ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 жовтня 2022 року 
м. Київ
справа № 140/3928/19
адміністративне провадження № К/9901/20977/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді: Білоуса О.В.,
суддів: Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
секретар судового засідання - Носенко Л.О.,
за участю: представника позивача - Кумановського Л.М.,
          представника відповідача - Рибак А.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2021 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимог та рішення,
УСТАНОВИВ:
У грудні 2019 року позивач ФОП ОСОБА_1 звернувся до Волинського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС у м. Києві, в якому просив:
1) визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 15.05.2019 року №0035614204 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 18 213 287,70 грн;
2) визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 15.05.2019 року №0035624204 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 1 517 773,95 грн;
3) визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 15.05.2019 року №0035644204 про застосування штрафних санкцій за платежем податок на додану вартість в сумі 483,34 грн;
4) визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 15.05.2019 року №0035704204 про застосування штрафних санкцій за платежем адміністративний штрафи та інші санкції в сумі 510 грн;
5) визнати протиправною і скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) ГУ ДФС у м. Києві зі сплати єдиного внеску від 14.05.2019 року №Ф-532-03 на суму 39 440,82 грн;
6) визнати протиправною і скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) ГУ ДФС у м. Киві зі сплати єдиного внеску від 15.05.2019 року №Ф-154 на суму 193 610,27 грн;
7) визнати протиправним і скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 15.05.2019 року №0035714204 на суму 26 566,14 грн;
8) визнати протиправною і скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) ГУ ДФC у м. Києві зі сплати єдиного внеску від 09.08.2019 року №Ф-532-03 на суму 262 371,41 грн;
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 14 вересня 2020 року адміністративний позов задоволено.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2021 року рішення суду першої інстанції скасовано, а в задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду апеляційної інстанції, ФОП ОСОБА_1 подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати, а рішення суду першої інстанції залишити в силі.
У зв`язку з реорганізацією податкового органу та згідно із статтею 52 КАС України, допущено заміну відповідача Головного управління ДПС у м. Києві на його правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві, як відокремлений підрозділ ДПС.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача та представника відповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі наказу ГУ ДФС у м. Києві від 18 лютого 2019 року №2104 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 », направлень ГУ ДФС у м. Києві від 28.02.2019 року №410/26-15-42-04 та №411/26-15-42-04 на проведення з 28 лютого 2019 року документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) тривалістю десять робочих днів, проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, валютного за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено Акт від 21 березня 2019 року №625/26-15-42-04-30/ НОМЕР_1 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ФОП  ОСОБА_1 », реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2018 року (далі - Акт перевірки).
Згідно із висновками Акту перевірки від 21 березня 2019 року №625/26-15-42-04-30/ НОМЕР_1 позивачем ФОП ОСОБА_1 порушено:
- пункти 177.2, 177.4 статті 177 ПК України, занижено податкові зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб на загальну суму 12  142  191,80 грн, в т.ч. за 2017 рік в сумі - 3  900  147,42 грн, 2018 рік - 8  242  044,38 грн;
- пункт 16-1 підрозділу 10 Розділу XX перехідних положень ПК України, занижено податкові зобов`язання з військового збору в розмірі 1  011  849,30 грн, в т.ч. за 2017 рік - 325  012,28 грн, 2018 рік - 686  837,02 грн;
- абзац 3 частини 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», не нараховано та не сплачено до бюджету єдиного внеску, на загальну суму 193  610,27 грн в т.ч за 2017 рік в сумі - 72  051,20 грн, 2018 рік в сумі 121  559,00 грн 2016р.;
- пункт 201.10 статті 201 ПК України, платником протерміновано реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за червень 2017 року та грудень 2018 року;
- пункти 44.1, 44.3 статті 44 ПК України, не забезпечено зберігання первинних документів.
На підставі висновків Акту перевірки від 21 березня 2019 року №625/26-15-42-04-30/ НОМЕР_1 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:
- від 15.05.2019 року №0035614204, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 18  213  287,70 грн, в т.ч. 12  142  191,80 грн - за основним платежем та 6  071  095,90 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- від 15.05.2019 року №0035624204, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 1  517  773,95 грн, в т.ч. 1  011  849,30 грн - за основним платежем та 505  924,65 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями);
- від 15.05.2019 року №0035644204, яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем податок на додану вартість в сумі 483,34 грн;
- від 15.05.2019 року №0035704204, яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем адмін. штрафи та інші санкції в сумі 510 грн;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 14.05.2019 року №Ф-532-03 на суму 39  440,82 грн;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 15.05.2019 року №Ф-154 на суму 193610,27 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 15.05.2019 року №0035714204 на суму 26  566,14 грн;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-532-03 зі сплати єдиного внеску від 09.08.2019 року на суму 262  371,41 грн, у тому числі недоїмки 235  805,27 грн, штрафних санкцій 26  566,14 грн.
Не погоджуючись із наведеними рішеннями та вимогами податкового органу, ФОП ОСОБА_1 звернувся з позовом до адміністративного суду.
Задовольнивши позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки при проведенні документальної виїзної планової перевірки ФОП ОСОБА_1 відповідачем не дотримано порядку її проведення, а висновки Акта перевірки податкового органу щодо виявлених порушень ґрунтуються на даних, які не підтверджені документально, тому прийнятті на підставі такої перевірки оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску та рішення про застосування штрафних санкцій є протиправними. При цьому суд вважав, що відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірної поведінки при здійсненні господарської діяльності та порушення вимог податкового законодавства.
Скасувавши рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що на виконання вимог діючого законодавства, копію наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки №2104 від 18.02.2019 року та повідомлення про проведення такої перевірки надіслано ФОП ОСОБА_1 рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу платника податків, що була дійсною станом на час проведення перевірки та залишалась незмінною. Тобто, на думку суду апеляційної інстанції, дії контролюючого органу до початку проведення документальної планової виїзної перевірки щодо інформування особи про її проведення повністю відповідають положенням діючого законодавства, і за таких умов у контролюючого органу було право розпочати перевірку платника додатків, оскільки останнім дотримано всі передумови, передбачені податковим законодавством.
Колегія суддів погоджується із таким висновком суду апеляційної інстанції з огляду на таке.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Судом апеляційної інстанції встанвоелно, що ГУ ДФС у м. Києві було проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року на підставі наказу ГУ ДФС у м. Києві від 18.02.2019 року №2104, направлень ГУ ДФС у м. Києві від 28.02.2019 року №410/26-15-42-04 та №411/26-15-42-04.
Згідно із пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Відповідно до абзацу п`ятого пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України, документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Абзацом першим п.77.1 ст.77 ПК України визначено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Пунктом 77.4 ст.77 ПК України встановлено, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Пункти 77.6 77.9 ст.77 ПК України встановлюють, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок визначені статтею 81 ПК України.
Так, згідно п.81.1 ст.81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
Відповідно до ч.2 ст.42 ПК України, документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
З аналізу приведених положень слід дійти висновку, що документальна планова виїзна перевірка платника податків проводитися посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі включення до плану графіку податкових перевірок платника податків та винесенні рішення керівника(його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленою наказом, та за умови надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення копії наказу про проведення документальної планової перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Досліджуючи наявні у матеріалах справи копію наказу ГУ ДФС у м. Києві від 18 лютого 2019 року №2104 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 » та направлень ГУ ДФС у м. Києві від 28.02.2019 року №410/26-15-42-04 та №411/26-15-42-04 на проведення з 28 лютого 2019 року документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 тривалістю десять робочих днів, апеляційним судом встановлено, що такі містять усі необхідні реквізити, як от дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється), перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова виїзна), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Наказ та направлення на перевірку є підписані уповноваженими особами та скріплені печаткою контролюючого органу. Отже, містять усі обов`язкові реквізити у відповідності з положеннями, встановленими ст.81 ПК України.
Також судом апеляційної інстанції встановлено, що копія наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки №2104 від 18.02.2019 року та письмове повідомлення від 18.02.2019 року №16957/Р/26-15-42-04-27 про проведення документальної планової перевірки надіслано ФОП ОСОБА_1 18.02.2019 року рекомендованим листом з повідомленням про вручення із штриховим поштовим ідентифікатором 0101125726888, які повернуті контролюючому органу із поштовою довідкою «за закінченням терміну зберігання». 
Крім того, у зв`язку із неможливістю вручення належним чином завірених копій направлень ГУ ДФС у м. Києві від 28.02.2019 року №410/26-15-42-04 та №411/26-15-42-04, складено акт про неможливість їх вручення №154/26-15-42-04 від 28.02.2019 та акт №159/26-15-42-04 від 01.03.2019 про неможливість вручення направлення на проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 та ненадання документів.
Згідно абзацу шостого п.42.4 ст.42 ПК України, у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
При цьому, нормами податкового законодавства не встановлено із якою відміткою має бути повернуто рекомендоване повідомлення про відправлення або саме поштове відправлення.
Також, статтею 70 ПК України встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, формує та веде Державний реєстр фізичних осіб - платників податків (далі - Державний реєстр).
Відповідно до пункту 70.4 ст.70.4 ПК України, до Державного реєстру вносяться відомості про державну реєстрацію, реєстрацію та взяття на облік фізичних осіб - підприємців і осіб, які провадять незалежну професійну діяльність. Такі відомості включають: дати, номери записів, свідоцтв та інших документів, а також підстави державної реєстрації, реєстрації та взяття на облік, припинення підприємницької чи незалежної професійної діяльності, інші реєстраційні дані; інформацію про державну реєстрацію, реєстрацію та взяття на облік змін у даних про особу, заміну чи продовження дії довідок про взяття на облік; місце провадження діяльності, телефони та іншу додаткову інформацію для зв`язку з фізичною особою - підприємцем чи особою, яка здійснює незалежну професійну діяльність; види діяльності; громадянство та номер, що використовується під час оподаткування в країні громадянства, - для іноземців; системи оподаткування із зазначенням періодів її дії.
Згідно із положеннями п.42.3 ст.42 ПК України, якщо платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата.
Приписами пункту 66.3 ст.66 ПК України встановлено, що у разі проведення державної реєстрації зміни місцезнаходження або місця проживання платника податків, внаслідок якої змінюється адміністративно-територіальна одиниця та контролюючий орган, в якому на обліку перебуває платник податків (далі - адміністративний район), а також у разі зміни податкової адреси платника податків, контролюючими органами за попереднім та новим місцезнаходженням (місцем проживання) платника податків проводяться процедури відповідно зняття з обліку/взяття на облік такого платника податків. Підставою для зняття з обліку платника податків в одному контролюючому органі і взяття на облік в іншому є надходження хоча б до одного з цих органів даних, що свідчать про належну державну реєстрацію таких змін органами державної реєстрації. У такому разі платник податків, визначений у пункті 64.2 статті 64 цього Кодексу, зобов`язаний подати контролюючому органу за новим місцезнаходженням відповідну заяву у десятиденний строк від дня реєстрації зміни місцезнаходження (місця проживання) згідно з порядком обліку платників податків. У разі неподання такої заяви протягом 10 календарних днів платник податків або посадові особи платника податків несуть відповідальність відповідно до закону.
Відповідно до Положення про державну реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.09.2017 року №822 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25.10.2017 року за №1306/31174), фізична особа - платник податків зобов`язана подати до відповідного контролюючого органу Облікову картку/Повідомлення для реєстрації у Державному реєстрі відповідно до вимог цього Положення. Фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати контролюючим органам відомості про зміну даних, які вносяться до Облікової картки/Повідомлення, протягом місяця з дня виникнення таких змін у порядку, визначеному цим Положенням. Юридичні особи, фізичні особи - підприємці, громадські формування, податкові агенти, органи державної влади під час виконання владних управлінських функцій, у тому числі делегованих повноважень, та органи місцевого самоврядування зобов`язані подавати до контролюючих органів інформацію про платників податків, об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, відповідно до Порядку подання інформації про платників податків, об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, для забезпечення ведення їх обліку, а також обчислення та справляння податків і зборів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 грудня 2011 року № 386.
З урахуванням наведеного, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновком суду апеляційної інстанції, що саме фізична особа-підприємець несе відповідальність за достовірність інформації чи внесення змін, що подається для реєстрації у Державному реєстрі.
При вирішенні спірних правовідносин ретельній перевірці підлягають обставини щодо наявності у позивача об`єктивної можливості отримати та ознайомитися у встановлений законом спосіб до початку здійснення контролюючого заходу з наказом про проведення перевірки та письмовим повідомлення про дату проведення такої перевірки та місце її проведення.
Як встановлено судом апеляційної інстанції, згідно із паспортними даними та карткою платника податків реєстраційний номер облікової картки платника податків ОСОБА_1 НОМЕР_1 , станом на 18.12.2018 року був зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 . Знятий з реєстрації за вказаною адресою та зареєстрований у АДРЕСА_2 - 24.06.2019 року. Вказані обставини також підтверджуються і витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ФОП ОСОБА_1 . 
Згідно із складеними актами про неможливість вручення направлення на проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 та ненадання документів №154/26-15-42-04 від 28.02.2019 року та №159/26-15-42-04 від 01.03.2019 року посадові особи ГУ ДФС у м. Києві здійснювали вихід за податковою адресою ФОП ОСОБА_1 : АДРЕСА_1 , та не могли вручити у зв`язку з тим, що двері за вказаною адресою ніхто не відчинив. Станом на 01.03.2019 року ФОП ОСОБА_1 первинні документи на проведення документальної планової виїзної перевірки не надано.
Також ГУ ДФС у м. Києві зверталось листом від 11.03.2019 року №1652/26-15-42-04-28 до оперативного управління ГУ ДФС у м. Києві про сприяння в прибутті до ГУ ДФС у м. Києві ФОП ОСОБА_1 для надання документів для проведення документальної перевірки.
За вказаних обставин, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновком суду апеляційної інстанції, що дії контролюючого органу до початку проведення документальної планової виїзної перевірки щодо інформування особи щодо її проведення повністю відповідають положенням діючого законодавства, і за таких умов у контролюючого органу було право розпочати перевірку платника додатків, оскільки останнім дотримано всі передумови, передбачені податковим законодавством.
Щодо суті встановлених проведеною документальною плановою виїзною перевіркою ФОП ОСОБА_1 порушень податкового законодавства, суд апеляційної інстанції встановив наступне.
У зв`язку із відсутністю інформації про місце здійснення підприємницької діяльності, перевірка проведена в приміщені ГУ ДФС у м. Києві вул. Лєскова, буд. 4, каб. 406.
Документальна планова виїзна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 проводилась з 28.02.2019 року по 14.03.2019 року. На обліку в ГУ ДФС у Волинській області, Ківерцівського управління, Ківерцівська ДПІ перебував з 09.02.2004 року, реєстраційний №361 та з 01.01.2019 року (по 12.11.2019 року) перебував на обліку в ГУ ДФС у м. Києві, ДПІ у Святошинському районі. Місцезнаходження відповідно до свідоцтва про державну реєстрацію: АДРЕСА_1 .
З метою отримання документів необхідних для проведення перевірки ГУ ДФС у м. Києві на податкову адресу ФОП ОСОБА_1 направлено лист від 27.02.2019 року №24340/Р/26-15-42-04-27. Станом на 14.03.2019 року, ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДФС у м. Києві не з`явився, документи для проведення перевірки не надав.
В ГУ ДФС у м. Києві була відсутня інформація, щодо об`єктів (місць, тощо), де здійснюється діяльність ФОП ОСОБА_1 . Крім того, до перевірки не надані документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування, первинні документі, інші документи пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. Також, ФОП ОСОБА_1 не надано на перевірку виписки про рух коштів по вищевказаних розрахункових рахунках.
Враховуючи вищевикладене, при перевірці використано відомості бази даних контролюючого органу та податкову звітність платника податків.
ФОП ОСОБА_1 оподаткування одержаних доходів від провадження діяльності в періоди з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року здійснював на загальній системі оподаткування та був платником наступних податків та зборів до Луцької ОДПІ ГУ ДФС у Волинській (Ківерцівське відділення): Інформація відображена відповідно АІ «Податковий блок» підсистеми «Облік платежів» (зведена інформація) та «Обробка ПЗ та платежів», яка наведена в акті перевірки.
Перелік основних суб`єктів - контрагентів з якими ФОП ОСОБА_1 перебував у правових відносинах в періоді, що перевірявся відповідно до наявної інформації в АІС «Податковий блок» наведено у акті перевірки.
Щодо нарахування зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, судом апеляційної інстанції встановлено.
В період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року ФОП ОСОБА_1 здійснював підприємницьку діяльність на загальній системі оподаткування, особливості оподаткування доходів від обрання якої встановлено ст.177 ПК України.
Пунктом 177.10 ст.177 ПК України визначено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Враховуючи, що книгу обліку доходів і витрат не надано до перевірки, то слід зазначити наступне.
Перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року приймаються дані відображені в податкових деклараціях поданих ФОП ОСОБА_1 до Луцької ОДПІ ГУ ДФС у Волинській (Ківерцівське відділення) та до ГУ ДФС у м. Києві ДПІ у Святошинському районі за 2017-2018 роках у зв`язку з не наданням на перевірку документів (в тому числі книгу) з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування, первинні документі, інші документи пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів.
Згідно поданої ФОП ОСОБА_1 податкової декларації до контролюючого органу від 06.02.2018 року реєстраційний номер 9298106512 за звітний період 2017 рік розбіжності по загальному оподатковуваному доходу не виявлено.
Згідно поданої ФОП ОСОБА_1 податкової декларації до контролюючого органу від 11.02.2019 року реєстраційний номер 9310312512 за звітний період 2018 рік розбіжності по загальному оподатковуваному доходу не виявлено.
При перевірці правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням діяльності, відображених у податкових деклараціях за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, враховуються нормами п.44.6 ст.44 ПК України, контролюючим органом згідно поданих ФОП ОСОБА_1 податкової декларації до контролюючого органу від 06.02.2018 року реєстраційний номер 9298106512 за звітний період 2017 рік та від 11.02.2019 року реєстраційний номер 9310312512 за звітний період 2018 рік у зв`язку з відсутністю даних виявлено розбіжність: за 2017 рік 21  667  485,70 грн; за 2018 рік 45  789  135,50 грн, всього 67  456  621,20 грн.
Згідно із п.177.2 ст.177 ПК України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Пунктом 177.4 ст.177 ПК України визначено перелік витрат безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу.
Відповідно п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п.44.6 ст.44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
На письмовий запит ГУ ДФС у м. Києві від 27.02.2019 року №24340/Р/26-15-42-04-27 про надання пояснень та документальних підтверджень, щодо формування доходу та витрат безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу та розшифровки витрат зазначених в податкових деклараціях про майновий стан та доходи, поданих до Луцької ОДПІ ГУ ДФС у Волинській (Ківерцівське відділення) та до ГУ ДФС у м. Києві ДПІ у Святошинському районі ФОП ОСОБА_1 відповідь не надано.
Перевіркою правильності визначення валових витрат, відображених у податкових деклараціях про майновий стан і доходи, встановлено, їх завищення на загальну суму - 67  456  621,20 грн в т.ч. за 2017 рік в сумі - 21  667  485,70 грн та за 2018 рік в сумі - 45  789  135,50 грн, за рахунок не підтвердження первинними та розрахунковими документами у зв`язку з не наданням до перевірки первинних документів, про фінансово - господарську 'діяльність, отримані доходи, видатки платника податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів.
Таким чином, в порушення вимог п.177.2, п.177.4 ст.177 ПК України ФОП ОСОБА_1 завищено валові витрати на загальну суму - 67  456  621,20 грн, в т.ч. за 2017 рік в сумі - 21  667  485,70 грн та за 2018 рік в сумі - 45  789  135,50 грн.
Перевіркою правильності визначення чистого оподатковуваного доходу, відображеного в податкових деклараціях про майновий стан та доходи встановлено його заниження у 2017-2018 роках на загальну 67  456  621,20 грн в т.ч. за 2017 рік в сумі - 21  667  485,70 грн та за 2018 рік в сумі - 45  789  135,50 грн.
Так, згідно із поданою ФОП ОСОБА_1 податкової декларації до контролюючого органу від 06.02.2018 року реєстраційний номер 9298106512 за звітний період 2017 рік виявлено розбіжність по сумі чистого оподаткованого доходу, де згідно даних податкової декларації зазначено суму 171  244,53 грн, а за даними перевірки 21  838  730,23 грн, тобто виявлено розбіжність +21  667  485,70 грн.
Згідно із поданою ФОП ОСОБА_1 податкової декларації до контролюючого органу від 11.02.2019 року реєстраційний номер 9310312512 за звітний період 2018 рік виявлено розбіжність по сумі чистого оподаткованого доходу, де згідно даних податкової декларації зазначено суму 117  599,09 грн, а за даними перевірки 45  906  734,59 грн, тобто виявлено розбіжність +45  789  135,50 грн.
Всього згідно поданих декларацій за звітні 2017-2018 роки по сумі чистого оподаткованого доходу згідно даних податкової декларації 288  843,53 грн, згідно даних перевірки 67  745  464,82 грн, виявлено загальну розбіжність 67  456  621,20 грн.
Отже, перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за 2017-2018 роки, що підлягає сплаті до бюджету, встановлено порушення вимог п.177.2, ст.177 ПК України, що призвело до заниження визначеного до сплати в бюджет податку на доходи з фізичних осіб на загальну суму - 12  142  191,80 грн в т.ч. за 2017 рік в сумі - 3  900  147,42 грн та за 2018 рік в сумі - 8  242  044,38 грн. Від зазначеної суми відповідно нараховано штрафні санкції на суму 6  071  095,90 грн.
Пунктом 177.1 ст.177 ПК України визначено, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною п.167.1 ст.167 цього Кодексу.
Згідно із п.177.2 ст.177 ПК України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Відповідно до п.167.1 ст.167 ПК України в 2016-2017 роках ставка податку становила 18 відсотків.
За результатами перевірки визначення суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб контролюючим органом встановлено наступне.
Згідно поданої ФОП ОСОБА_1 податкової декларації до контролюючого органу від 06.02.2018 року реєстраційний номер 9298106512 за звітний період 2017 рік виявлено розбіжність по сумі податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, де згідно даних податкової декларації зазначено суму 30  824,02 грн, а за даними перевірки 3  930  971,44 грн, тобто виявлено розбіжність +3  900  147,42 грн.
Згідно поданої ФОП ОСОБА_1 податкової декларації до контролюючого органу від 11.02.2019 року реєстраційний номер 9310312512 за звітний період 2018 рік виявлено розбіжність по сумі податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, де згідно даних податкової декларації зазначено суму 21  167,84 грн, а за даними перевірки 8  263  212,22 грн, тобто виявлено розбіжність +8  242  044,38 грн.
Всього згідно поданих декларацій за звітні 2017-2018 роки по сумі податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб згідно даних податкової декларації 288  843,53 грн, згідно даних перевірки 12  194  183,66 грн, виявлено загальну розбіжність +12  142  191,80 грн.
За результатами перевірки нарахування зобов`язань з військового збору контролюючим органом встановлено наступне.
З 01.01.2015 року п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України викладено у новій редакції, яка встановлює, що платниками збору є особи, визначені п.162.1 ПК України, та об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст.163 ПК України.
Фізичні особи - підприємці, крім тих, що обрали спрощену систему, за результатами звітного податкового року самостійно розраховують військовий збір в розмірі 1,5 відсотків чистого оподатковуваного доходу, відображають в річній податковій декларації та сплачують в терміни, передбачені для сплати податку на доходи фізичних осіб за відповідний період. Першим звітним податковим періодом для нарахування військового збору з доходів фізичних осіб - підприємців є 2015 рік.
В результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображено в п.2.1.2 акта перевірки встановлено заниження суми чистого оподатковуваного доходу за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, на який нараховується військовий збір.
Згідно поданої ФОП ОСОБА_1 податкової декларації до контролюючого органу за звітний період 2017 рік виявлено розбіжність по нарахуванню зобов`язань з військового збору, де згідно даних податкової декларації зазначено суму чистого оподаткованого доходу 171  244,53 грн, суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету 2568,67 грн, згідно даних перевірки суму чистого оподаткованого доходу визначено 21  838  730,23 грн, суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету 327  580,95 грн. Розбіжність виявлено по чистому оподатковуваному доходу +21  667  485,70 грн, по сумі військового збору, що підлягає сплаті до бюджету +325  012,28 грн.
Згідно поданої ФОП ОСОБА_1 податкової декларації до контролюючого органу за звітний період 2018 рік виявлено розбіжність по нарахуванню зобов`язань з військового збору, де згідно даних податкової декларації зазначено суму чистого оподаткованого доходу 117  599,09 грн, суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету 1763,99 грн, згідно даних перевірки суму чистого оподаткованого доходу визначено 45  906  734,59 грн, суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету 688  601,01 грн. Розбіжність виявлено по чистому оподатковуваному доходу +45  789  135,50 грн, по сумі військового збору, що підлягає сплаті до бюджету +686  837,02 грн.
Таким чином, за результатами перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 занижено та не перераховано до бюджету військовий збір за 2017-2018 роки в розмірі 1  011  849,30 грн, в т.ч.: за 2017 рік - 325  012,28 грн, за 2018 рік - 686  837,02 грн, чим порушено п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, у зв`язку з чим нараховано штрафну санкцію у розмірі 505  924,65 грн від суми заниження зобов`язань військового збору.
Щодо нарахування зобов`язань з ЄСВ перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на який нараховується єдиний внесок встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображено в п.2.1.2, розділу 2 акта перевірки занижено суми чистого оподатковуваного доходу, на який нараховується єдиний внесок розмірі 67  456  621,20 грн, в т.ч. за 2017 рік в сумі - 21  667  485,70 грн та за 2018 рік в сумі -45  789  135,50 грн.
Перевіркою відображення сум, визначених фізичною особою - підприємцем, на який нараховується єдиний внесок встановлено: - за звітний період 2017 рік за даними звітів 171  244,53 грн, за даними перевірки 498  750,00 грн, виявлено відхилення +327  505,47 грн; - за звітний період 2018 рік за даними звітів 117  599,09 грн, за даними перевірки 670  140,00 грн, виявлено відхилення +552  540,91 грн.
Разом за даними звітів 288  843,62 грн, за даними перевірки 1  168  890,00 грн, виявлено відхилення +880  046,38 грн.
Згідно із вимогами п.4 ст.4 Розділу II Закону України від 08.07.2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі Закон №2464-VI) платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Пунктами 1 та 2 ч.2 ст.6 Закону №2464-VI передбачено, що платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок та вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством.
Абзацом першим п.2 ч.1 ст.7 Закону №2464-УІ визначено, що базою нарахування єдиного внеску для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Відповідно абзацу 3 пункту 8 статті 9 Закону №2464-VI (в редакції що діяла до 01.01.2018 року), платники єдиного внеску, зазначені у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року, крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування, які сплачують єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок. В оновленій редакції цього Закону з 01.01.2018 року платники єдиного внеску, зазначені у пунктах 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.
Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок встановлено: - за звітний податковий період 2017 рік по сумі ЄСВ, що піддягає сплаті до бюджету за даними звіту 37  673,76 грн, за даними перевірки 109  725,00 грн, виявлено розбіжність +72  051,20 грн; - за звітний податковий період 2018 рік по сумі ЄСВ, що піддягає сплаті до бюджету за даними звіту 25  871,77 грн, за даними перевірки 147  430,80 грн, виявлено розбіжність +121  559,00 грн.
Разом за даними звітів 63  545,53 грн, за даними перевірки 257  155,80 грн, виявлено відхилення +193  610,27 грн.
Узагальнені дані про результати перевірки відображення у звітності сум, на які нараховується та з яких утримується єдиний внесок наведено у таблиці на ст.16-17 акту перевірки.
Таким чином, ФОП ОСОБА_1 порушено абзац 3 ч.8 ст.9 Закону №2464-VI зі змінами та доповненнями, а саме не нараховано та не сплачено суму єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу, у розмірі 193  610,20 грн в т.ч, за 2017 рік в сумі - 72  051,20 грн, 2018 рік в сумі - 121  559,00 грн.
Перевіркою своєчасності перерахування на рахунки органів ДФС України сум єдиного внеску ФОП ОСОБА_1 , в ІПК станом на 01.01.2019 року обліковується податковий борг в розмірі - 26  186,41 грн.
На перевірку не надано книгу обліку доходів та витрат, банківські виписки та первинні документи про фінансово - господарську діяльність, отримані доходи, видатки платника податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, у зв`язку з чим показники у поданих деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року за результатами перевірки приймаються відповідно поданих до Луцької ОДПІ ГУ ДФС у Волинській (Ківерцівське відділення) та до ГУ ДФС у м. Києві ДПІ у Святошинському районі декларацій з податку на додану вартість за 2017-2018 роки.
Щодо своєчасності реєстрації ФОП ОСОБА_1 податкових накладних судом враховується, що згідно п.187.10 ст.187 та п.44 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України для окремих категорій платників податків, які здійснюють певні види операцій, передбачено застосування касового методу податкового обліку з ПДВ.
Згідно із п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.201.4 ст.201 ПК України, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер, зокрема, покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця. У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця. Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць. Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі, зокрема, здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу і реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника).
За змістом з п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для і податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Під час перевірки контролюючим органом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в грудні 2018 року не виписано та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну з постачання товарів не платнику ПДВ та включено до додатку №5 «Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5)» розділ І графу «інші в розрізі умовних ІПН» в сумі 700,00 грн ПДВ.
Крім того встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в червні 2017 року включено до додатку №5 «Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5)» розділ І податкові зобов`язання в суму - 416,66 грн по контрагенту ТОВ «Кромберг Енд Шуберт Україна» (ЄДРПОУ 33537560), тоді як податкових накладних за відповідний період зареєстровано на суму - 208,33 грн ПДВ. Податкові зобов`язання в суму - 18783,34 грн по контрагенту ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ), тоді як податкових накладних за відповідний період зареєстровано на суму - 17  683,34 грн ПДВ.
Перевіркою встановлено порушення граничного терміну реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, а саме: 30.06.2017 року з кількістю днів затримки 533, сума ПДВ 700,00 грн; 31.12.2018 року з кількістю днів затримки 66, сума ПДВ 1308,00 грн, відповідальність за що передбачена п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.
Таким чином, в порушення вимог п.201.1, 201.4, 201.10 ст.201 ПК України, ФОП ОСОБА_1 допущено порушення граничного терміну реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.
За період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року ФОП ОСОБА_1 задекларовано податку на додану вартість, що підлягає: сплаті до бюджету (рядок 25) в сумі 113243,00 грн; в т.ч. за 2017 рік в сумі - 53209,00 грн та за 2018 рік в сумі - 60034,00 грн; бюджетному відшкодуванню (рядок 23) в сумі 0,00 грн, в тому числі: на рахунок платника у банку (рядок 23.1) в сумі 0,00 грн; у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних звітних (податкових) періодів (рядок 23.2) в сумі 0,00 грн.
Станом на 31.12.2018 року платником не задекларовано залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Зведені показники щодо результатів перевірки правильності нарахування та сплати податку на додану вартість ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року наведено в додатку №1 та №2 до акту документальної планової виїзної перевірки.
Щодо штрафної санкції за ненадання документації до перевірки, перевіркою дотримання вимог законодавства щодо забезпечення зберігання первинних документів, звітності, інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, встановлено не надання на перевірку первинних документів про фінансово - господарську діяльність, отримані доходи, видатки платника податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, чим порушено ФОП ОСОБА_1 п.44.1, п.44.3 ст.44 ПК України і відповідно встановленого порушення нараховано суб`єкту перевірки штрафну санкцію на суму 510 грн.
Щодо наданих позивачем ФОП ОСОБА_1 додаткових документів, що не надавались на запити контролюючого органу до перевірки, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновком суду апеляційної інстанції, що такі фактично не можуть оцінюватися судом, як докази підтвердження або спростування обставин викладених у позовній заяві та за іншими поясненнями позивача, оскільки такі документи були відсутні у працівників контролюючого органу на час проведення перевірки і не могли бути враховані під час проведення перевірки. Вказане також стосується поданого позивачем експертного дослідження документів, які не були предметом розгляду документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 .
У судовому засіданні суду касаційної інстанції представник позивача пояснив, що первинні документи надавались до суду першої інстанції для огляду, як обґрунтування проведеної експертизи, і не долучались до матеріалів позовної заяви. В суді апеляційної інстанції позивачем не ставилось питання щодо дослідження первинних документів.
Згідно із ст.1 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-XIV), первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію (згідно із Законом №1724-VIII від 03.11.2016 року, до внесення змін Законом №1724-VIII від 03.11.2016 року в наступній редакції) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення).
Відповідно до п.2 ст.3 Закону №996-XIV, фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно із п.п.1, 2 ст.9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (згідно із Законом №1724 VIII від 03.11.2016 року, до внесення змін Законом №1724-VIII від 03.11.2016 року в наступній редакції) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис" або інші дані, що дають змову ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції).
Відповідно до п.п.2.1, 2.4 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за №168/704; в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - Положення), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Відповідно до частини першої та другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Враховуючи, що позивачем до контролюючого органу, судів першої та апеляційної інстанцій не надано первинних документів на підтвердження здійснення відповідних господарських операцій, Верховний Суд погоджується із висновком суду апеляційної інстанції, що ГУ ДФС у м. Києві законно прийняло оскаржені податкові повідомлення -рішення від 15 травня 2019 року №0035614204, №0035624204, №0035644204, №0035704204 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 15 травня 2019 року №0035714204, тобто відповідач, як суб`єкт владних повноважень, довів правомірність прийняття оскаржених рішень і такі скасуванню не підлягають.
Оскільки оскаржені податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій є законними, то не підлягають скасуванню й вимоги ГУ ДФС у м. Києві про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 14 травня 2019 року №Ф-532-03, від 15 травня 2019 року №Ф-154 та від 09 серпня 2019 року №Ф-532-03.
З урахуванням встановлених судом апеляційної інстанції обставин, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що в межах даної справи оцінка доказів судом апеляційної інстанції, на підставі яких суд встановив обставини у справі, відповідає правилам оцінки доказів, зокрема правилам оцінки судом належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності, вмотивованого відхилення або врахування кожного доказу.
Встановлення або визнання доведеними обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів відповідно до частини другої статті 341 КАС України знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.
В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин, колегія суддів вважає, що висновки суду апеляційної інстанції є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваного судового рішення відсутні.
Доводи, які містяться у касаційній скарзі, правильність висновків суду апеляційної інстанції та обставин справи не спростовують.
Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2021 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Повний текст постанови виготовлено 24 жовтня 2022 року.

Головуючий суддя                                                                                          О.В.Білоус
Судді                                                                                                               Н.Є.Блажівська
                                                                                                              І.Л.Желтобрюх