П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  600/4059/21-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Анісімов Олег Валерійович 
Суддя-доповідач -  Ватаманюк Р.В.   
21 вересня 2022 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Ватаманюка Р.В. 
суддів:  Капустинського М.М.  Сапальової Т.В. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 28 лютого 2022 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Гуртовий склад» (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Чернівецькій області та Державної податкової служби України (далі - відповідач 1, 2) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
І. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ
Позивач звернувся із позовом до Чернівецького окружного адміністративного суду  в якому просив: 
- визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області №2625957/42172912 та №2625958/42172912 від 05.05.2021 про відмову в реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати розрахунки коригування №2 від 26.04.2021 та №3 від 26.04.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
ІІ. ЗМІСТ СУДОВОГО РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду  від 28.02.2022 позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2625957/42172912 від 05.05.2021 та №2625958/42172912 від 05.05.2021 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних подані ТОВ «Гуртовий склад» розрахунки коригування №2 від 26.04.2021 та №3 від 26.04.2021.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані ТОВ «Гуртовий склад» розрахунки коригування №2 від 26.04.2021 та №3 від 26.04.2021, датою їх подання.
Стягнуто на користь ТОВ «Гуртовий склад» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області судові витрати у вигляді сплаченого згідно платіжного доручення №799 від 20.08.2021 судового збору у розмірі 2270 грн та за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судові витрати у вигляді сплаченого згідно платіжного доручення №799 від 20.08.2021 судового збору у розмірі 2270 грн.
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що надання контролюючому органу досліджених вище первинних документів, на переконання суду, у сукупності із поданими поясненнями, підтверджує як реальність господарських операцій ТОВ «Гуртовий склад» з конкретним контрагентом ТОВ «Магадей Україна», так і дійсність інформації, зазначеної в розрахунках коригування. При цьому відповідачами, як суб`єктами владних повноважень не надано жодних доказів, які слугували б підставою для прийняття оскаржуваних рішень №2625957/42172912 та №2625958/42172912 від 05.05.2021 про відмову в реєстрації розрахунків коригування №2 та №3 від 26.04.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, як і не надано доказів, які б вказували на наявність ознак відповідності ТОВ «Гуртовий склад» критеріям ризиковості платника податку.
ІІІ. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач 1 подав апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову повністю. 
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт вказав, що судом першої інстанції безпідставно не враховано те, що до направлення повідомлень платником не надано первинні документи, в яких міститься інформація щодо проведення господарських операцій, а саме до РК №2 та №3 від 26.04.2021 не надано первинні документи щодо походження товару, який було реалізовано ТОВ «Магадей Україна», тобто неможливо встановити чи мало у наявності товариство даний товар у зазначеній кількості взагалі. Крім того, накладні на другу подію, тобто відвантаження товару контрагенту, згідно інформації наданої платником були складені помилково (відвантаження не відбулось).   
ІV. ВІДЗИВ НА АПЕЛЯЦІЙНУ СКАРГУ
Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що в силу вимог ч. 4  ст. 304 КАС України  не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
V. РУХ СПРАВИ У СУДІ АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЇ
Ухвалою суду від 03.06.2022 відкрито апеляційне провадження у справі та призначено справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції прийняте у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, а в матеріалах справи достатньо доказів для прийняття законного і обґрунтованого рішення, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження на підставі п.3 ч.1  ст.311 КАС України.
VІ. ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Товариство з обмеженою відповідальністю «Гуртовий склад», згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, є юридичною особою, взято на облік як платник податків 01.06.2018 за місцезнаходженням: 58007, Чернівецька обл., м. Чернівці, вул. Коломийська, буд. 1А, код ЄДРПОУ 42172912. Основний вид діяльності 52.10. Складське господарство.
Згідно витягу №1824124500097 з Реєстру платників податку на додану вартість ТОВ «Гуртовий склад» з 01.07.2018 зареєстроване як платник податку на додану вартість.
Згідно матеріалів справи ТОВ «Гуртовий склад» складено розрахунок коригування від 26.04.2021 №2 до податкової накладної №23 від 11.12.2020, яка була виписана на другу подію відвантаження товару ТОВ «Магадей Україна», оформленого видатковою накладною від 11.12.2020 №941. На першу подію - оплату за товар від 23.10.2020 в сумі 120000,96 грн. (в т.ч. ПДВ 20000,16 грн). була виписана податкова накладна №29 від 23.10.2020 (реєстраційний номер 9301285520 від 13.11.2020).
Розрахунок коригування від 26.04.2021 №3 складений ТОВ «Гуртовий склад» до податкової накладної №24 від 11.12.2020, яка була виписана на другу подію відвантаження товару ТОВ «Магадей Україна», оформленого видатковою накладною від 06.03.2020 №942. На першу подію - оплату за товар від 23.11.2020 в сумі 140000,40 грн. (в т.ч. ПДВ 23333,40 грн) була виписана податкова накладна №26 від 23.11.2020.
За результатами перевірки вищезазначених до розрахунків коригування, контролюючим органом надіслано ТОВ «Гуртовий склад» квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК від 26.04.2021 №2 та №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8. Критерії ризиковості платника податку. Також запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реалізовуючи право на подачу пояснень, ТОВ «Гуртовий склад» надіслало контролюючому органу повідомлення від 30.04.2021 №24 та №25 про подання пояснень та копій документів щодо розрахунків коригування від 26.04.2021 №2 та №3. У графі пояснення зазначено наступну інформацію: «РК №2 був складений до ПН №23 від 11.12.2020 р., яка була виписана помилково на 2-гу подію (ВН від 11.12.2020). Оскільки на першу подію-оплату від 23.10.2020 (ПД № 55 від 23.10.20) вже була складена ПН №29 від 23.10.2020р. Скан копії договору, виписки, ВН, на яку помилково складено ПН та ПН №29 від 23.10.2020р. додаються»; «РК №3 був складений до ПН №24 від 11.12.2020 р.. яка була виписана помилково на 2-гу подію (ВН від 11.12.2020). Оскільки на першу подію-оплату від 23.11.2020 (ПД № 86 від 23.11.20) вже була складена ПН №26 від 23.11.2020р. Скан копії договору, виписки, ВН, на яку помилково складено ПН та ПН №26 від 23.11.2020р. додаються».
За наслідками розгляду вказаних пояснень Комісією Головного управління ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрації податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №2625957/42172912 та №2625958/42172912 від 05.05.2021 про відмову в реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови у реєстрації поданих позивачем розрахунків коригування в оскаржуваних рішення зазначено: не надання платником податку копій: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; документів щодо постачання/придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, в т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документів, які не надано, підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
18.05.2021 ТОВ «Гуртовий склад» подано скарги на вищевказані рішення Комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області, в яких просило їх скасувати. Однак рішеннями Комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 26.05.2021  №23553/42172912/2 та №23560/42172912/2 скарги залишено без задоволення, а рішення комісій регіонального рівня про відмову реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Судом першої інстанції також встановлено, що 17.0.2021 Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийняла рішення №24973 про те, що ТОВ «Гуртовий склад» відповідає п. 8 Критеріїв ризикованості платника податку. У свою чергу, рішенням Комісії від 10.08.2021 №53227 встановлено невідповідність ТОВ «Гуртовий склад» критеріям ризикованості платника податку.
Позивач вважаючи рішення відповідача-1 про відмову у реєстрації розрахунків коригування протиправними звернення до суду з цим позовом.
VІІ. ПОЗИЦІЯ СЬОМОГО АПЕЛЯЦІЙНОГО АДМІНІСТРАТИВНОГО СУДУ
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції за такими доводами.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Положенням пункту 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Як зазначено у пункті 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 від 29.12.2010, у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 204 (далі - Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 №1165 (набула чинності з 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно пункту 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
При цьому, згідно пункту 2 Порядку №1165 під ризиком порушення норм податкового законодавства розуміється ймовірність складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а"/"б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а"/"б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній / розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.
У відповідності до пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 10 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість: - у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування (пункт 8).
Отже, пункт 8 додатку 1 до Порядку №1165 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якою є те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування
Водночас, пункт 11 Порядку №1165 передбачає зазначення у квитанції пропозиції щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
З наведених норм вбачається, що підставою для відмови в реєстрації розрахунків коригування є наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.
Тобто, господарська операція має бути реальною, впливати на активи підприємства та породжувати податкові зобов`язання.
Крім цього, податкове законодавство України, чинне на час формування у цій справі квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, містило вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які є конкретними та не можуть носити абстрактний характер.
Натомість, судом встановлено, що при зупиненні реєстрації розрахунків коригування у квитанції відсутній конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий платником для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, наявні лише посилання на п.201.16. ст. 201 ПК України, що унеможливлює встановити конкретно яким критеріям ризиковості, переліченим в зазначеному вище пункті 8 Критеріїв ризиковості платника податку відповідає позивач.
Вказане свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам пункту 11 Порядку №1165.
Пунктом 6 вказаного Порядку також визначено, що комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Отже відповідність критеріям ризиковості має бути спростовано платником податків шляхом подання на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, і лише ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до вимог Порядку або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
З огляду на матеріали справи, судом встановлено, що реалізовуючи право на подачу пояснень, позивач надіслав контролюючому органу пояснення та копії документів щодо розрахунків коригування №2 та №3 від 26.04.2021, реєстрацію яких зупинено, які на переконання представника позивача свідчать про реальність здійснених ТОВ «Гуртовий склад» господарських операцій.
Проте, позивачу відмовлено в реєстрації розрахунків коригування у зв`язку із ненадання платником податку копій: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; документів щодо постачання/придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, в т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документів, які не надано, підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
При цьому у оскаржуваних рішеннях у графі підстави після переліку ненаданих платником податку документів зазначено: документи, які не надано, підкреслити. Тобто, серед переліку вказаних документів, податковим органом необхідно виокремити саме ті, які не надано платником податку. Однак, контролюючим органом вказаного зроблено не було.
Разом з тим судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що позивачем до контролюючого органу подавалися пояснення та копії первинних документів як щодо податкових накладних №29 від 23.10.2020 та №26 від 23.11.2020, №23 від 11.12.2020 та №24 від 11.12.2020, так і щодо розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
Як вбачається з матеріалів справи ТОВ «Гуртовий склад», будучи господарським товариством, здійснює підприємницьку діяльність з метою отримання прибутку. ТОВ «Гуртовий склад» складено розрахунок коригування від 26.04.2021 №2 до податкової накладної №23 від 11.12.2020, яка була виписана на другу подію відвантаження товару ТОВ «Магадей Україна», оформленого видатковою накладною від 11.12.2020 №941. На першу подію - оплату за товар від 23.10.2020 в сумі 120000,96 грн. (в т.ч. ПДВ 20000,16 грн). була виписана податкова накладна №29 від 23.10.2020 (реєстраційний номер 9301285520 від 13.11.2020).
Розрахунок коригування від 26.04.2021 №3 складений ТОВ «Гуртовий склад» до податкової накладної №24 від 11.12.2020, яка була виписана на другу подію відвантаження товару ТОВ «Магадей Україна», оформленого видатковою накладною від 06.03.2020 №942. На першу подію - оплату за товар від 23.11.2020 в сумі 140000,40 грн. (в т.ч. ПДВ 23333,40 грн) була виписана податкова накладна №26 від 23.11.2020.
Так, між ТОВ «Гуртовий склад» та ТОВ «Магадей Україна» укладено договір поставки №200720 від 20.07.2020, відповідно до якого ТОВ «Гуртовий склад» зобов`язався систематично постачати і передавати у покупцю (ТОВ «Магадей Україна»), асортимент та кількість та ціна якого зазначається в накладних; розрахунок за товар здійснюється шляхом попередньої 100% оплати.
Згідно умов договору №200720 від 20.07.2020 оформлено видаткову накладну від 11.12.2020 №941 щодо поставки товару туалетний папір «Кохавинка» 90*100 на загальну суму 120000,96 грн. (в т.ч. ПДВ 20000,16 грн), а також видаткову накладну від 11.12.2020  №942 щодо поставки товару туалетний папір «Кохавинка» 90*100 на загальну суму 140000,40 грн. (в т.ч. ПДВ 23333,40 грн).
Крім того ТОВ «Магадей Україна» згідно платіжних доручень від 23.10.2020 №53 та від 23.11.2020 № 86 здійснило оплату за вказаний товар.
Відтак, згідно матеріалів справи на першу подію - оплату за товар від 23.10.2020 в сумі 120000,96 грн. (в т.ч. ПДВ 20000,16 грн) була виписана податкова накладна №29 від 23.10.2020 (реєстраційний номер 9301285520 від 13.11.2020).
Також на першу подію - оплату за товар від 23.11.2020 в сумі 140000,40 грн. (в т.ч. ПДВ 23333,40 грн) була виписана податкова накладна №26 від 23.11.2020, до яких і були подані розрахунки коригування №2 та №3 від 26.04.2021.
Водночас, в подальшому, на другу подію відвантаження товару, були виписані аналогічні по змісту податкові накладні №23 від 11.12.2020 та №24 від 11.12.2020.
Згідно пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Таким чином судом першої інстанції вірно було вказано, що подача на реєстрацію податкових накладних одночасно по подіях щодо оплати товару і відвантаження товару свідчить про виникнення подвійних податкових зобов`язань. А тому, подача на реєстрацію розрахунків коригування №2 та №3 від 26.04.2021 обумовлено необхідністю уникнення таких подвійних податкових зобов`язань.
При цьому враховуючи логічність та розумність проведених позивачем господарських операції, метою яких є отримання прибутку, з урахуванням того, що податкові накладні №29 від 23.10.2020 (реєстраційний номер 9301285520 від 13.11.2020) та №26 від 23.11.2020 були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також наданих контролюючим органам з метою реєстрації розрахунків коригування первинних документів по господарських операціях, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що такі господарські операція щодо поставки ТОВ «Гуртовий склад» товару ТОВ «Магадей Україна» є реальною.
Отже надання контролюючому органу первинних документів та пояснень підтверджує як реальність господарських операцій ТОВ «Гуртовий склад» з конкретним контрагентом ТОВ «Магадей Україна», так і дійсність інформації, зазначеної в розрахунках коригування.
Зазначене у своїй сукупності спростовує позицію відповідача-1 щодо відсутності у позивача первинних документів щодо здійснення господарських операцій по укладеному між ТОВ «Гуртовий склад» та ТОВ «Магадей Україна» договору. А тому, суд вважає вказану підставу для відмови у реєстрації податкової накладної нормативно необґрунтованою.
Стосовно доводів апелянта щодо відсутності та дефектності певних первинних документів, якими документовані господарські операції, то суд апеляційної інстанції зазначає, що наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер (постанова Верховного Суду від 22.05.2020, справа №804/9510/15);
У постанові від 04.06.2020 у справі №340/422/19 Верховний Суд вказав, що відсутність та/або дефектність документів на транспортне перевезення не є безумовною підставою ставити під сумнів здійснення господарських операцій.
Таким чином колегія суддів дійшла висновку, що відповідачами не доведено суду правомірність прийняття оскаржуваного позивачем рішення №2625957/42172912 та №2625958/42172912 від 05.05.2021 про відмову в реєстрації розрахунків коригування №2 та №3 від 26.04.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, а тому позовні вимоги в цій частині є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
Разом з тим слід зазначити, що згідно частини 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд. У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що в даному випадку належним способом захисту порушених прав позивача буде визнання протиправним і скасування оскаржуваних рішень та зобов`язання відповідача-2 Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову розрахунки коригування №2 та №3 від 26.04.2021, подані на реєстрацію позивачем, датою їх подання.
VІІІ. ВИСНОВОК ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ
На підставі викладеного та приймаючи до уваги, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку, та прийняв законне і обґрунтоване рішення, висновки суду відповідають обставинам справи, а тому підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 28 лютого 2022 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст. 325 КАС України та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий	 	 	Ватаманюк Р.В.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Капустинський М.М.    Сапальова Т.В.