ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2022 року 
м. Київ
справа № 802/692/16-а
адміністративне провадження № К/9901/7966/19  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №802/692/16-а за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Вінницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2019 (головуючий суддя Драчук Т.О., судді: Полотнянко Ю.П., Загороднюк А.Г.),
ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулась до адміністративного суду з позовом до Вінницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0022021701 від 11.04.2016, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання на 24281,56грн. 

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 18.09.2018 позов задоволено.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2019 рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 18.09.2018 скасовано та прийнято нове, яким у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, ОСОБА_1 звернулась з касаційною скаргою до Верховного Суду.

Ухвалою Верховного суду від 01.04.2019 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача у справі №802/692/16-а. 

Ухвалою суду від 22.09.2022 касаційний розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 23.09.2022.

Касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження відповідно до статті 345 КАС України.

Верховний Суд, на підставі встановлених фактичних обставин справи, з`ясував наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, 16.06.2007 між позивачем і АТ "ОТП Банк" укладено кредитний договір №ML-B00/040/2007, за яким надано кредит у сумі 39000,00 дол. США, що дорівнювало 196950,00грн.
14.10.2013 між позивачем і АТ "ОТП Банк" укладено додатковий договір №4 до кредитного договору №ML-B00/040/2007 від 16.06.2007, згідно якого позивач зобов`язувалась погасити борг в розмірі 28000,00 дол. США., що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладання договору складав 223804,00грн., а АТ "ОТП Банк" анулювати залишок боргу.
Згідно квитанції №В00Т000P7G від 14.10.2013, ОСОБА_1 виконала умови додаткового договору і погасила борг в розмірі 28000,00 дол. США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день оплати склало 223804,00грн.
Зі змісту відповіді АТ "ОТП БАНК" від 28.10.2015 на лист Центрального офісу з обслуговування великих платників від 06.10.2015 щодо надання інформації про суми нарахованих і виплачених доходів за ознакою "126", вбачається, що банком здійснено анулювання кредитної заборгованості фізичній особі ОСОБА_1 за договором кредиту від 16.06.2007. При цьому, між Банком та фізичною особою ОСОБА_1 укладено додатковий договір від 14.10.2013 та відображено дохід фізичної особи у податковому розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платника податку і сум утриманого з них податку (форма 1 - ДФ) за такою операцією у 2013 році у вигляді додаткового блага.
Посадовими особами контролюючого органу проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб з доходів, отриманих як додаткове благо при взаємовідносинах з АТ "ОТП Банк" фізичної особи ОСОБА_1 за період з 01.01.2013 по 31.12.2013.
За результатами перевірки складено акт №215/1701/2865913620 від 14.03.2016, яким встановлено порушення позивачкою вимог абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 19425,25грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0022021701 від 11.04.2016, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 24281,56грн.: за основним платежем збільшено грошове зобов`язання на 19425,25грн. та нараховані штрафні санкції в сумі 4856,31грн.
Не погодившись з вказаними рішеннями, ОСОБА_1 звернулася з адміністративним позовом до суду.
Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 06.06.2016, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.09.2016, позов задоволено.

Постановою Верховного Суду від 08.05.2018 скасовано постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 06.06.2016 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.09.2016, а справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд. Касаційний суд вважав, що суди першої та апеляційної інстанції передчасно дійшли висновку про неправомірність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання, згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки фактично судами не досліджувалось та не було встановлено правового статусу складових суми заборгованості позивача за кредитним договором, які були анульовані кредитором (тіло кредиту, відсотки, штрафи, пеня), що є визначальним для розрахунку суми доходу позивача та сплати з такого доходу податку на доходи фізичних осіб. Поряд з цим, Суд вказав, що доводи контролюючого органу, що на момент анулювання (прощення) заборгованості законодавством не було розмежовано складові анульованого (прощеного) боргу, а тому до загального річного доходу платника податку повинна бути включена вся сума боргу позивача, анульованого (прощеного) Банком, є безпідставними та не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.
За наслідками нового розгляду, суд першої інстанції позов задовольнив, посилаючись на те, що відсотки за користування кредитом, нараховані банком відповідно до умов договору та анульовані за його рішенням, не є доходом платника податків в розумінні Податкового кодексу України, який підлягає оподаткуванню в порядку абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України. Тому, база оподаткування має бути визначена виключно із основної суми боргу за кредитним договором, прощеної (анульованої) кредитором, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування процентів та неустойки. Таким чином, підсумовуючи викладене, суд дійшов висновку, що оскаржуване рішення підлягає скасуванню, оскільки відповідачем розрахунок грошового зобов`язання проведено невірно, а саме за основу контролюючим органом взято завищену суму отриманого позивачем додаткового блага.
Апеляційний суд скасував рішення суду першої інстанції, ухвалив нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено. Судове рішення мотивовано тим, що згідно з положеннями абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України в редакції на момент анулювання кредитної заборгованості  законодавець під додатковим благом розуміє не тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, а усю суму боргу платника перед іншими особами. У справі враховано висновки Верховного Суду, зазначені в постанові від 08.05.2018 та встановлено у повній мірі правовий статус складових суми заборгованості позивача за кредитним договором.
Не погоджуючись з позицією суду апеляційної інстанції, вважаючи судове рішення таким, що винесено з порушенням норм матеріального і процесуального права, позивач оскаржив його у касаційному порядку. В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на позицію Верховного Суду в аналогічних спорах, зокрема, але не виключно, справа №813/3586/16, та вказує, про необхідність врахування апеляційним судом висновку щодо невіднесення прощених (анульованих) відсотків до об`єкту оподаткування. У касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2019 у справі №802/692/16-а та залишити в силі рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 18.09.2018.
Відповідач процесуальним правом заперечити проти касаційної скарги не скористався, що не перешкоджає касаційному розгляду справи.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
У справі, що розглядається, на підставі матеріалів судами встановлено, що  як повідомив Банк у надісланому на адресу суду листі, позивачу було здійснено анулювання (прощення) боргу в розмірі 14391,01 дол. США., з яких 9159,37 - тіло кредиту, 5231,64 - відсотки (том 2 а.с. 91).
Зміст листа АТ "ОТП Банк" свідчить, що за Додатковим Договором до Кредитного Договору позивачу було здійснено анулювання (прощення) не лише основної суми боргу, але й відсотки нараховані позивачу за кредитним договором.
В судовому засіданні судом першої інстанції було з`ясовано, що відповідачем при визначенні оподатковуваного доходу платника податків до отриманого позивачем доходу було включено основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням в сумі 9159,37 дол. США. та проценти, нараховані позивачу за Кредитним договором в сумі 5231,64 дол. США.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додатковим благом є кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку.

Згідно пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 162.2.17 пункту 16.2 статті 162 ПК України, до якого згідно з підпунктом "д" включається суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг. 

Відсутність у підпункті "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (процентного) кредитором за його самосійним рішенням, була усунута шляхом внесення змін Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015. 

Згідно з підпунктом "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній з 01.01.2015) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку. 

З викладеного слідує, що під додатковим благом розуміється основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором. 
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у складі суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 28.07.2021 у справі №826/12872/17.
Враховуючи наведене, Верховний Суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що прощені (анульовані) банком за його рішенням проценти за користування кредитом та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, не є доходом платника податків та, як наслідок, не підлягають оподаткуванню та декларуванню.

За правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. 

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Таким чином, переглянувши судове рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм процесуального права, Верховний Суд вважає, що доводи, викладені у касаційні скарзі, дають підстави для висновку про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, яке призвело до неправильного вирішення справи та скасування рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону. 

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

За вказаних обставин постановлене у справі рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а рішення суду першої інстанції - залишенню в силі.
Керуючись статтями 344, 349, 352, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити. 
Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2019 у справі №802/692/16-а скасувати.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 18.09.2018 у справі №802/692/16-а залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
І.А. Гончарова
І.Я. Олендер
Судді Верховного Суду