ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 грудня 2022 року	Львів	Справа № 140/6043/22 пров. № А/857/16726/22	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Кузьмича С.М., Матковської З.М.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.10.2022 року (рішення ухвалене у м. Луцьку судом у складі головуючого судді Ковальчука В.Д.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
                                                  ВСТАНОВИЛА:

У вересні 2022 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24.03.2020 №0005903303, №0005923303, №0005913303.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті ГУ ДПС у Волинській області на підставі акта документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 , ідентифікаційний номер НОМЕР_1 , з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 від 04.02.2020 № 1995/03-20-33-03/ НОМЕР_1 , яким встановлено заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб за 2016 рік у сумі 22   268,73 грн та військового збору за 2016 рік в сумі 1855,73 грн, а також неподання податкової декларації про майновий стан та доходи за 2016 рік. Вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними, оскільки останні прийнятті з порушення порядку проведення перевірки. Вказує на те, що податковий орган, реалізуючи надані йому повноваження з проведення документальної невиїзної перевірки, не забезпечив дотримання його прав під час її проведення, оскільки не повідомив про дату початку та місце проведення такої перевірки. Позивач посилається на те, що копію наказу про проведення документальної невиїзної перевірки та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки йому вручено не було, а тому акт перевірки є неналежним доказом, внаслідок чого прийняті за результатами такої перевірки оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними. Просив позов задоволити.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 25.10.2022 року у задоволені адміністративного позову відмовлено.
Рішення суду першої інстанції оскаржив ОСОБА_1 . Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов задоволити.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області від 14.01.2020 №115 “Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 ” та повідомлення від 14 січня 2020 року №53 з 24.01.2020 по 28.01.2020 проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи ОСОБА_1 , ідентифікаційний номер НОМЕР_1 , з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2016.
За результатами перевірки складено акт від 04.02.2020   №1995/03-20-33-03/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовано наступні порушення:
- пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, ст. 179 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), внаслідок чого занижено податок на доходи фізичних осіб за 2016 рік в сумі 22268,73 грн;
- п. 162.1 ст. 162, пп. 163.1.1. п. 163.1 ст. 163, п. 164.1 ст. 164, підпункту 1.3 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено військовий збір за 2016 рік в сумі 1855,73 грн;
- ст. 49, пп. 176.1 ст. 176 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), а саме неподання податкової декларації про майновий стан та доходи за 2016 рік.
24.03.2020 на підставі цього акта перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення:
- №0005903303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 22268,73 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 5567,18 грн; 
- №0005923303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 1855,73 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 463,93 грн;
- №0005913303, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 170,00 грн.  
Висновки контролюючого органу за результатами перевірки ґрунтувались на таких фактичних обставинах.
Згідно Відомостей з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України про суми виплачених доходів гр. ОСОБА_1 отримав дохід у вигляді додаткового блага за 2016 рік в сумі 389053,89 грн від АТ “Укрсиббанк” (код за ЄДРПОУ 09807750).
Згідно відображення суми анульованого боргу в податковому розрахунку за формою 1-ДФ за підсумками звітного періоду, у якому борг було анульовано, становив     389 053,89 грн за 2016 рік. Згідно повідомлення про анулювання боргу вих. № 31-2-01/73 від 30.05.2016 (кредитний договір № 11359342000 від 12.06.2008) громадянином ОСОБА_1 занижено базу оподаткування, яка станом на 01.01.2014 за курсом НБУ становить 123715,18 грн (15477,94 доларів США х 7,993 грн).
Фізичною особою ОСОБА_1 дохід, отриманий від АТ  “Укрсиббанк” (код за ЄДРПОУ 09807750) в 2016 році не задекларований.
Податковий кодекс України (далі - ПК України)   регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пп.   16.1.4 п.16.1 ст. 16 ПК України   платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Згідно пп.   20.1.4. п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Приписами пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України   передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Положеннями пп.   78.1.2 п. 78.1 ст. 78 ПК України, які вказані як підстави проведення перевірки, передбачено, що перевірка здійснюється, якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.
Відповідно до п. 78.4 ст. 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених   підпунктом 78.1.22   пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному   статтею 42   цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями   83,   85   цього   Кодексу.
Особливості проведення документальної невиїзної перевірки передбачені   ст.79 ПК України.
Згідно п. 79.2 ст. 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Присутність платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова. За наявності письмового звернення платника податків замість документальної невиїзної перевірки може проводитись документальна виїзна перевірка.
Документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків проводиться виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, а право на проведення такої перевірки надається лише за умови повідомлення платника податку про таку перевірку та вручення копії наказу про проведення перевірки у спосіб, визначений законом - у порядку, визначеному   статтею 42 цього Кодексу, до її початку. З наказом про проведення перевірки, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Ця вимога є обов`язковою, в тому числі і при проведенні позапланової документальної невиїзної перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Податковим органом не може бути проведено невиїзну позапланову документальну перевірку щодо платника податку у разі відсутності підтвердження повідомлення платника про проведення даної перевірки, зокрема щодо дати і часу її проведення. У разі відсутності такого підтвердження встановлюється порушення процедури проведення перевірки, результатом чого є визнання протиправними податкових повідомлень рішень, прийнятих на основі таких перевірок.
Апеляційним судом встановлено, що 14.01.2020 податковим органом прийнято наказ №115 та повідомлення від 14.01.2020 №53 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 ..
Підставою для проведення перевірки визначено пп.   78.1.2 п. 78.1 ст. 78 ПК України   – у зв`язку із неподанням фізичною особою декларацій про майновий стан і доходи за 2016 рік. 
Даний наказ та повідомлення про проведення перевірки направлені податковим органом рекомендованим листом №4301038239206 з повідомленням про вручення на адресу позивача ( АДРЕСА_1 ), яка міститься в базах даних податкового органу.
Правила надання послуг поштового зв`язку (далі - Правила), затверджені   постановою Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 № 270, які передбачають порядок вручення рекомендованих поштових відправлень. Так, пункт 99 цих Правил визначено, що рекомендовані поштові відправлення (крім рекомендованих листів з позначкою “Судова повістка”), рекомендовані повідомлення про вручення поштових відправлень, поштових переказів, адресовані фізичним особам, під час доставки за зазначеною адресою або під час видачі у приміщенні об`єкта поштового зв`язку вручаються адресату, а у разі його відсутності - будь-кому з повнолітніх членів сім`ї, який проживає разом з ним. У разі відсутності адресата або повнолітніх членів його сім`ї до абонентської поштової скриньки адресата вкладається повідомлення про надходження зазначеного реєстрованого поштового відправлення, поштового переказу, рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, поштового переказу.
Оформлення цих поштових операцій визначено у пункті 105 Правил:
для одержання реєстрованого поштового відправлення, коштів за поштовим переказом одержувач повинен заповнити бланк повідомлення із зазначенням даних пред`явленого документа, що посвідчує особу (назва, серія, номер, дата видачі, найменування органу, який видав), дати одержання поштового відправлення, поштового переказу та розписатись. У разі одержання реєстрованого поштового відправлення, коштів за поштовим переказом, адресованих до запитання, на абонементну скриньку або за місцем роботи, а також коли адреса, зазначена на поштовому відправленні, поштовому переказі, не відповідає адресі місця реєстрації одержувача, крім даних про документ, що посвідчує особу, зазначається також адреса, за якою фактично проживає одержувач.
У пункті 106 Правил передбачено:
під час вручення фізичній особі реєстрованого поштового відправлення, виплати коштів за поштовим переказом з повідомленням про вручення працівник поштового зв`язку на підставі пред`явленого одержувачем документа, що посвідчує особу, зазначає на бланку повідомлення про вручення його прізвище.
На бланку повідомлення про вручення поштового відправлення з позначкою "Вручити особисто", внутрішнього рекомендованого листа з позначкою "Судова повістка" одержувач розписується та зазначає прізвище.
Зазначені дані на бланку повідомлення про вручення також зазначаються про особу, уповноважену на одержання внутрішнього рекомендованого листа з позначкою "Судова повістка", адресованого юридичній особі або фізичній особі за місцем роботи.
Бланк повідомлення про вручення рекомендованого листа з позначкою "Судова повістка" повертається за зворотною адресою у першочерговому порядку.
З наведених норм можна дійти висновку, що загальний порядок фіксації та оформлення вручення рекомендованого поштового відправлення передбачає встановлення особи одержувача та зазначення на бланку повідомлення про вручення його прізвище. Цей запис вносить працівник поштового зв`язку. 
Апеляційний суд не бере до уваги твердження позивача про те, що на рекомендованому повідомленні про вручення поштового відправлення не міститься його підпис, оскільки на звичайному рекомендованому повідомленні про вручення поштового відправлення зазначається прізвище одержувача після встановлення його особи працівником поштового зв`язку. 
Разом з тим, одержувач розписується та зазначає прізвище на бланку повідомлення про вручення поштового відправлення з позначкою "Вручити особисто", внутрішнього рекомендованого листа з позначкою "Судова повістка". У спірному випадку позивачу надіслано звичайне рекомендованому повідомленні про вручення поштового відправлення, отримання якого не вимагає відображення на ньому підпису одержувача.
Напис про одержання поштового відправлення адресатом, в якому зазначене його прізвище, зроблений працівником поштового зв`язку, зазвичай є переконливим доказом отримання відправлення саме адресатом. Таке переконання ґрунтується на презумпції добросовісного виконання працівниками пошти своїх обов`язків.
Згідно копії рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення №4301038239206, зазначене поштове відправлення вручено 22.01.2020 особисто ОСОБА_1 , про що свідчить підпис працівника поштового зв`язку на даному повідомленні. Відтак, на думку суду, у податкового органу були достатні підстави вважати, що позивач отримав 22.01.2020 до початку проведення перевірки наказ та повідомлення про її проведення, а тому правомірно розпочав з 24.01.2020 по 28.01.2020 здійснювати перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2016.  
Податковий орган не зобов`язаний перевіряти зміну місцезнаходження платника податків, а тому відповідач правомірно надіслав позивачу наказ та повідомлення про проведення перевірки саме за наявною у податкового органу податковою адресою позивача, за якою він був взятий на облік як платник податків у контролюючому органі. До того ж, у податкового органу булу наявні достатні докази про отримання позивачем наказу та повідомлення  про проведення перевірки.
Проаналізувавши вищенаведене, суд вважає, що податковий орган не допустив порушень податкового законодавства під час повідомлення позивача про дату початку та місце проведення перевірки. 
Згідно пп. 14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами   розділу IV цього Кодексу).
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України   і є вичерпним.
Приписами пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України   встановлено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених            ст. 165 цього Кодексу).
Положеннями п. "д" пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України   (в редакції, чинній з 1 січня 2015року), в свою чергу, передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених   ст. 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50% однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.
Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено.
Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Законом України “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань” № 321-VIII від 09.04.2015, положення якого набрали чинності 07.05.2015, передбачено, що підрозділ 1 розділу XX “Перехідні положення” доповнено п.8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01 січня 2014 року.
Дія абз.1 цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01.01.2015.
З метою оподаткування, доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до п. 8 підрозділу 1   розділу XX “Перехідні положення” ПК України, слід розглядати окремо.
За змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п. 8 підрозділу 1   розділу XX “Перехідні положення”  ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до пп. 164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України   з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
Відтак, боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Підпунктом   165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такий дохід: основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.
Частиною першою   статті 1054 Цивільного кодексу України   (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі -      ЦК України) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Частиною 1   статті 546 ЦК України врегульовано, що виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
Згідно      статті 549 ЦК України      неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.
Статтею 605 ЦК України зазначено, що зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Відтак, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим, сума процентів, нарахованих банком за умовами договору за користування кредитом, комісій та/або штрафних санкцій (пені) не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, комісій та/або штрафних санкцій (пені), нарахованих за користування кредитом й за прострочення виконання грошового зобов`язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеню), прощені (анульовані) кредитором.
Колегія суддів вважає, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування таких платежів.
Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом в постанові від 26.03.2020 у справі №817/1670/16, адміністративне провадження №К/9901/38306/18; від 18.04.2019 у справі № 815/6886/15, від 15.03.2019 у справі №818/1102/16.
В акті перевірки відповідач посилається на повідомлення АТ “УкрСиббанк” від 30.05.2016 №31-2-01/73 про анулювання боргу (в порядку пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України), яке адресоване позивачу. Як слідує із цього повідомлення, Публічне акціонерне товариство “УкрСиббанк” нагадує, що на підставі Кредитного договору №11359342000 від 12.06.2008 станом на 30.05.2016 за ОСОБА_1 обліковується кредитна заборгованість у сумі 28   675,82 доларів США, що складає 720   796,13 грн, курсу НБУ станом на 30.05.2016, штрафні санкції (пеня), які підлягають стягненню на підставі судового рішення, у сумі 8147,07 грн. АТ “УкрСиббанк”, як кредитор, з метою виконання вимог пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, повідомило ОСОБА_1 , як платника податку на доходи фізичних осіб – боржника, АТ “УкрСиббанк” прийнято рішення про анулювання його кредитної заборгованості за Кредитним договором №11359342000 від 12.06.2008, а саме суми основного боргу (кредиту) 15   477,94 доларів США, що складає 389   053,89 грн по курсу НБУ станом на 30.05.2016.
Позивача також повідомлено, що АТ “УкрСиббанк”, як кредитором, прийнято рішення про анулювання його заборгованості за Кредитним договором №11359342000 від 12.06.2008, а саме: суми процентів 292,88 доларів США, що складає 7   361,84 грн по курсу НБУ станом на 30.05.2016; суми штрафних санкцій (пені), які підлягають стягненню на підставі судового рішення, 8147,07 грн.
У цьому повідомленні також АТ “УкрСиббанк” звертає увагу позивача на те, що відповідно до  пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України анульована сума заборгованості за основним боргом (кредитом) є його доходом, отриманим як додаткове благо, і ОСОБА_1 необхідно самостійно сплатити податок на доходи фізичних осіб з такого доходу та відобразити його у річній податкові декларації з податку на доходи фізичних осіб, а також сплатити військовий збір відповідно до п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України. 
Тому, позивачу прощено заборгованість за "тілом" кредиту в сумі 15 477,94 доларів США, що еквівалентно 389   053,89 грн по курсу НБУ станом на 30.05.2016, а станом на 01.01.2014 – 123   715,18 грн.
Щодо анулювання (прощення) кредитором основної суми заборгованості за кредитом (тілом кредиту) у розмірі 15 477,94 доларів США, що еквівалентно 389   053,89 грн по курсу НБУ станом на 30.05.2016, а станом на 01.01.2014 – 123   715,18 грн, суд приходить до висновку, що вказана сума у відповідності до пп. "д" пп.   164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України   є додатковим благом платника податку (позивача) та підлягає включенню до його загального місячного (річного) оподатковуваного доходу за 2016 рік.
Позивачу наданий кредит саме в іноземній валюті.
Пунктом   179.1 статті 179 ПК України   (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього   Кодексу.
Згідно з пунктом 179.7 цієї ж статті фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.
Згідно положень   Податкового кодексу України визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, у тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формі, тобто є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
Таким чином, основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням, є доходом такого платника.
При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, у тому числі і військового збору.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 802/1108/17-а (адміністративне провадження №К/9901/40016/18).
Доводи позивача про те, що податковим органом не з`ясовано складових суми прощеної (анульованої) заборгованості по кредитному договору, саме розміру основного боргу, відсотків, пені, які впливають на визначення розміру податкових зобов`язань, є безпідставними. 
Матеріали справи не містять належних та допустимих доказів щодо зміни валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти у гривню та прощення розміру різниці, а відтак, посилання позивача на п. 8 підрозділу І розділу ХХ   Податкового кодексу України   суд вважає необґрунтованими та відхиляє.
Чинним законодавством України не закріплена стабільність курсу гривні до іноземних валют, при укладанні договорів про кредитування саме в доларах США, тим самим беручи на себе зобов`язання повернути кредитні кошти в цій валюті, позивач був обізнаний, що курс національної валюти України до долара США не є незмінним, і зміна цього курсу, можливо, відбудеться, а тому повинен був передбачити і врахувати підвищення валютного ризику за кредитним договором.
Відтак, позивачу здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п. 8 підрозділу 1 розділу XX “Перехідні положення” Кодексу, у зв`язку з чим сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу та оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.
Припинення зобов`язання внаслідок прощення боргу кредитором з одного боку звільняє боржника від обов`язку сплатити заборгованість за кредитним договором, з іншого боку породжує податкові зобов`язання перед державою.
Законодавець під додатковим благом розуміє основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеню), прощені (анульовані) кредитором.

Наведені вище норми чинного законодавства свідчать, що боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом, та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Пунктом 16-1 підрозділу 10 Розділу Перехідних положень ПК України визначено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом   162.1 статті 162 цього   Кодексу   (підпункт 1.1 пункт 161 підрозділу 10 Кодексу), тобто фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Згідно п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX ПК України   ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Отримання фізичною особою доходу, зокрема у вигляді вказаного додаткового блага, обумовлює виникнення в неї обов`язку зі сплати військового збору з такої суми.

Позивач не виконав обов`язку щодо подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік, із зазначенням в ній отриманого доходу у вигляді прощеного боргу як додаткового блага.

Кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), в даному випадку не мала місце зміна валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти у гривню, отже при прийнятті податкових повідомлень-рішень податковий орган діяв відповідно до згадуваних норм      Податкового кодексу України.

Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом у постанові від 13.01.2021 року по справі № 815/3071/18, від 07.06.2018 у справі №809/1343/17.

Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для відмови у задоволені адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-

                                                  ПОСТАНОВИЛА:          

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.10.2022 року у справі №140/6043/22 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	З. М. Матковська