ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
01 грудня 2022 року           справа №200/9655/21 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сіваченка І.В., суддів: Блохіна А.А., Міронової Г.М., секретар судового засідання Антіпов М.О., за участі представника позивача Краснопьорової О.С., представника відповідача Захарченка В.Ф., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління  ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 грудня 2021 року у справі № 200/9655/21 (суддя в І інстанції Галатіна О.О.) за позовом Приватного акціонерного товариства «Маріупольський металургійний комбінат ім. Ілліча» до Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області, Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про стягнення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та пені, 

                                                          УСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча» звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі – відповідач-1), Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області (далі – відповідач-2) про стягнення з Державного бюджету України заборгованості з відшкодування податку на додану вартість за жовтень 2014 року в розмірі 1 054 845,00 гривень та пені, нарахованої на суму такої заборгованості в розмірі 1 022 932,66 гривень, а загалом 2 077 777,66 гривень.
Також просив визнати поважними причини пропуску строку звернення до суду та поновити строки звернення до суду, оскільки дізнався про порушення своїх прав у 2021 році, а правопорушення щодо невідшкодування ПДВ носить триваючий характер. Зазначає, що у червні 2021 року звернувся до відповідачів з заявою, в якій просив відповідача-1 відобразити інформацію в Реєстрі заяв про повернення бюджетного відшкодування про угоджену суму відшкодування в розмірі 1 054 845,00 гривень за жовтень 2014 року та відповідача-2 – забезпечити проведення вищевказаного відшкодування на поточний банківський рахунок ПрАТ «ММК імені Ілліча» у порядку та строки, передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України), однак відповідей не отримав.
Заявлені вимоги позивач обґрунтовував тим, що ним на підставі п. 200.7 ст. 200 ПК України подано до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центральний офіс з обслуговування великих платників декларацію з податку на додану вартість, а саме: за жовтень 2014 року (№ 9067970019 від 20.11.2014), у якій був зроблений розрахунок суми бюджетного відшкодування і заявлено про повернення суми бюджетної заборгованості шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок підприємства в розмірі 1 052 845,00 грн.
Згідно з пунктом 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Позивачем були надані відповідні заяви до податкового органу у якості додатку до вищевказаної податкової звітності, де Додаток 4.
Правомірність заявлення до відшкодування наведеної суми податку на додану вартість була перевірена контролюючим органом шляхом проведення камеральної перевірки даних, задекларованих ПРАТ ММК ІМ. ІЛЛІЧА у податковій звітності з ПДВ. За результатами такої перевірки було прийнято податкове повідомлення-рішення про зменшення сум бюджетного відшкодування ПДВ, яке у подальшому скасовано судом.
Проте, дана сума бюджетного відшкодування не була перерахована на розрахунковий рахунок ПРАТ ММК ІМ. ІЛЛІЧА, що і спричинило звернення до суду.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 20 грудня 2021 року позов задоволено повністю.

Не погодившись з таким судовим рішенням, відповідач-1 подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення місцевого суду, прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що відповідно до п.200.15 ст.200 ПК України, у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Що стосується тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначає, що пунктом 56 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу визначено, що до 01 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, поданих до 1 лютого 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету. Формування, ведення та офіційне публікування тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюється у порядку, визначеному статтею 200 Кодексу.
Наголошує, що жодним нормативно-правовим актом не передбачено механізму внесення до Тимчасового реєстру заяв про відшкодування сум ПДВ, включених до тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, та структуру такого реєстру.
При цьому відповідач-1 зазначає, що з часу внесення змін у законодавство України щодо порядку бюджетного відшкодування податку на додану вартість, позивач не звертався до контролюючого органу із заявою про внесення відповідної суми податку на додану вартість за жовтень 2014 року до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, а звернувся аж у червні 2021 року.
Вважає, що позивач не може застосовувати як підставу для позову постанову Великої Палати Верховного Суду від 12.02.2019 у справі № 826/7380/15, по якій колегія суддів дійшла до висновку, що ефективним способом захисту, який забезпечить порушене право позивача, є стягнення з Державного бюджету України через органи державної казначейської служби України на користь товариства заборгованості бюджету із відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості, оскільки у справі № 805/1446/15 не було встановлено протиправної бездіяльності контролюючого органу щодо не повернення суми бюджетної заборгованості за жовтень 2014 року.
Також зазначає про пропуск позивачем процесуального строку звернення до суду.

У відзиві на апеляційну скаргу позивачем висловлено згоду з висновками місцевого суду та прохання залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити, проти чого заперечував представник позивача.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі, задовольнити частково, з наступних підстав.
Судами першої та апеляційної інстанції встановлено наступне.
Приватне акціонерне товариство «Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча», код ЄДРПОУ 00191129, значиться як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, про що свідчать статут підприємства, відомості з ЄДРПОУ та витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. 
Позивач в дійсний час перебуває на податковому обліку відповідача-1 та є платником податку на додану вартість, про що зазначено у витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та у витягу з реєстру платників податку на додану вартість.
Приватним акціонерним товариством «Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча» подано декларацію з податку на додану вартість за жовтень 2014 року із додатками від 20.11.2014 із сумою відшкодування з бюджету на розрахунковий рахунок підприємства (т.1 а.с.12-44).
Фахівцями Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників податків проведено камеральну перевірку задекларованих ПАТ «ММК імені Ілліча» у жовтні 2014 року сум від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту та суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку, про що складено акт № 1517/28-10-37-10/00191129 від 19.12.2014 (т.1 а.с.45-61).
На підставі зазначеного акту камеральної перевірки контролюючим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000073710 від 22.01.2015, яким визначена сума завищення бюджетного відшкодування в сумі 1 052 845,00 грн та нараховані (фінансові) штрафні санкції в сумі 526 422,50 грн.
Вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржено у судовому порядку.
Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 26.05.2015 по справі № 805/1446/15-а податкове повідомлення-рішення № 0000073710 від 22.01.2015 визнано протиправним та скасоване (т.1 а.с.66-68).
Ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 18.08.2015 по справі № 805/1446/15-а апеляційну скаргу Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центральний офіс з обслуговування великих платників залишено без задоволення, а постанову Донецького окружного адміністративного суду від 25.05.2015 по справі № 805/1446/15-а - без змін (т.1 а.с.69-71).
14.03.2017 Вищим адміністративним судом України було винесено ухвалу по справі № 805/1446/15-а (К/800/39882/15), згідно з якою касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників відхилено, а постанову Донецького окружного адміністративного суду від 26.05.2015 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 18.08.2015 по справі № 805/1446/15-а - залишено без змін (т.1 а.с.73-74).
Таким чином, суми відшкодування ПДВ, заявлені позивачем у декларації з ПДВ за жовтень 2014 року є узгодженими в судовому порядку.
Відповідно до пункту 61.1 статті 61, статті 94 Податкового кодексу України (надалі – ПК України) податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Відповідно до п. 200.1 та 200.4 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу –
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.7 статті 200 ПК України передбачено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
За приписами підпункту 200.7.1 пункту 200.7 статті 200 ПК України формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.
Згідно з підпунктом 200.7.2 пункту 200.7 статті 200 ПК України заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.
Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Відповідно до пункту 200.15 статті 200 ПК України у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Пунктом 200.12 статті 200 ПК України визначено, зокрема, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.
Згідно з пунктом 200.23 статті 200 ПК України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Вказані вище норми статті 200 ПК України узгоджуються з пунктами 6, 7, 11, 12 Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25 січня 2017 року № 26 (далі - Порядок № 26).
Пунктом 56 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачено, що до 01 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01 лютого 2016 року, за якими станом на 01 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовані з бюджету.
Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються в порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.
Відшкодування узгоджених сум ПДВ, зазначених у такому реєстрі, здійснюється в хронологічному порядку відповідно до черговості надходження заяв про повернення таких сум бюджетного відшкодування ПДВ в межах сум, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік. Розподіл сум бюджетного відшкодування ПДВ, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік, між Тимчасовим реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеним у цьому пункті, та Реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ здійснюється Кабінетом Міністрів України.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позивач 30.06.2021 звернувся з заявою № 33/101 до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області з проханням здійснити відшкодування по декларації за жовтень 2014 року (т.1 а.с.62-65).
При цьому, матеріали справи не містять відповідей відповідачів на заяву позивача від 30.06.2021 № 33/101, відшкодування узгодженого судом ПДВ також не здійснено.
Крім того, суд першої інстанції зазначив, що заявлені позивачем у декларації з ПДВ за жовтень 2014 року суми бюджетного відшкодування не були відображені відповідачем-1 в жодному реєстрі, які ведуться чи велись за Порядками, затвердженими постановами Кабінету Міністрів України від 25.01.2017 № 26 та від 22.02.2016 № 68, тобто ані в Тимчасовому реєстрі, ані в єдиному Реєстрі заяв про повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість узгоджених судом них сум відшкодування немає, що свідчить про протиправну бездіяльність контролюючого органу.
Згідно з постановою Верховного Суду від 12 лютого 2019 року у справі № 826/7380/15, Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку про те, що ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача за відсутності механізму реального відшкодування платнику податків узгодженої суми бюджетного відшкодування вказаного податку, є стягнення з Державного бюджету України на його користь заборгованості бюджету із відшкодування податку на додану вартість та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.
За правовою позицією, викладеною Великою Палатою Верховного Суду у зазначеній вище постанові, бездіяльність органів державної влади щодо здійснення бюджетного відшкодування порушує, передбачене ст. 1 Першого протоколу до Європейської конвенції про захист прав людини та основоположних свобод від 1950 року право мирно володіти майном, при цьому «ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача, є стягнення з Державного бюджету України через ГУ ДКС України у м. Києві на користь товариства заборгованості бюджету із відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості».
Таким чином, враховуючи протиправну бездіяльність контролюючого органу щодо не повернення заявлених позивачем у декларації з ПДВ за жовтень 2014 року сум бюджетного відшкодування та наявності у позивача права на бюджетне відшкодування, яке встановлено судовим рішенням, а також стягнення пені, нарахованої на суму відповідної заборгованості, що передбачене пунктом 200.23 статті 200 ПК України, місцевий суд дійшов висновку про наявність правових підстав для стягнення з Державного бюджету України на користь позивача сум заборгованості бюджету з відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.
Проте, з такими висновками місцевого суду не може погодитись судова колегія апеляційного суду.
При зверненні платника податків до суду в першу чергу судом мають бути перевірені строки звернення до суду з відповідними позовними вимогами. 
Аналогічний висновок викладений в постанові Верховного Суду від 22 грудня 2021 року в справі № 360/2526/20 з аналогічним предметом позову: про стягнення пені за час затримки відшкодування ПДВ.
На пропуск строку звернення до суду з цим позовом звертав увагу суду першої інстанції відповідач у відзиві на позов (т.1 а.с.112-114, 170-174).
Проте суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновку, що до вимог про стягнення суми невідшкодованого ПДВ позовна давність не застосовується (т.2 а.с.37).
Надаючи оцінку порушеному відповідачем питанню дотримання позивачем строку звернення до суду з даним позовом, колегія суддів враховує, що спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування в певних випадках та захисту прав учасників податкових відносин є Податковий кодекс України, який в тому числі регулює і питання порядку здійснення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.
За визначенням, наведеним у підпунктах 14.1.18 та 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній станом на час узгодження заборгованості бюджету), бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу; пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахованих на суми грошових зобов`язань, не сплачених у встановлені законодавством строки.
Законом №1797-VІІІ у підпункті 14.1.18 слова і цифру "у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу" було виключено.

Пунктом 200.12 статті 200 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній до 1 січня 2017 року) визначено, що контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
Як передбачено положеннями пункту 200.15 статті 200 ПК України у разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або контролюючий орган розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний повідомити про це орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням.
Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
Відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування ПДВ. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Зі змісту наведених норм можна дійти висновку, що держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов`язана повернути платнику суму бюджетного відшкодування з ПДВ протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої. Якщо ж протягом згаданого строку необхідних дій для відшкодування податку здійснено не було, невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість, на яку в силу положень пункту 200.23 статті 200 ПК України нараховується пеня.
Нарахування пені пов`язується саме із недотриманням суб`єктами владних повноважень положень статті 200 ПК України, яка визначає, зокрема, комплекс дій, необхідних для своєчасного повернення сум бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.
Наведений юридичний факт, у свою чергу, зумовлює виникнення фінансових правовідносин між боржником в особі держави та кредитором - платником податків, права якого порушені саме внаслідок несплати йому відповідної суми. Отже, у даній справі після спливу останнього дня, встановленого законодавством для зарахування на рахунок позивача узгодженої суми відшкодування ПДВ, останній мав дізнатися про порушення свої прав та виникнення підстав для вжиття заходів по їх захисту із обранням відповідного способу.
Таким чином, законодавцем надано платнику податків можливість захистити своє право шляхом оскарження не тільки рішення контролюючого органу, а й шляхом оскарження дії чи бездіяльності контролюючого органу.
Вирішуючи питання щодо обчислення строку звернення до адміністративного суду слід врахувати й те, що в силу положень пункту 102.4 статті 102 ПК України контролюючим органам надано право стягнення податкового боргу протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення такого податкового боргу.
Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що оскільки контролюючі органи наділені правом стягнення з платників податків податкового боргу та пені на нього протягом 1095 днів то, для цілей забезпечення принципів справедливості, рівності і балансу у відносинах між платниками і державою, аналогічне право на стягнення заборгованості з бюджету та пені протягом 1095 днів повинно бути забезпечено і для платників податків.
Палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду дійшла аналогічного правового висновку та у постанові від 14 березня 2019 року (справа № 822/553/17) вказала, що позовна вимога про стягнення пені на суму несвоєчасно відшкодованого податку на додану вартість з Державного бюджету України може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України для подання заяви про відшкодування надміру сплачених грошових зобов`язань, тобто протягом 1095 днів.
Відтак, і вимоги щодо стягнення заборгованості з бюджету, і вимоги щодо стягнення пені, нарахованої на весь час невиконання суб`єктом владних повноважень встановленого законом обов`язку можуть бути пред`явлені у межах 1095-денного строку, після спливу якого правовідносини стають стабільними.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника (абзац другий пункту 200.15 статті 200 ПК України).
Відшкодування узгоджених сум ПДВ, зазначених у такому реєстрі, здійснюється в хронологічному порядку відповідно до черговості надходження заяв про повернення таких сум бюджетного відшкодування ПДВ в межах сум, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік. Розподіл сум бюджетного відшкодування ПДВ, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік, між Тимчасовим реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеним у цьому пункті, та Реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ здійснюється Кабінетом Міністрів України.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 12 лютого 2019 року (справа №826/7380/15) дійшла правового висновку, що за відсутності належного правого механізму відшкодування бюджетної заборгованості з податку на додану вартість ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного прав є стягнення з Державного бюджету України через відповідне ГУ ДКС України на користь товариства заборгованості бюджету із відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.
Водночас, на переконання колегії суддів, праву платника податків на отримання відповідних сум бюджетного відшкодування та пені кореспондує обов`язок останнього із своєчасного звернення до суду за захистом своїх прав у разі їх порушення контролюючим органом та наміру їх захистити. Право на звернення до суду не може бути реалізованим у будь-який невизначений час після його виникнення. Законом встановлено строк давності, за збігом якого вимоги щодо суми податкового зобов`язання як не сплаченої, так і надміру сплаченої чи такої, що підлягає відшкодуванню, у податковому правовідношенні припиняються. Аналогічний підхід до застосування положень статті 102 ПК України в частині встановлення темпоральних меж права платника ПДВ на повернення бюджетного відшкодування викладено і в постанові Верховного Суду від 3 грудня 2020 року (справа №1340/4394/18).
Зміна правового регулювання механізму бюджетного відшкодування ПДВ шляхом запровадження ведення Реєстру та Тимчасового реєстру, на переконання колегії суддів, не може вважатись ні підставою для зупинення перебігу строків давності для вимоги про стягнення, ні початком для відліку строку, встановленого статтею 102 ПК України.
Впродовж розгляду справи позивач, окрім доводів про зміну законодавства з повернення бюджетного відшкодування з ПДВ, не навів жодних поважних причин, які перешкоджали йому звернутись до суду з позовом.
При цьому колегія суддів враховує висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 9 жовтня 2018 року (справа №817/1828/17), відповідно до якого бюджетне відшкодування за відповідними заявами до 1 квітня 2017 року мало б здійснюватись у раніше визначеному порядку, тобто зі складанням контролюючим органом відповідного висновку та його наданням територіальному органу Державної казначейської служби України.
Посилання на правові висновки, викладені Верховним Судом у постановах від 24 квітня 2018 року (справа №820/3537/17), від 2 жовтня 2018 року (справа №820/1749/18), є безпідставними, оскільки у наведених судових рішеннях Суд вирішив питання щодо застосування положень статті 99 КАС України (в редакції, чинній до 15 грудня 2017 року) щодо вимог про стягнення пені, нарахованої на суму невідшкодованої бюджетної заборгованості. У цих справах Верховний Суд дійшов висновку, що правопорушення щодо невідшкодування сум бюджетної заборгованості з податку на додану вартість має триваючий характер саме в контексті можливості вирішення позовної вимоги про стягнення пені на таку суму заборгованості після спливу шестимісячного строку від дати її виникнення. Поряд з цим у цих же справах Суд вказав, що вимоги про стягнення пені можуть бути заявлені в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 15.02.2021 у справі № 280/4452/18.
Отже, задовольняючи позов у повному обсязі, суди першої інстанції не врахував темпоральні межі права платника ПДВ на повернення бюджетного відшкодування, встановлені пунктом 102.5 статті 102 ПК.  Згідно з положеннями цього пункту заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених ПК, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування. 
Норму цього пункту слід застосовувати у системному зв`язку з нормою пункту 102.4, якою встановлено, що податковий борг, що виник у зв`язку з відмовою платника податків у самостійному погашенні грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом, може бути стягнутий протягом 1095 календарних днів з дня його виникнення. Таким чином, законом встановлено строк давності, за збігом якого вимоги щодо суми податкового зобов`язання, як не сплаченої, так і надміру сплаченої (такої, що підлягає відшкодуванню) у податковому правовідношенні припиняються. Це стосується і суми бюджетного відшкодування ПДВ, оскільки за своєю сутністю вона є надміру сплаченою платником ПДВ сумою податку при придбанні товарів (послуг) в порівнянні із сумою його податкових зобов`язань за податковий (звітний) період.
Право на отримання бюджетного відшкодування у платника ПДВ виникає щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування. 
Відповідно до абзацу четвертого пункту 56.18 статті 56 ПК при зверненні платника податків до суду щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання законної сили рішенням суду.
Відповідно до частин третьої, п`ятої статті 254 КАС (в редакції, чинній до 15.12.2017) у разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Постанова або ухвала суду апеляційної чи касаційної інстанції за наслідками перегляду, постанова Верховного Суду України набирають законної сили з моменту проголошення, а якщо їх було прийнято за наслідками розгляду у письмовому провадженні, - через п`ять днів після направлення їх копій особам, які беруть участь у справі.
Суми бюджетного відшкодування, щодо повернення яких позивач заявив позовні вимоги, набули статусу узгоджених в день набрання законної сили Ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 18.08.2015 по справі № 805/1446/15-а.
Початком перебігу строку звернення до суду з вимогою про стягнення пені за несвоєчасне відшкодування ПДВ є набуття статусу бюджетної заборгованості невідшкодованих сум ПДВ, тобто наступний день, який слідує за датою закінчення строку, визначеного п. 200.15 ст. 200 Податкового кодексу України, та з якого фактично і розпочинається нарахування такої пені.
Відповідно до пунктів 200.13 та 200.15 статті 200 ПК України (в редакції, яка була чинна на момент виникнення спірних правовідносин) після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
На підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.
Як зазначено вище, відповідач-1 всупереч зазначених приписів ПК України не подав до органів Державного казначейства висновку після набрання законної сили постановою Донецького окружного адміністративного суду від 26.05.2015 у справі № 805/1446/15-а.
12 жовтня 2015 року Вищим адміністративним судом України було прийнято ухвалу про відкриття касаційного провадження у справі № 805/1446/15-а, відтак, до вказаної дати контролюючий орган отримав копію ухвали Донецького апеляційного адміністративного суду від 18.08.2015, тому станом на 12.10.2015 сума 1 052 845,00 грн вже набула статусу бюджетної заборгованості і контролюючий орган повинен був подати до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми в розмірі 1 052 845,00 грн, що підлягає бюджетному відшкодуванню ПрАТ «ММК імені Ілліча» не пізніше 18.09.2015, а орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у свою чергу, не пізніше 25.09.2015 здійснити бюджетне відшкодування, що не було здійснено відповідачами.
Вимоги позивача про стягнення бюджетного відшкодування та пені заявлені поза межами строку давності, оскільки право на їх повернення виникло у позивача не пізніше 25.09.2015, а з позовом позивач звернувся 28.07.2021 (т.1 а.с.87).
Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що вимоги позивача про стягнення бюджетного відшкодування та пені, заявлені поза межами строку давності, оскільки право на їх повернення виникло у позивача не пізніше 25.09.2015, а з позовом до суду він звернувся лише 28.07.2021.
Необхідність застосування строків звернення до суду з подібними позовами викладена в численних рішеннях Верховного Суду, зокрема, наведених вище в цій постанові, в тому числі, палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 14.03.2019 (справа № 822/553/17), при цьому час ухвалення постанов з таким змістом є більш пізнім, ніж судові рішення, на які послався суд першої інстанції (наприклад, постанови від 22 грудня 2021 року в справі № 360/2526/20, від 30 листопада 2021 року в справі № 280/2868/20, від 3 листопада 2021 року у справі № 0340/1409/18).
Велика Палата Верховного Суду у своїй постанові від 30 січня 2019 року у справі № 755/10947/17 зазначала, що незалежно від того чи перераховані усі постанови, у яких викладена правова позиція, від якої відступила Велика Палата Верховного Суду, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Великої Палати Верховного Суду.
Посилання позивача на постанову Верховного Суду від 20.10.2020 у справі № 640/14864/16-а (щодо триваючого характеру правопорушення) не заслуговують на увагу, оскільки постановою від 31 березня 2021 року в справі № 240/12017/19 Судова палата з розгляду справ щодо захисту соціальних прав відступила від висновків, викладених, в тому числі, і в цій постанові (п.43).
Приписами частини першої статті 122 КАС України передбачено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Таким чином, враховуючи те, що позивачем пропущений встановлений законом строк звернення до суду із цими позовними вимогами та належних обґрунтувань обставин та доказів, на підтвердження поважності причин пропуску строку звернення до суду з цим позовом позивачем не наведено та не доведено, колегія суддів вказує на відсутність поважних причин для поновлення строку звернення до суду та про наявність підстав для залишення позовної заяви без розгляду відповідно до вимог статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України.
Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення допустив порушення норм процесуального права, у зв`язку з чим апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а рішення місцевого суду – скасуванню.
Відповідно до положень ч.1 ст. 319 КАС України судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.
Положеннями пункту 8 частини першої статті 240 КАС України визначено, що суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
Як було вказано вище, частиною третьою статті 123 КАС України встановлено обов`язок суду застосувати процесуальні наслідки пропуску строку на звернення до суду у разі визнання причин такого пропуску неповажними, у вигляді залишення позовної заяви без розгляду.
Керуючись статтями 250, 310, 315, 319, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства  України, -          

                                                    ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків – задовольнити.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 грудня 2021 року у справі № 200/9655/21 – скасувати.
Позовну заяву Приватного акціонерного товариства «Маріупольський металургійний комбінат ім. Ілліча» до Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області, Східного міжрегіонального управління  ДПС по роботі з великими платниками податків про стягнення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та пені – залишити без розгляду.
Повне судове рішення – 01 грудня 2022 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                                                 І. В. Сіваченко

Судді                                                                                            А. А. Блохін                                                                                                                                                                                                                                                                                  Г.М. Міронова