10/99-00-06-01-04-09, оскільки в тексті рішення вказано, що "скаргу адвоката Салтан Р.В. в інтересах ФОП ОСОБА_1 частково задоволено: скасовано ППР ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 12.04.2021 № 00028470722 у частині нарахованих штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних за період, коли скаржник не був зареєстрований платником ПДВ". Таке формулювання резолютивної частини рішення ДПС України має неоднозначне тлумачення, тому з урахуванням приписів пп. 4.1.4. п. 4.1 ст. 4 ПК України, суд першої інстанції правильно  задовольнив позов і в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення  ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 12.04.2021  № 00028470722 в повному обсязі.
Крім цього, згідно із пунктом 17 рішення у справі «POLIMERKONTEYNER, TOV v. UKRAINE», Арр. 23620/05, 24 November 2016, будь-яке втручання, включаючи те, яке виникло в результаті заходів для забезпечення сплати податків, не повинно порушувати «справедливого балансу» між вимогами загальних інтересів суспільства та вимогами захисту основних прав людини. Важливість забезпечення такого балансу в цілому відображається в структурі статті 1 Першого протоколу. Необхідного балансу не буде досягнуто, якщо на зацікавлену особу буде покладено індивідуальний та надмірний тягар.
Зважаючи на встановлені у справі обставини та з огляду на приписи норм чинного законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд першої інстанції дійшов правильного  висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог.
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В ході розгляду справи позивач довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач не надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує увагу на тому, твердженням суду першої інстанції про те, що перевищення граничного обсягу доходу відбулось лише в листопаді 2018 року є помилковим та невірним.
Колегія суддів зазначає, що цьому доводу апеляційної скарги, була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, та додатково слід наголосити,  що обрахунок загальної суми розпочинається з часу переходу на загальну систему оподаткування (у даному випадку це 01.10.2018) тобто для визначення наявності обов`язку щодо реєстрації платником податку на додану вартість та подання звітності з такого податку, отриманні від здійснення операцій на спрощеній системі оподаткування суми не враховуються.
Проте, обсяг операцій із постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість, за умови перевищення 1 млн. грн протягом останніх 12 календарних місяців, повинен визначатися для позивача не з 01.01.2018 по 30.09.2018 (тобто в період, за який встановлено перевищення доходів позивача 1  000 000 грн), а з часу переходу його на загальну систему оподаткування 01.10.2018.
Тобто, оскільки до 01.10.2018 позивач не набув статусу платника ПДВ, а отже у нього і не було обов`язку подавати до податкового органу податкові декларації з ПДВ та складати податкові накладні у вказаний період.
Отже, дохід за період з 01.01.2018 по 30.09.2018, у який позивач був платником єдиного податку третьої групи, не може враховуватись при обчисленні доходу, з якого він зобов`язаний нараховувати та сплачувати ПДВ.
Ці ж правові висновки знайшли своє підтвердження у постанові Верховного Суду 17 серпня 2022 року по справі № 560/8206/20 (№ К/990/6304/22).
Щодо посилання апелянта на те, що суд першої інстанції безпідставно застосував під час розгляду справи правові висновки Верховного Суду викладені у постановах від 26.02.2019 у справі № 814/4461/13-а, від 05.09.2019 у справі № 813/8772/14, від 16.10.2019 у справі № 134084383818,оскільки у згаданій справі позивач не знав про перевищення ним суми доходу більше 1  000 000 гривень, а у справі що розглядається позивач звертався до податкового органу 07.09.2018 із заявою щодо реєстрації платником ПДВ, апеляційний суд зазначає про таке.
Матеріалами справи підтверджено, та не заперечується сторонами по справі, що позивач неодноразово звертався до податкового органу із заявами щодо реєстрації його платником ПДВ. Проте, у зв`язку із заповненням заяв із порушенням податкового законодавства, йому було відмовлено. І лише 11.12.2018 позивач був зареєстрований платником ПДВ.
Як правильно зазначив суд першої інстанції, суд не розглядає  питання обґрунтованості повернення позивачу заяв  про реєстрації його платником ПДВ, які подавались протягом вересня-листопада 2018 року та повертались з відмовою у такій реєстрації, оскільки дане питання не  є предметом спору в цій справі.
Отже у справі що розглядається, вирішальним є не обізнаність особи про перевищення ним суми доходу більше 1  000 000 гривень, а як вже зазначалось, момент з якого особа перейшла на загальну систему оподаткування, оскільки обрахунок загальної суми розпочинається з часу переходу на загальну систему оподаткування.
З урахуванням наведеного, колегія суддів не погоджується із доводами апелянта про безпідставність застосування судом першої інстанції правової позиції викладеної Верховним Судом у постановах від 26.02.2019 у справі 814/4461/13-а, від 05.09.2019 №813/8772/14 та 16.10.2019 у справі №1340/4383/18.
До того ж відповідно із пунктом 183.10 статті 183 Податкового кодексу України будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за не нарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування
Тобто, відповідальність за не нарахування або несплату податку  несе особа, яка  не подала до органу державної податкової служби реєстраційну заяву, а не подала її із порушенням вимог податкового законодавства.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Ураховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини справи, колегія суддів дійшла до висновку, що необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін не має, оскільки апеляційним судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Отже, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку, що позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду  від 13.12.2021 по справі  № 540/4426/21  – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Дата складення та підписання повного тексту судового рішення –  03 листопада 2022 року.

Головуючий суддя 	 	Шляхтицький О.І.	
Судді	    	Домусчі С.Д.    Семенюк Г.В.