ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 вересня 2022 року 
м. Київ

справа №807/1343/16
касаційне провадження № К/9901/14532/19  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу   Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області 
на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.04.2019 (головуючий суддя   Шавель Р.М., судді: Улицький В.З., Кузьмич С.М.)
у справі № 807/1343/16 
за позовом Комунального підприємства «Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства міста Ужгорода» 
до Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Комунальне підприємство «Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства міста Ужгорода» (далі - КП «Водоканал міста Ужгорода») звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому, із урахуванням поданої під час розгляду справи заяви про часткову зміну (доповнення) підстав позову, просило визнати протиправними та скасувати наступні податкові повідомлення-рішення Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - податковий орган, Ужгородська ОДПІ):
№ 0003641202/1015/10/07-01-12-02 від 22.08.2016 щодо застосування штрафних санкцій (20 відсотків) за порушення граничних строків сплати частини чистого прибутку, що підлягає сплаті до загального бюджету, в розмірі 56043,78 грн;
№ 0003651202/1014/10/07-01-12-02 від 22.08.2016 щодо застосування штрафних санкцій (10 відсотків) за порушення граничних строків сплати частини чистого прибутку, що підлягає сплаті до загального бюджету, в розмірі 11,30 грн;
№ 0003661202/1016/10/07-01-12-02 від 22.08.2016 щодо застосування штрафних санкцій (10 відсотків) за порушення граничних строків сплати грошових зобов`язань з податку на прибуток в розмірі 804,01 грн;
№ 0003671202/1017/10/07-01-12-02 від 22.08.2016 щодо застосування штрафних санкцій (20 відсотків) за порушення граничних строків сплати грошових зобов`язань з податку на прибуток в розмірі 245056,43 грн.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 16.01.2019 у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні заявленого позову, суд першої інстанції виходив з того, що, починаючи з 01.01.2017, редакція підпункту 78.1.1   пункту 78.1   статті 78 Податкового кодексу України   надала можливість податковим органам проводити документальні позапланові перевірки щодо дотримання платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
При цьому, в розглядуваному випадку саме результат реалізації повноважень податкового органу (тобто, податкові повідомлення-рішення), а не процес реалізації його повноважень (як то, дії з проведення перевірки) має бути об`єктом оскарження та може призвести до відновлення порушеного права платника податків. Оскільки чинним законодавством на момент прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень не встановлено відповідальність за несвоєчасну сплату платежу 21010301 «Частина чистого прибутку (доходу) комунальних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучаються до бюджету», тому слід застосовувати відповідальність, передбачена у порядку та у розмірах, встановлених   Податковим кодексом України   .
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.04.2019 рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 16.01.2019 скасовано та прийнято нову постанову, якою заявлений КП «Водоканал міста Ужгорода» позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив з того, що у податкового органу відсутні повноваження під час проведення камеральної перевірки досліджувати питання своєчасності сплати податків, оскільки останні перебувають поза межами даної перевірки. Крім того, відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями є платежем, який в обов`язковому порядку підлягає сплаті до бюджету, однак такий не є податковим (грошовим) зобов`язанням, а відтак і не є податковим боргом в розумінні   Податкового кодексу України, а тому застосування штрафних санкцій згідно з пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України за несвоєчасну сплату частини чистого прибутку (доходу) комунальних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до бюджету, є неправомірним.
Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та залишити в силі рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 16.01.2019.
При цьому, в обґрунтування касаційної скарги зазначено, що судом апеляційної інстанції застосовано невірний нормативно-правовий акт до спірних правовідносин, оскільки позивач є державним комунальним підприємством. З огляду на те, що законодавством не визначено підстав для проведення камеральних перевірок, то у відповідача були всі законні підстави для проведення камеральної перевірки податкової звітності позивача і при проведенні такої перевірки не було порушено норм податкового законодавства. За доводами відповідача, частина чистого прибутку хоч і не є податковим платежем, однак контроль за своєчасністю його надходжень покладено на Державну фіскальну службу, а тому штрафні санкції за несвоєчасну сплату цього платежу застосовані до позивача правомірно.
Ухвалою Верховного Суду від 26.06.2019 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою за касаційною скаргою Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.04.2019 у справі № 807/1343/16.
Ужгородською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Закарпатській області подано клопотання про заміну Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області її правонаступником Головним управлінням ДФС у Закарпатській області.
У зв`язку з реформуванням територіальних органів Державної фіскальної служби Суд вважає за необхідне задовольнити клопотання Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області та допустити процесуальну заміну Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області її правонаступником Головним управлінням ДФС у Закарпатській області відповідно до частини першої   статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу вказав на законність та обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції, тому просив залишити без задоволення касаційну скаргу відповідача, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.04.2019 без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що відповідачем проведено камеральну перевірку щодо своєчасності сплати податку на прибуток та частини чистого прибутку КП «Водоканал міста Ужгорода», за результатами якої складено Акт перевірки № 18/07-01-12-02 від 04.08.2016.
Перевіркою встановлено несвоєчасну сплату позивачем податку на прибуток за період з 01.01.2014 по 31.07.2016 та частини чистого прибутку, що підлягає сплаті до загального бюджету, за період з 01.01.2014 по 31.07.2016, за що передбачена відповідальність згідно   з пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України.
На підставі зазначеного Акту перевірки відповідачем винесені наступні податкові повідомлення-рішення:
№ 0003641202/1015/10/07-01-12-02 від 22.08.2016 щодо застосування штрафних санкцій (20 відсотків) за порушення граничних строків сплати частини чистого прибутку, що підлягає сплаті до загального бюджету, в розмірі 56043,78 грн;
№ 0003651202/1014/10/07-01-12-02 від 22.08.2016 щодо застосування штрафних санкцій (10 відсотків) за порушення граничних строків сплати частини чистого прибутку, що підлягає сплаті до загального бюджету, в розмірі 11,30 грн;
№ 0003661202/1016/10/07-01-12-02 від 22.08.2016 щодо застосування штрафних санкцій (10 відсотків) за порушення граничних строків сплати грошових зобов`язань з податку на прибуток в розмірі 804,01 грн;
№ 0003671202/1017/10/07-01-12-02 від 22.08.2016 щодо застосування штрафних санкцій (20 відсотків) за порушення граничних строків сплати грошових зобов`язань з податку на прибуток в розмірі 245056,43 грн.
Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 04.10.2017 у справі № 807/1019/16 позов КП «Водоканал міста Ужгорода» про визнання протиправними дій Ужгородської ОДПІ щодо проведення спірної камеральної перевірки задоволено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2017 апеляційну скаргу Ужгородської ОДПІ задоволено; постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 04.10.2017 скасовано та прийнято нову, якою в задоволенні наведеного позову відмовлено. 
При цьому, апеляційний суд вказав, що предметом оскарження можуть бути дії чи бездіяльність службових осіб, якщо вони обмежують чи порушують права, свободи чи законні інтереси особи. Враховуючи викладене, акт перевірки не є рішенням суб`єкта владних повноважень у розумінні   статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України, не зумовлює виникнення будь-яких прав і обов`язків для осіб, робота (діяльність) яких перевірялися, тому його висновки не можуть бути предметом спору.
Акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб`єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, а тому оцінка акта, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.
З наведеного слідує, що суд апеляційної інстанції не досліджував питання наявності чи відсутності передбачених законом підстав для проведення камеральної перевірки своєчасності сплати податкових зобов`язань, а обмежився лише встановленням факту відсутності порушеного права платника податків, і дійшов висновку, що внаслідок відсутності порушеного права спір не може існувати.
Надаючи правову оцінку правомірності проведення камеральної перевірки позивача колегія суддів зазначає наступне.
Підпунктом   20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України, в редакції, чинній на момент проведення перевірки та прийняття податкових повідомлень-рішень) встановлено право контролюючих органів проводити перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з вимогами пункту   75.1 статті 75 ПК України   контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підпунктом   75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України   встановлено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
За змістом пункту   76.1 статті 76 ПК України   камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Отже, камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом   75.1 статті 75 ПК України, та за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства на підставі декларацій та інших документів податкової звітності, одержаних від платника, даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість.
Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що для її проведення не потрібен наказ керівника податкового органу або інший спеціальний дозвіл чи направлення, не потрібно згоди платника податків, а також його присутності. Мета камеральної перевірки - виявити в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичні та/або методологічні помилки, або інші відомості, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється.
Фактично предмет камеральної перевірки передбачає встановлення повноти, своєчасності подання платником податкової звітності, перевірку правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків, правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування).
Таким чином у контролюючого органу на момент проведення камеральної перевірки були відсутні повноваження досліджувати питання своєчасності сплати податків, оскільки останні перебували поза межами даної перевірки.
Питання ж своєчасності нарахування та сплати податків та зборів до внесення змін   Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 №1797-VIII, положення якого набрали чинності з 01.01.2017, могли бути предметом лише документальної перевірки, якій властиві інші ознаки в залежності від виду такої (виїзна, невиїзна, планова, позапланова).
При цьому у відповідності до положень підпункту   17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України   платник податку має право, крім іншого, бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.
Зміст наведених норм (чинних на час проведення перевірки) підтверджує висновок про те, що контролюючий орган, реалізовуючи свої повноваження щодо проведення камеральної перевірки, може здійснювати лише перевірку платника податків виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків. Водночас своєчасність сплати платником податків і зборів може бути перевірена контролюючим органом в разі здійснення документальних перевірок в порядку, передбаченому статтями   77,   78 ПК України.
А відтак з`ясування відповідачем під час податкової перевірки питань, що не охоплюються законодавчо визначеними межами з проведення даного виду перевірки, не можна визнати діями суб`єкта владних повноважень, що відповідають наведеним ознакам. Відповідно, інформація, що зібрана податковим органом відносно платника поза межами здійснюваного нею заходу з податкового контролю та не відноситься до предмета перевірки, не може слугувати підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення.
Зазначена правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду у постанові від 20.05.2022 у справі №824/548/16-а.
Враховуючи викладене вище, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що  відповідач до 01.01.2017 не був наділений правом перевіряти своєчасність справляння платником податків узгоджених сум грошового зобов`язання в межах камеральної перевірки, чим порушив вимоги підпункту 75.1.1   пункту 75.1   статті 75 ПК України, відтак акт перевірки у розумінні   статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України є недопустимим доказом на підтвердження наявності складу податкового правопорушення, покладеного в основу прийняття податкових повідомлень-рішень.
Стосовно застосування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату частини чистого прибутку КП «Водоканал міста Ужгорода» колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до   статті 126 ПК України   у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
За визначенням підпункту   14.1.39   пункту   14.1   статті   14 ПК України   грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності;
Податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк) (підпункт 14.1.56 пункту 14.1 цієї статті).
Перелік загальнодержавних податків та зборів, а також місцевих податків встановлено статтями 9   та   10 ПК   України відповідно, при цьому      частина чистого прибутку не віднесена до жодної з цих статей.
Абзацем першим частини п`ятої статті 11 Закону України від 21.09.2006 № 185-V «Про управління об`єктами державної власності» встановлено, що господарська організація, у статутному капіталі якої є корпоративні права держави, за підсумками календарного року зобов`язана спрямувати частину чистого прибутку на виплату дивідендів згідно з порядком, затвердженим Кабінетом Міністрів України.
Згідно з абзацами четвертим-сьомим частини п`ятої цієї статті господарські товариства, у статутному капіталі яких є корпоративні права держави, до 1 травня року, що настає за звітним, приймають рішення про відрахування не менше 30 відсотків чистого прибутку на виплату дивідендів.
Порядок відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями затверджений   постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 №138   (далі - Порядок № 138) на підставі статей 5 і 11 Закону України від 21.09.2006 № 185-V «Про управління об`єктами державної власності».
Згідно з пунктом 2 Порядку № 138 частина чистого прибутку (доходу) сплачується державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до державного бюджету наростаючим підсумком щоквартальної фінансово-господарської діяльності за відповідний період у строк, встановлений для сплати податку на прибуток підприємств.
Відповідно до пункту 3 Порядку №138 частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, визначається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями відповідно до форми розрахунку, встановленої Державною податковою службою, та зазначається у декларації з податку на прибуток підприємства.
Розрахунок частини чистого прибутку (доходу) разом з фінансовою звітністю, складеною відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, подається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до органів державної податкової служби у строк, передбачений для подання декларації з податку на прибуток підприємств.
Нормами   статті 126 ПК України   передбачено застосування штрафу до платника податків за несвоєчасну сплату платником податків грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом.
Враховуючи нормативні визначення вищевказаних понять (грошове зобов`язання, податкове зобов`язання), частина чистого прибутку не є податковим платежем у розумінні норм   ПК України. Цей платіж не віднесений ні до загальнодержавних податків та зборів, ні до місцевих податків. Отже, застосування до позивача штрафних санкцій із посиланням на   статтю 126 ПК   України не відповідає змісту вищевказаної норми, дія якої поширюється виключно на випадки несплати платником податків грошових зобов`язань.
При цьому, покладення на контролюючі органи повноважень щодо обліку таких платежів, а також сплата його до Державного бюджету України не змінює правової природи такого платежу.
З огляду на встановлені обставини справи, Суд погоджується із висновком суду  апеляційної інстанції, що застосування до позивача штрафних санкцій згідно з пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України за несвоєчасну сплату частини чистого прибутку (доходу) комунальних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до бюджету, є неправомірним.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 01.08.2018 у справі №826/19797/16 (К/9901/35737/18), від 31.01.2019 у справі №819/25/18 (К/9901/64897/18).
Доводи касаційної скарги в частині покладення на відповідача обов`язків з адміністрування податків та зборів, а також контроль за дотриманням вимог податкового законодавства не спростовують висновків судів попередніх інстанцій.                                    
При цьому, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи відповідача щодо застосування судом апеляційної інстанції невірного нормативно-правового акту, оскільки посилання на вказаний акт, а саме - Закон України від 21.09.2006 № 185-V «Про управління об`єктами державної власності», було зроблено самим податковим органом у рішенні про результати розгляду скарги КП «Водоканал міста Ужгорода» від 06.06.2018 №19440/6/99-99-11-03-01-25.                              
Враховуючи вищенаведене, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, не спростованими доводами касаційної скарги, про наявність законних підстав для задоволення позову.
Суд визнає, що суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суд повно встановив обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, надав їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.
Відповідно до частини третьої   статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України   суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.                  
Згідно з частиною першою   статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України   суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.            
Керуючись статтями   343,   349,   350,   356 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В:
Клопотання Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області про заміну її правонаступником - задовольнити.
Замінити відповідача Ужгородську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Закарпатській області її правонаступником Головним управлінням ДФС у Закарпатській області.
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області залишити без задоволення, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.04.2019   - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя                                              І. А. Гончарова
Судді                                                                      І. Я. Олендер
                                                                              Р. Ф. Ханова