ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 листопада 2022 року	Львів	Справа № 380/15851/21 пров. № А/857/8837/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                      Святецького В.В.          
суддів                                                                            Гудима Л.Я., Довгополова О.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського  окружного адміністративного суду від 22 березня 2022 року в справі №380/15851/21 (головуючий суддя Москаль Р.М., м. Львів) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування вимог про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску,-

В С Т А Н О В И В:

У вересня 2021 року ОСОБА_1 звернулася в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просила: визнати протиправними та скасувати вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 13.05.2021 №Ф-3464-51, від 05.08.2021 №Ф-3464-51/22959/1/6/13-01-13-03.
Рішенням від 22 березня 2022 року Львівський окружний адміністративний суд позов задовольнив повністю. 
Визнав протиправними та скасував вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 13.05.2021 №Ф-3464-51, від 05.08.2021 №Ф-3464-51/22959/1/6/13-01-13-03.
Також суд стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області на користь ОСОБА_1 судові витрати на сплату судового збору в сумі 1816 (одна тисяча вісімсот шістнадцять) гривень.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи.
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник вказує, що суд першої інстанції не надав належної правової оцінки тим обставинам, що ОСОБА_1 перебуває на обліку в ГУ ДПС у Львівській області (Франківський район м. Львова) як фізична особа - підприємець, дата державної реєстрації 27.02.2004 та взята на облік як платник єдиного внеску. 05.07.2021 до ЄДР внесений запис про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця за власним рішенням. Вказує, що згідно реєстраційних та облікових даних платників податків інформаційної системи контролюючого органу ОСОБА_1 перебуває в стані 11 - припинено підприємницьку діяльність, але не знято з обліку.
Скаржник зазначає, що з набранням чинності з 01.01.2017 Законом України від 06.12.2016 №1774-VII позивач як фізична особа - підприємець на спрощеній системі оподаткування зобов`язана сплачувати єдиний внесок незалежно від того, чи отримувала дохід від підприємницької діяльності у звітному періоді. 
В оскаржуваних вимогах про сплату боргу (недоїмки) відображена недоїмка позивачки по ЄСВ за 2017-2020 роки.
Крім того, ГУ ДПС у Львівській області звертає увагу на те, що позивач, стверджуючи, що ЄСВ за неї сплачував роботодавець, не надає суду доказів того, що за весь період з 01.01.2017 по 31.12.2020 вона була найманим працівником.
З огляду на викладене, відповідач вважає правомірними оскаржені вимоги про сплату боргу, а тому просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
На підставі пункту 1 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Суд встановив та матеріалами справи підтверджується, що ОСОБА_1 27.02.2004 була зареєстрована як суб`єкт підприємницької діяльності - фізична особа Управлінням державної реєстрації юридичного департаменту Львівської міської ради (а.с.     59,     120) за видом діяльності діяльність ярмарок та атракціонів; взята на облік в органи ДПС (а.с. 59).
Відповідно до даних трудової книжки серія НОМЕР_1 ОСОБА_1 з 2007 року працювала як найманий працівник (а.с. 19-28). В 2017-2020 роках (період, за який контролюючий орган нарахував позивачці ЄСВ як ФОП на спрощеній системі оподаткування) ОСОБА_1 працювала як найманий працівник, зокрема, з 18.05.2017 по 29.12.2017 - оператором телекомунікаційних послуг відділу надання послуг (посольство США) у фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 , а з 07.08.2018 - менеджером зі збуту ТОВ «Респект». За цей час отримувала заробітну плату, на яку роботодавці нараховували, утримували та сплачували страхові внески, що підтверджується довідкою ГУ ПФУ у Львівській області за формою ОК-5 щодо індивідуальних відомостей про застраховану особу ОСОБА_1 за 2004-2021 роки (а.с. 107-108).
Головне управління ДПС у Львівській області сформувало ОСОБА_1 такі вимоги про необхідність сплати боргу (недоїмки):
- №Ф-3464-51 від 13.05.2021, відповідно до якої станом на 30.04.2021 заборгованість ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) зі сплати недоїмки по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на підставі даних інформаційної системи органу доходів та зборів склала 37788,74 грн (а.с. 61);
- №Ф-3464-51/22959/1/6/13-01-13-03 від 05.08.2021, відповідно до якої станом на 31.07.2021 заборгованість ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) зі сплати недоїмки по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на підставі даних інформаційної системи органу доходів та зборів склала 37788,74 грн (а.с. 9).
Як підстави винесення цих вимог контролюючий орган вказав:
- статтю 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (правова підстава);
- дані інформаційної системи органів доходів і зборів (фактична підстава).
Контролюючий орган визначив суми недоїмки з ЄСВ за 2017 р. (8448 грн), 2018 р. (9828,72 грн), 2019 р. (11016,72 грн), 2020 р. (8495,30 грн) самостійно, нарахування ЄСВ відбувалось щоквартально, що відображено в даних облікової картки позивачки як платника податків (а.с. 94-97).
Позивачка повідомила, що після отримання вимог ГУ ДПС у Львівській області та з метою зупинення нарахування контролюючим органом ЄСВ та виставлення нових вимог подала державному реєстратору заяву про включення до ЄДР відомостей щодо припинення підприємницької діяльності. 05.07.2021 до ЄДР внесений запис №2004150060001003249 про припинення підприємницької діяльності ОСОБА_1 (а.с.120).
Вважаючи вказані вище вимоги про сплату боргу протиправними, позивач оскаржила їх до суду.
Задовольняючи повністю адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що у період з 2017  по час розгляду справи в суді ОСОБА_1 працювала як найманий працівник та відносно неї роботодавцем сплачувався єдиний соціальний внесок, а тому у позивача відсутній обов`язок зі сплати за цей період єдиного соціального внеску як фізичною особою-підприємцем.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до ч.2  ст.19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Стаття 92 Конституції України  передбачає, що виключно законами України визначаються, зокрема, основи соціального захисту, форми і види пенсійного забезпечення і виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначаються  Законом України  від 08.07.2010 № 2464-VI  ,,Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування  (далі - Закон № 2464-VI).
Відповідно до пункту 2 частини першої  статті 1 Закону №2464-VI  єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
У пунктах 3 і 10 частини першої цієї статті розкриті поняття застрахованої особи як фізичної особи, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому  законом  порядку єдиний внесок, а страхувальників  - як роботодавців та інших осіб, які відповідно до цього  Закону  зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої  статті 4 Закону №2464-VI  платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
До платників єдиного внеску включено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування (пункт 4 частини першої цієї ж статті).
Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої  статті 7 Закону №2464-VI  (в редакції, чинній з 01.01.2017) єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої  статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до  Закону України  ,,Про оплату праці, та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами; для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої  статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.  У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Відносини щодо сплати єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює,  Законом №2464-VI  не врегульовано.
Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою підприємницької діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного внеску. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір єдиного внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць.
При цьому за відсутності бази для нарахування єдиного внеску у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу,  Закон №2464-VI  встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати, оскільки метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для його нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Зважаючи на викладене, можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб (до яких відповідно до підпункту  14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК  відноситься фізична особа-підприємець), задля досягнення вищевказаної мети законодавчого запровадження збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування  Законом №2464-VI  встановлено обов`язок сплати такими особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх господарської діяльності.
Особа, яка зареєстрована як фізична особа-підприємець, проте господарську діяльність не веде та доходи не отримує, зобов`язана сплачувати єдиний внесок не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником) така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета законодавчого запровадження збору  єдиного внеску досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Інше тлумачення правових норм, якими врегульована сплата єдиного внеску особами, що перебувають на обліку в органах ДПС як фізичні особи-підприємці, однак, підприємницьку діяльність не здійснюють і доходи від неї не отримують, та які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Аналогічний правовий висновок щодо застосування норм  Закону №2464-VI  був викладений Верховним Судом в постанові від 27.11.2019 у справі №160/3114/19 та в подальшому підтриманий в постановах, ухвалених в інших справах, зокрема в постановах від 04.12.2019 у справі № 440/2149/19, від 05.03.2020 у справі №824/509/19-а, від 27.03.2020 у справі №140/2214/19, від 27.03.2020 у справі №140/2214/19, від 07.07.2021 у справі № 142/252/19.
Як правильно встановив суд першої інстанції, ГУ ДПС у Львівській області соціальний внесок нарахувало ОСОБА_1 як фізичній особі-підприємцю  платнику єдиного внеску у сумі 37788 грн 74 коп. за період  2017-2020 роки.
Разом з тим, матеріалами справи підтверджується, що з 18.05.2017 по 29.12.2017 та  з 07.08.2018 по час розгляду справи в суді позивач була найманим працівником. За цей час отримувала заробітну плату, на яку роботодавці нараховували, утримували та сплачували страхові внески, що підтверджується довідкою ГУ ПФУ у Львівській області за формою ОК-5 щодо індивідуальних відомостей про застраховану особу ОСОБА_1 за 2004-2021 роки (а.с. 107-108).
Докази отримання позивачем у цей період доходів від провадження підприємницької діяльності матеріали справи не містять, відповідач про наявність таких доходів не зазначає та відповідних доказів не надав.
З урахуванням того, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні  Закону №2464  позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за неї в період, за який винесені оскаржувані вимоги, нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як фізичною особою-підприємцем, яка має право провадити підприємницьку діяльність, проте не отримувала дохід від неї.
Також і відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи ,,Серков проти України  (заява №39766/05), ,,Щокін проти України  (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до ст.17 Закону України ,,Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини  підлягають застосуванню судами як джерела права.
Щодо зауважень апелянта про те, що позивач протягом періоду з 01.01.2017 по 31.12.2020 не була весь час найманим працівником, то суд першої інстанції слушно вказав, що контролюючий орган не виокремив ті місяці (наприклад, шляхом проведення перевірки та з`ясування необхідних фактичних обставин), за які суд міг би визнати нарахування ЄСВ обґрунтованим та законним. Натомість контролюючий орган в лютому 2018 року нарахував позивачці єдиний внесок за 2017 рік в сумі 8448 грн однією сумою (за цілий рік), а надалі (2018-2020 рр.) нарахування здійснювалось в автоматичному режимі щоквартально, без урахування її статусу найманого працівника та сплати роботодавцем ЄСВ, що підтверджується даними облікової картки ОСОБА_1 по ЄСВ (а.с. 94-97).

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що в цій справі суд дав оцінку правомірності описаного вище нарахування позивачці ЄСВ за 2017-2021 роки та наголошує, що завданням суду є оцінка правомірності оскаржених рішень та дій відповідача; водночас суд не має повноважень підміняти контролюючий орган, вираховуючи замість нього конкретні суми ЄСВ за ті місяці, коли ОСОБА_1 не працювала як найманий працівник; такі дії належать до компетенції контролюючого органу та становлять предмет документальної перевірки, метою якої є встановлення фактичних обставин та їх оцінки через призму релевантних норм права.

Оскільки відповідач не надав суду жодних доказів правомірності прийняття оскаржених вимог №Ф-3464-51 від 13.05.2021, №Ф-3464-51/22959/1/6/13-01-13-03 від 05.08.2021 про необхідність сплати ОСОБА_1 недоїмки з єдиного соціального внеску за 2017-2020 рр. з урахуванням обставин, встановлених судом, доказів, наданих позивачем, аналізу наведених норм чинного законодавства, яким регулюються спірні правовідносини та позиції Верховного Суду, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що оскаржувані вимоги відповідача про сплату боргу (недоїмки)  є протиправними та підлягають скасуванню.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вжив усіх заходів для всебічного і повного дослідження обставин справи та ухвалив законне й обґрунтоване рішення.

Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність рішення суду першої інстанції  нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги.

Інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.

Керуючись статтями  243,  308,  311,  315,  316,  321,  322,  329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського  окружного адміністративного суду від 22 березня 2022 року в справі №380/15851/21 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише з підстав, визначених в  статті 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Повне судове рішення складено 08.11.2022.