ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

09 листопада 2022 року 	м. Дніпро	справа № 280/1948/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Малиш Н.І. (доповідач),  суддів:  Баранник Н.П., Щербака А.А.,     
за участю секретаря судового засідання: Яковенко О.М.,  
розглянувши  у відкритому судовому засіданні  в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 лютого 2022 року (суддя 1-ї інстанції Конишева О.В.) в адміністративній справі №280/1948/19 за позовом   ОСОБА_1  до  Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 

ВСТАНОВИВ:
У квітні 2019 року ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Головного управління ГУ ДФС у Запорізькій області, правонаступником якого є Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22 лютого 2019 року №0002991305, №0003011305 та №0003001305.
Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю оскаржених рішень, оскільки зокрема до розрахунку загального місячного (річного) оподаткованого доходу не повинна бути включена курсова різниця між сумою основного (прощеного) боргу в іноземній валюті за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014р., а висновки відповідача щодо порушення позивачем норм діючого законодавства є безпідставними, необґрунтованими та такими, що не відповідають фактичним обставинам справи.
Справа була предметом розгляду суду першої інстанції, а судове рішення переглядалось в апеляційному та касаційному провадженнях.
Рішенням  Запорізького окружного адміністративного суду від 22 лютого 2022 року у задоволенні позову відмовлено.
На вказане рішення суду першої інстанції позивачем подана апеляційна скарга, в якій просить скасувати рішення та прийняти нове судове рішення, яким позов задовольнити.
Апеляційна скарга обґрунтована тим,  що судом першої інстанції не надано належної оцінки доводам позивача та  невірно застосовано норми матеріального права. Так  не доведено належними доказами факту отримання позивачем «додаткового блага», відсутні належні докази про повідомлення боржника про прощення боргу, в свою чергу позивачка вживала всіх можливих заходів щодо офіційної зміни валюти договору, тощо.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому просить відмовити у її задоволенні. У відзиві зазначив, що судом першої інстанції вірно встановлені обставини справи та прийнято обґрунтоване рішення. 
Розгляд справи судом апеляційної інстанції здійснювався із застосуванням режиму відеоконференції.
Представник позивача в судовому засіданні підтримала доводи апеляційної скарги, просила її задовольнити з підстав в ній викладених.
Представник відповідача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції заперечила щодо задоволення апеляційної скарги, підтримала доводи відзиву.
Розглянувши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги,  колегія суддів доходить висновку, що така не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що між позивачем (позичальник) та AT “УкрСиббанк” (позикодавець) було укладено кредитний договір про надання споживчого кредиту №11330164000 від 10 квітня 2008 року, відповідно до умов якого банк надав позичальнику грошові кошти у розмірі 40000 дол. США. Відповідно до квитанції №78 від 10 квітня 2008 року позивачем отримано 202000,00 грн, що станом на день укладання договору становило 40000 дол. США. Відповідно до п.1.1 Договору банк позичальник взяв на себе зобов`язання сплачувати ануїтетні платежі у розмірі 450, 00 доларів США щомісячно. Пунктом 1.3.1 Договору № 11330164000 від 10.04.2008, передбачено оплату відсотків у розмірі 12, 5 % річних. Причому, первинно підлягали сплаті саме відсотки за кредитом.
З 2008 року по лютий 2015 року позивач вчасно сплачувала всі платежі та виконувала взяті на себе зобов`язання згідно з графіком платежів, останній платіж було здійснено 6 січня 2015 року, що підтверджуються копіями банківських квитанцій долучених до матеріалів справи, а також інформацією від банківської установи. На виконання умов договору позивачкою фактично у період з 2008 по 2017 роки загалом було сплачено суму еквівалентну 47160,00 доларам.
28 березня 2017 року від AT “УкрСиббанк” надійшов гарантійний лист, в якому позивачу повідомили умови “прощення” частини боргу, а саме: остання мала оплатити 10710 дол. США та 14429,73 грн. для припинення своїх зобов`язань за кредитним договором. Цього ж дня позивач оплатила 290814,49 грн (еквівалент 10710 дол. США) та понесені банком судові витрати в сумі 14429,73 грн, що підтверджується копіями квитанцій №25 та №46 від 28 березня 2017 року.
28.03.2017 позивачу було вручено повідомлення від (а.с.93 т.2) в якому з посиланням на положення п."д" пп.164.2.17    п.    164.2    ст.    164 ПК України    та на рішення “УкрСиббанку ” про анулювання кредитної заборгованості було розписано суму боргу позивача станом на 28.03.2017 виходячи з курсу НБУ на вказаний день.
Згідно з листом АТ “Укрсиббанк” від 25 вересня 2018 року банком було здійснення прощення (анулювання) позивачу основної суми заборгованості за кредитом в розмірі 803079,46 грн.
У зв`язку із надходженням інформації про отримання позивачем у 2017 році доходу в сумі 803079,46 грн (сума прощеного боргу) ГУ ДФС у Запорізькій області прийнято наказ №3857 від 14 листопада 2018 року про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки. За наслідками перевірки відповідачем складено акт від 27 грудня 2018 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем: пп. “д” 164.2.17 пп. 164.2.17 п.164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10    Податкового кодексу України    (далі -    ПК України), в результаті чого донараховано військовий збір за 2017 рік у сумі 12034,19 грн; пп.    49.18.4 п. 49.18 ст. 49, пп.    179.1, пп.    179.7 ст. 179 ПК України, а саме: не подано декларацію про майновий стан і доходи за 2017 рік; пп. “д”    164.2.17    пп.    164.2.17 п.164.2 ст. 164, п.    167.1 ст. 167 ПК України, в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2017 рік у сумі 144410,30 грн.
22 лютого 2019 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: №0002991305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем “податок на доходи фізичних осіб” за основним зобов`язанням 144410,30 грн та штрафними санкціями 36102,58 грн; №0003011305, яким збільшено грошові зобов`язання за платежем військовий збір за основним зобов`язанням 12034,19 грн та штрафними санкціями 3008,55 грн; №0003001305, яким застосовано штрафну санкцію за несвоєчасну подачу декларації у розмірі 170,00 грн.
Не погоджуючись з вказаними вище податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернулась до суду з даним адміністративним позовом.
Суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позову дійшов висновку, що прийняті податковим органом спірні рішення є правомірними.
Суд визнає такий висновок суду першої інстанції обґрунтованим, з огляду на наступне.
Підпунктами    14.1.47,    14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України    закріплено, що додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами    розділу IV цього Кодексу).
Дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем митних органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.
Згідно пункту    164.1 статті 164 ПК України    базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до підпункту “д” підпункту    164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України    до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених    статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
За змістом пункту    176.2 статті 176 ПК України    особи, які відповідно до цього    Кодексу    мають статус податкових агентів, зобов`язані: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування.
Отже, додатковим благом розуміється основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.
07.05.2015 набув чинності    Закон України від 09.04.2015 №321-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань"    (далі-Закон №321-VIII), згідно з яким підрозділ 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктом 8 у наступній редакції: не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, непогашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Враховуючи зазначені норми законодавства, у разі, якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1    розділу XX "Перехідні положення" ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту    164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України    з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
Як свідчать встановлені обставини справи, 28.03.2017 позивачу було вручено повідомлення    (а.с.93 т.2) в якому з посиланням на положення п."д" пп.164.2.17    п.    164.2    ст.    164 ПК України    та на рішення “ УкрСиббанку ” про анулювання кредитної заборгованості було розписано, що  сума основного боргу (кредиту) 295757,49 доларів США, 49 центів що складє 803    079,46 грн., виходячи з курсу НБУ станом на 28.03.2017, також зазначено про анулювання боргу по сумі процентів.
Банк на підтвердження належного повідомлення позивача про виникнення доходу, отриманого платником податку як додаткового блага, додав Витяг з протоколу № 05/17 засідання правління АТ “УкрСиббанку” від 09.03.2017 (а.с.94 т.2) та додаток № 9 і № 10 до пункту 6 цього Протоколу (а.с.95-99 т.2). 
Судом також  встановлено, що на засіданні правління АТ “УкрСиббанку” від 09.03.2017 мова йшла про погодження умов Акції “МР” (миттєва розстрочка) для клієнтів роздрібного бізнесу банку.
Зокрема в п.6.2. Витягу з протоколу № 05/17 засідання правління АТ “УкрСиббанку” від 09.03.2017 зазначено, що по кредитам які включені у Додаток №10 до даного Протоколу, не діють будь-які інші умови Акції, ніж ті що передбачені Додатком №9 до даного Протоколу.
Умови акції передбачені п.2 протоколу № 05/17. Так судом встановлено, що  позивач  включений до додатку №10.2 (витяг з додатку №10 до протоколу 05/17, а.с. 98, Т.2), а відповідно на нього розповсюджуються умови акції, відповідно до таблиці наведеній у п.2 на Додаток №10.2. погоджені наступні умови Акції: списати (анулювати) залишок боргу за умови погашення не менше суми, що дорівнює 70% від ринкової вартості предмету забезпечення. Обов`язковою умовою участі АО на зазначених умовах є погашення клієнтом на менше ніж 3% від суми заборгованості за основним боргом на дату такого погашення.
При цьому виходячи із самого формулювання процент  від суми заборгованості за основним боргом повинен бути не менше 3%, тобто банк міг самостійно визначати розмір проценту для учасників акції.
Відповідно до повідомлення позивача від 28.03.2017 (а.с.93 т.2) про анулювання кредитної заборгованості, за позивачем обліковується кредитна заборгованість у сумі 45697,91 доларів США, що складає 1248191,80 грн по курсу НБУ станом на 28.03.2017. Зазначена сума включає і проценти, без процентів сума складає 40285,49 доларів США.
У зв`язку з чим,  позивачу 28 березня 2017 року від AT “УкрСиббанк” був направлений гарантійний лист, в якому зазначено, що позивач мала сплатити 10710,00 дол. США та 14429,73 грн. для припинення своїх зобов`язань за кредитним договором. Як підтверджено матеріалами справи зазначена сума була сплачена позивачем.
Виконуючи зазначені умови залишок основного боргу по кредиту склав 29575,49 доларів США (40285,49 -10710, 00 =29575,49 доларів США), що складало 803    079,46 грн. по курсу НБУ станом на 28.03.2017
Судом також встановлено, що банком було прийнято рішення про анулювання саме суми основного боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1    розділу XX "Перехідні положення" ПК України, що підтверджується повідомленням банку від 28.03.2017 та Витягом з протоколу № 05/17 засідання правління АТ “УкрСиббанку” від 09.03.2017 (а.с.94 т.2) та додаток № 9 і № 10 до пункту 6 цього Протоколу.
Таким чином доводи позивача про відсутність доказів отримання «додаткового блага» та повідомлення  позивача як боржника про прощення боргу, а також анулювання суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1    розділу XX "Перехідні положення" ПК України, є помилковими.
Щодо валюти боргу.
Так відповідно до поданого кредитного договору про надання споживчого кредиту №11330164000 від 10 квітня 2008 року, відповідно до якого банк надав позичальнику грошові кошти у розмірі 40000 дол. США. Відповідно до умов договору та Розділ 11 “Про договірне списання коштів” не передбачено зміну валюти договору.
Листом  від 11.09.2014  вих. №14-1/31804 АТ “Укрсиббанк” позивача було повідомлено, що за результатами звернення позивача про зміну валюти зобов`язання, банк вимушений відмовити в задоволенні клопотання щодо зміни умов погашення кредитної заборгованості.
До матеріалів справи також долучено лист АТ “Укрсиббанк” від 29.12.2018 вих.№23-1/82647 (а.с.173, Т.1) , в якому кредитор зазначає, що між АТ “Укрсиббанк” та позивачем не було укладено договорів або додаткових угод саме про зміну валюти за діючими договорами про надання споживчих кредитів та/ або про прощення (анулювання) банком суми у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеної за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 рік.
Оскільки валютою кредиту є долар США, а будь-яких доказів зміни валюти зобов`язання суду надано не було, відповідно застосування пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України не є можливим.
Враховуючи зазначене, суд першої інстанції вірно дійшов висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення №0002991305, яким визначено позивачеві грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, з цих підстав не підлягає і скасуванню похідне рішення про визначення грошового зобов`язання з військового збору. 
Також оскільки позивачем не було подано декларації про майновий стан і доходи, враховуючи повідомлення про анулювання боргу від 28.03.2017р., рішення податкового органу про застосування до позивача штрафних санкцій за неподання такої також є правомірним.
Судом першої інстанції також вірно визнано доводи позивача помилковими про те, що оскільки Закон України від 13 квітня 2021 року № 1383-ІХ скасовує зобов`язання позивача включати до оподаткованого доходу платника податків суми прощенної (анулюваної) основної суми боргу (кредиту) за Кредитним договором, то відповідно скасовується й відповідальність позивача за їх не включення, оскільки внесеними зазначеними змінами не скасовувався будь-який із видів юридичної відповідальності в тому числі тієї яка була застосована до позивача. Вказаним законом внесені зміни щодо визначення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, при цьому, положення норм права, до яких    Законом № 1383-ІХ     внесені зміни, не передбачали будь-якої відповідальності фізичних осіб, а стосувалися порядку оподаткування доходів фізичних осіб. 
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення не вбачається.
Керуючись ст.ст.  315, ст. 316, ст.ст. 321, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу  ОСОБА_1  залишити без задоволення.
Рішення  Запорізького окружного адміністративного суду від 22 лютого 2022 року в адміністративній справі №280/1948/19 - залишити без змін.
Постанова  набирає законної сили з дати її прийняття  та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст 328, 329 КАС України.
Повне судове рішення складено 14 листопада 2022 року.

Головуючий - суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      А.А. Щербак