ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2022 року 
м. Київ

справа № 320/3827/19
адміністративне провадження № К/9901/1382/21  

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів -  Гончарової І.А., Ханової Р.Ф., 
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування наказу та податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.12.2020 (головуючий суддя - Черпіцька Л.Т., судді: Глущенко Я.Б., Собків Я.М.) у справі №320/3827/19.

встановив:
ОСОБА_1 звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, в якому просив суд визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Київській області по проведенню документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи - ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при реалізації нерухомого майна за період з 01.01.2012 по 31.12.2015;

визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Київській області № 2223 від 19.10.2018 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи - ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при реалізації нерухомого майна за період з 01.01.2012 по 31.12.2015»;

визнати протиправним та скасувати прийняті Головним управлінням ДФС у Київській області податкові повідомлення-рішення від 03.01.2019 № 0000041303, № 0000081303,  № 0000061303, № 0000051303;

визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) № 0000031303 від 03.01.2019;

визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням ДФС у Київській області рішення від 03.01.2019 № 0000071303, №0000021303.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18.06.2020 адміністративний позов задоволено повністю.

Приймаючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції, зокрема, виходив з того, що позивач до початку проведення перевірки контролюючим органом не був ознайомлений про факт проведення такої перевірки. З огляду на застереження, що містяться у пункті 79.2 статті 79 Податкового Кодексу України про неможливість проведення перевірки без отримання доказів вручення платнику податків копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, у ДФС були відсутні правові підстав для проведення перевірки. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового Кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Також зазначив, що відповідачем безпідставно нараховано податкові зобов`язання позивачу як фізичній особі-підприємцю, в тому числі з податку на доходи фізичних осіб, єдиному соціальному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, військовому збору та штрафних санкціях за відсутності у нього визначеного законодавством статусу суб`єкта підприємницької діяльності.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.12.2020 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким в позові відмовлено.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що комплекс послідовних цілеспрямованих дій позивача з продажу нерухомого майна є систематичною діяльністю, метою якої є саме отримання прибутку, оскільки зазначені дії з продажу не можна кваліфікувати як такі, що мали на меті задоволення власних (особистих) потреб фізичної особи ОСОБА_1 , а отже є свідченням того, що відповідна діяльність для цілей оподаткування має кваліфікуватися як підприємницька. Також колегія суддів вважала помилковим висновок суду першої інстанції стосовно того, що ОСОБА_1 не було надіслано копію наказу про проведення перевірки, оскільки конверт, яким було направлено оскаржуваний наказ та повідомлення про проведення перевірки містить відмітку про повернення з причини «за закінченням терміну зберігання».

Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, ОСОБА_1 оскаржив його у касаційному порядку.

У касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.12.2020 та залишити в силі рішення Київського окружного адміністративного суду від 18.06.2020. 

В обґрунтування підстав оскарження ОСОБА_1 посилається на те, що оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції прийнято без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду 19.06.2018 у справі №820/17270/14, від  05.06.2018 у справі №820/5076/17, від 05.05.2018 у справі №810/3188/17, від 27.03.2018 у справі №813/2162/17, від 27.02.2018 у справі №820/19845/14.

Зокрема зазначає, що копію наказу №2223 від 19.10.2018 про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки ним не отримано, а тому з огляду на приписи пункту 42.2 статті 42 пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України вважає протиправними підстави для проведення перевірки, дії контролюючого органу щодо її проведення, а також рішення, прийняті за результатами перевірки.

У відзиві на касаційну скаргу Головне управління ДПС у Київській області зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, у період з 30.10.2018 по 05.11.2018 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України та наказу №2223 від 19.10.2018 ГУ ДФС у Київській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем нерухомого майна за період з 01.01.2012 по 31.12.2015.

За результатами проведеної перевірки складено акт №983/10-36-13-03/ НОМЕР_1 від 12.11.2018, в якому відображено висновки про порушення:

підпункту 49.18.5. пункту 49.18 статті 49, пунктів 177.5, 177.11 статті 177 Податкового кодексу України в частині неподанння декларацій про майновий стан і доходи за 2012-2015 роки;

пункту 44.1 статті 44, пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України в частині ненадання Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність;

пунктів 177.1, 177.2 статті 177 Податкового кодексу України в частині занижень податку на доходи фізичних осіб за 2012-2015 роки, що підлягає сплаті до бюджету всього 1624344,09 грн., в т.ч.                 2012 рік - 818158,68 грн., 2013 рік - 400095,29 грн., 2014 рік - 95520,12 грн. та  2015 рік -                        310570,00 грн.;

пункту 4 частини другої статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями в частині не подання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого внеску за 2012 по 2015 роки;

абзацу 3 частини восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями в частині не нарахування, не обчислення та не сплати єдиного внеску всього на загальну суму 334762, 26 грн., у т.ч. 77731,10 грн. за 2012 рік, 81612,63 грн. за 2013 рік, 882594, 93 грн. за 2014 рік та 87163,60 грн. за                     2015 рік;

пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, в частині заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає декларуванню та сплаті до бюджету у сумі 33294,30 грн. у т.ч. за 2015 - 33294,30 грн.

На підставі вищезазначених висновків акту перевірки відповідачем 03.01.2019 прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000041303, № 0000081303, № 0000061303, № 0000051303; вимогу про сплату боргу (недоїмки) № 0000031303; рішення № 0000071303 та рішення №0000021303.
Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з наступного.

Частиною   другою статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України. 

Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 та пункту 75.1 статті 75 Податкового Кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків, зокрема, документальні позапланові виїзні перевірки, в порядку, встановленому цим Кодексом. 

Крім того, відповідно до пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Відповідно до  пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Згідно з пунктами 42.2, 42.4 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79  Податкового кодексу України щодо пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Право платника оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього не залежить від виду перевірки. Реалізація такого права за відсутності обов`язку у контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою.

Окрім того, незважаючи на проголошену пунктом 79.3 статті 79 Податкового кодексу України необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має на це право. Такий висновок узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 названого Кодексу, який встановлює, що платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Аналогічна правова позиція була викладена у постанові Верховним Судом України від 27.01.2015 у справі N 21-425а14.

Верховний Суд неодноразово підтримав таку позицію у своїх постановах (зокрема, але не виключно, постанови від 29.07.2021 у справі № 540/1899/19, від 27.05.2021 у справі №320/2460/19, від 20.12.2018 у справі №815/1851/15), вказуючи на те, що у випадку протиправності дій щодо проведення перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

В даному випадку, перевірка призначена оскаржуваним наказом від 19.10.2018, період проведення перевірки з 30.10.2018 по 05.11.2018 - 5 днів.

Копія наказу про проведення перевірки та повідомлення про дату початку і місце її проведення були надіслані на адресу ОСОБА_1 поштовим відправленням №0315119635110.

Разом з тим, як встановлено судом першої інстанції, відповідно до копії рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, будь-які відомості щодо вручення чи повернення вказаного відправлення в ньому відсутні. Відтак, позивач до початку проведення перевірки контролюючим органом не був ознайомлений про факт проведення такої перевірки.

Таким чином, встановлені обставини свідчать про те, що порушення вимог статей 78, 79 Податкового кодексу України призвело до несвоєчасного повідомлення позивача про призначення і проведення перевірки, чим порушено його право взяти участь при проведенні такої, надати документи, пов`язані з предметом перевірки.

Враховуючи наведені обставини, проведення контролюючим органом документальної невиїзної перевірки без повідомлення платника податку про її початок та терміни проведення, є порушенням вимог статті 79 Податкового кодексу України, а відтак дії відповідача щодо проведення такої перевірки є протиправними, що свідчить також і про протиправність прийняття актів індивідуальної дії за наслідками такої перевірки.

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Оскільки суд апеляційної інстанції не звернув уваги на зазначені обставини і без достатніх підстав скасував обґрунтовану та законну постанову суду першої інстанції, то постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.12.2020 підлягає скасуванню із залишенням у силі рішення Київського окружного адміністративного суду від 18.06.2020.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.

Постанову  Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.12.2020 у справі №320/3827/19  скасувати.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 18.06.2020 у справі №320/3827/19  залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк І.А. Гончарова  Р.Ф. Ханова