ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 листопада 2022 року 
м. Київ

справа № 360/3607/19
адміністративне провадження № К/9901/6350/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М. 
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу 
за позовом  ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою  Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 09.09.2020, прийняту у складі головуючого судді Борзаниці С.В., та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 20.01.2021, прийняту у складі колегії суддів: Геращенка І.В.(головуючий), Блохіна А.А., Міронової Г.М.
І. Суть спору
1.           ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Луганській області (далі - ГУ ДПС у Луганській області), в якому просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.02.2019:
-          № 0000691304 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами, за результатами річного декларування» (код платежу 11010500) у сумі 12 137 925,49 грн.;
2.          - № 0000701304 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 170,00 грн.;
3.          - № 0000711304 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір, що сплачується фізичними особами, за результатами річного декларування» (код платежу 11011001) у сумі 1 011 493,79 грн.
4.          Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що висновки ГУ ДФС у Луганській області, викладені в акті перевірки, необґрунтованими та безпідставними, а податкові повідомлення-рішення - протиправними і такими, що підлягають скасуванню, оскільки відповідну перевірку проведено за відсутності передбачених Податковим кодексом України (далі - ПК України) передумов, а висновки у ході такого контрольного заходу сформовані податковим органом на підставі відомостей про майно і доходи, які були отримані Позивачем поза межами періоду, що перевірявся, а також за використання методів непрямого контролю, що не відповідає положенням чинного на час спірних правовідносин норм податкового законодавства.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
5.          Судами попередніх інстанцій установлено, що 15.05.2017 до відповідача надійшов від прокуратури Луганської області лист № 32-156 вих-17, в якому, з посиланням на ст. 1 Закону України «Про запобігання корупції», було зазначено про невідповідність доходів позивача, зазначених ним в е-декларації та наявною інформацією про доходи за період з 1998 до 2016 року, на підставі чого було доручено контролюючому органу провести перевірку позивача з метою встановлення легальності (нелегальності) походження задекларованих позивачем доходів та повноти сплати позивачем та їх податковими агентами належних сум податків до бюджету, про результати якої необхідно повідомити прокуратуру Луганської області.
6.          21.07.2017 контролюючим органом був направлений запит № Б-742/14/12-32- 13-14, в якому зазначено, що ГУ ДФС у Луганській області проведено аналіз наявної податкової інформації та встановлено факт нарахування та виплати позивачу у 4 кварталі 2016 року доходів у розмірі 100000 грн. за ознакою 112 «інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших ніж цінні папери формах, крім доходу зазначеного у п.п.165.1.2,  165.1.40  і 165.1.52 п.  165.1 ст.165  розділуПК України (п.п. 164.2.9 п. 164.2 ст.164 розділу IV, п.п. 170.2.2 п. 170.2 ст.170 розділу IV Кодексу)», які, за вимогами п.п.  170.2.6, п. 170.2 ст.170, п.  179.1 ст.179 ПК України, підлягають обов`язковому декларуванню та відображенню у відповідному розділі річної декларації про майновий стан і доходи, у зв`язку з чим, керуючись п.п.20.1.2 п.20.1 ст.20, п.73.3 ст.73 ПК України, контролюючий орган просив надати інформацію (пояснення та їх документальне підтвердження) стосовно нарахування та виплати протягом 4 кварталу 2016 року доходу за ознакою 112 із зазначенням конкретного переліку документів, необхідних для підтвердження або спростування зазначеного факту порушення. Та повідомляв, що 13.06.2017 контролюючим органом на адресу позивача було направлено запрошення № Б-696/12-32-13-10/05 з проханням з`явитися до контролюючого органу з метою з`ясування питання щодо недекларування інвестиційного прибутку за 4 квартал 2016 року, яке 20.06.2017 отримано уповноваженою особою позивача ОСОБА_2 та на яке позивачем ніякої відповіді надано не було. Проте позивачем вказаний запит не отриманий та повернутий на адресу контролюючого органу з причини повернення - за закінченням встановленого строку зберігання, що підтверджується довідкою Укрпошта.
7.          14.09.2017 контролюючим органом був вдруге направлений запит № Б/819/14/12-32-13-14-01 «Про надання інформації та її документального підтвердження», в якому викладені аналогічні виявлені факти порушення податкового законодавства, підстави направлення запиту та також витребувані документи. Проте позивачем він не отриманий та повернутий на адресу контролюючого органу з причини повернення - за закінченням встановленого строку зберігання, що підтверджується довідкою Укрпошта.
8.          31.08.2018 також було направлене запрошення № Б-1495/14/12-32-13-14 з проханням з`явитися до контролюючого органу з метою з`ясування питання щодо подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) за 2017 рік, яке позивачем не отримано та повернуто на адресу контролюючого органу з причиною повернення - за закінченням встановленого строку зберігання, що підтверджується довідкою Укрпошта.
9.          Одночасно із запрошенням позивачу 31.08.2018 був направлений запит № Б- 1496/14/12-32-13-14 «Про надання інформації та її документального підтвердження», в якому зазначено, що ГУ ДФС у Луганській області за наслідками аналізу відомостей, оприлюднених в Єдиному державному реєстрі декларацій, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, з урахуванням зібраної відповідно до  ст.72 ПК України  податкової інформації, та у зв`язку із встановленням невідповідності між даними декларації про статки: (грошові активи, вартість придбаного майна, внески до статутних фондів) та наявною у контролюючому органі інформацією про отримані доходи за період з 1998 по 2016 р.р., які свідчать про порушення вимог законодавства: ст.ст.  164,  168,  170,  171,  176,  179 ПК України  в частині заниження податкових зобов`язань, подання податкової декларації з недостовірними відомостями, у зв`язку з чим, керуючись п.п.20.1.2 п.20.1 ст.20, п.73.3 ст.73 ПК України, контролюючий орган просив надати інформацію та її документальне підтвердження з конкретним переліком необхідних документів стосовно з`ясування питання повноти нарахування та сплати податкових платежів, дотримання вимог чинного законодавства, достовірності даних виявленої податкової інформації в податковій декларації за 2016 рік. Проте позивачем він не отриманий та повернутий на адресу контролюючого органу з причиною повернення - за закінченням встановленого строку зберігання, що підтверджується довідкою Укрпошта.
10.          22.11.2018 контролюючим органом був направлений запит № Б- 1893/14/12-32-13-04 «Про надання інформації та її документального підтвердження», в якому викладені аналогічні виявлені факти порушення податкового законодавства, підстави направлення запиту та також витребувані документи. Проте позивачем він не отриманий та повернутий на адресу контролюючого органу з причини повернення - за закінченням терміну зберігання, що підтверджується довідкою Укрпошта (додається до відзиву).
11.          Указані обставини стали підставою для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 на підставі наказу ГУДФС у Луганській області від 14.12.2018 № 1403 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки», за наслідками якої складений акт від 21.01.2019 (т. 1 а.с. 16-27, 88).
12.          Актом встановлені наступні порушення позивачем:
1)          п.164.1, п.п.164.2.20 п.164.2. ст.164, п.п.168.2.1 п.168.2 ст. 168, п.п. в) п.176.1 ст. 176, п.  179.7 ст.179 ПКУ, у частині заниження податкового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб на суму 9621240,39 грн., у т.ч. за 2016 рік на суму 9621240,39 грн., за граничним терміном сплати 01.08.2017;
2)          п.164.1, п.п.164.2.20 п.164.2. ст.164, п.п.168.2.1 п.168.2 ст. 168, п.п. в) п. 176.1 ст. 176, п.179.7 ст.179 п.1.2 п. 161 підрозділу 10  розділу XX ПКУ, у частині заниження розміру військового збору на суму 801770,03 грн., у т.ч. за 2016 рік на суму 801770,03 грн., за граничним терміном сплати 01.08.2017;
3)          п.п.49.18.4 п. 49.18 ст.49, п.п. 170.2.1 п.170.2. ст.170, абз. в) п.  176.1 ст. 176, п.179.1 ст. 179 ПКУ № 2755- VI від 02.12.2010  із змінами і доповненнями в частині не подання річної декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік за граничним терміном подання 01.05.2018;
4)          п.п.  164.2.9 п. 164.2 ст.164  п.п.  170.2.2 п. 170.2 ст.170, п.  179.7 ст.179 ПКУ  у частині заниження податкового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб на суму 89100 грн., у т.ч. за 2017 рік на суму 89100 грн., за граничним терміном сплати 01.08.2018;
5)          п.п.164.2.9 п.164.2 ст.164 п.п.170.2.2 п.170.2 ст.170, п.179.7 ст.179, п.п.1.2 п. 161 підрозділу 10  розділу XX ПКУ  у частині заниження розміру військового збору, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 7425 грн., у т.ч. за 2017 рік на суму 7425 грн. по терміну сплати 01.08.2018. За наслідками перевірки ГУ ДФС у Луганській області складений акт №34/12-32-13-04/2551405370 від 21.01.2019 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору ОСОБА_1 , за період з 01.01.2016 по 31.12.2017».
13.          В п.п. 1.5.1 розділу ІІ Акту наявні відомості про нерухоме майно позивача, яке набувалося в період з 2003 року по 2018 роки (т. 1 а.с.17-18).
14.          В п. 2.1 Розділу ІІ Акту зазначено, що перевіркою достовірності, повноти нарахування і сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб встановлено, що фізична особа платник податку ОСОБА_3 згідно з відомостями електронної декларації має у власності:
15.          Згідно з розділом 12 «Грошові активи»: готівкові кошти  2000000 грн.; готівкові кошти  1500000 доларів США; готівкові кошти  600000 євро.
16.          Ураховуючи, що ОСОБА_1 на письмову вимогу посадової (службової) особи контролюючого органу, яка проводила перевірку, не надано документів щодо періоду отримання та джерела походження готівкових коштів у сумі 1500000 доларів США та у сумі 600000 євро, провести перерахунок зазначених валютних коштів на національну валюту України за курсом Національного банку України за відповідні періоди їх одержання (внесення) неможливо. Таким чином, перерахунок валютних коштів на національну валюту України за курсом Національного банку України здійснено на кінець звітного періоду подання електронної декларації, а саме: на 31.12.2016 року (USD  27,1909 = 40786350 грн;  28,4226 = 17053560 грн). Загальна сума грошових активів за даними електронної декларації становить 59839910,00 гривень (2000000 + 40786350 + 17053560).
17.          Загальна вартість статків (майна, грошових активів, цінних паперів, корпоративних прав), встановлених на підставі наявної податкової інформації, ОСОБА_1 становить 60902979 грн, у т.ч.: - рухоме майно  625469 грн.; грошові активи  59839910 грн.;  вартість статутного капіталу  437600 грн. Загальна сума доходів, одержаних з офіційних джерел, становить 7451643,52 грн.
18.          На підставі Акту перевірки контролюючим органом самостійно визначені суми грошових зобов`язань та прийняті податкові повідомлення-рішення від 26.02.2019:
- № 0000691304 про збільшення платнику податків ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами, за результатами річного декларування» (код платежу 11010500) в загальній сумі 12 137 925,49 грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями + 9 710 340,39 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами): 2 427 585,10 грн (т.1 а.с. 28-30);
- № 0000701304 про застосування до платника податків ОСОБА_1 нарахування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 170 грн. за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами, за результатами річного декларування» (код платежу 11010500) (т. 1 а.с. 31-32);
- № 0000711304 про збільшення платнику податків ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір, що сплачується фізичними особами, за результатами річного декларування» (код платежу 11011001) в загальній сумі 1011493,79 грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями + 809195,03 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами): 202 298,76 грн (т.1 а.с 33-35).
19.          Оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 26.02.2019 року та акт від 21.01.2019 року № 34/12-32-13-04/ НОМЕР_1 позивач отримав лише 25.04.2019 року за заявою від 23.04.2019.
20.          Не погоджуючись з вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями від 26.02.2019 року, позивач оскаржив їх 26.04.2019 року до Державної фіскальної служби України служби України (т. 1. спр. 36- 39).
21.          Рішенням Державної фіскальної служби України від 15.06.2019 року № 3798/5/99-99-11-05-01-25 скарга позивача залишена без розгляду (т. 1 а.с. 170).
22.          Не погоджуючись з вказаними вище рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
23.          Луганський окружний адміністративний суд рішенням від 09.09.2020 позов задовольнив повністю.
24.          Перший апеляційний адміністративний суд постановою від 20.01.2021 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
25.          Суди виходили із того, що в акті перевірки податковий орган наводить перелік належного Позивачу майна та отриманих ним доходів, не конкретизуючи такий, та робить висновок, що сума отриманих доходів є недостатньою для придбання належного Позивачу майна, а отже таке майно було придбано за рахунок інших доходів, з яких не було сплачено податок на доходи фізичних осіб; зазначене фактично свідчить про використання податковим органом непрямих методів контролю, що не відповідає вимогам чинного законодавства.
26.          Окрім цього, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, податковий орган виходив із аналізу інформації, зазначеної Позивачем на власний розсуд в декларації особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування за (електронна декларація) та порівняння цих відомостей з інформацією, яка міститься в інформаційних базах органів ДПС та наданих Позивачем документах. Висновки контролюючого органу в акті перевірки ґрунтуються на припущеннях, проте аж ніяк не на задокументованих належним чином відомостях.
IV. Касаційне оскарження
27.          У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасуватиу задоволенні позовних вимог відмовити.
28.          Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1частини четвертої статті 328 КАС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
29.          У відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
V. Оцінка Верховного Суду
30.          Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності збільшення контролюючим органом ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами, за результатами річного декларування.
31.          Згідно з пунктом  164.1 статті 164 ПК України  (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
32.          Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
33.          У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.
34.          Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту  177.2 статті 177  та пункту  178.3 статті 178  цього  Кодексу.
35.          Відповідно до підпункту  164.1.1 пункту 164.1 статті 164 ПК України  загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
36.          За змістом підпункту  164.1.3 пункту 164.1 статті 164    ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із  статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із  статтею 178 цього Кодексу.
37.          При цьому положення пункту 164.2 конкретизують види доходів, що включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
38.          За змістом пункту 164.3 статті 164 ПК України  при визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах.
39.          Абзацом першим пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ  ПК України  тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
40.          За змістом підпунктів 1.2 та 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені  статтею 163 цього Кодексу.
41.          Суд звертає увагу, що аналогічні за змістом правовідносини в аспекті правового регулювання наведених вище норм були вже предметом касаційного перегляду Верховного Суду. Так, у постанові від 21 лютого 2019 року у справі № 826/7029/17, на яку послався суд апеляційної інстанції при ухваленні рішення, сформовано висновки, відповідно до яких:
- визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, є фактичне отримання такого доходу платником податків. База оподаткування для розрахунку податку на доходи фізичних осіб визначається виключно прямими методами та дорівнює сумі всіх отриманих платником податку-фізичною особою доходів за звітний період, відомості про які прямо зазначені в офіційних інформаційних базах (або інших офіційних джерелах інформації). Використання контролюючим органом непрямих методів контролю не відповідає вимогам чинного законодавства;
- неправомірним є покладення контролюючим органом в основу спірних рішень висновків, які ґрунтуються на припущеннях, адже задекларовані дані не є абсолютно підтверджуючими відомостями про набуття або припинення певного права чи обов`язку, позаяк показниками декларації засвідчуються вчинені правочини у встановленому законодавством України порядку.
42.          Судами зазначено, що твердження відповідача, зафіксовані у акті перевірки, про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб за 2016 рік на суму 9621240,39 грн., за 2017 рік 89100 грн., а також заниження розміру військового збору за 2016 рік на суму 801770,03 грн., за 2017 рік 7425 грн., ґрунтуються на аналізі відомостей, зазначених в декларації особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування за 2016 рік (електронна декларація) та порівняння цих відомостей з інформацією, яка міститься в інформаційних базах органів ДФС.
43.          При цьому, відповідач фактично вирахував від загальної суми вартості майна, грошових активів та інших витрат (статках позивача), інформація про які міститься в електронній декларації за 2016 рік, суми отриманих позивачем доходів за 1998-2018 роки, інформація про які міститься в наявних у Відповідача інформаційних базах.
44.          Так, різниця між статками та отриманими доходами позивача, за висновками контролюючого органу є загальним річним доходом позивача, з якого не сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.
45.          В акті перевірки податковий орган наводить перелік належного позивачу майна та отриманих ним доходів, не конкретизуючи такий, та робить висновок, що сума отриманих доходів є недостатньою для придбання належного позивачу майна, а отже таке майно було придбано за рахунок інших доходів, з яких не було сплачено податок на доходи фізичних осіб. Зазначене фактично свідчить про використання податковим органом непрямих методів контролю, що не відповідає вимогам чинного законодавства, з огляду на таке.
46.          За загальним визначенням непрямі методи при визначенні сум податкових зобов`язань - це визначення контролюючим органом сум податкових зобов`язань платника податків за допомогою побічних, посередницьких показників, отриманих від інших суб`єктів, як правило не пов`язаних з податковим обліком.
47.          Чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство не передбачвє застосування податковим органом методів непрямого контролю, внаслідок чого наразі відсутнє нормативне регулювання щодо використання таких методів.
48.          Фактично зміст встановлених судами обставини свідчать про те, що вказані в акті перевірки висновки фактично сформовано на припущеннях та без врахування можливості отримання доходу позивачем у періодах часу до 1998 року, у зв`язку з чим такі висновки не можуть вважатися обґрунтованими.
49.          Крім того, колегія суддів уважає, що інформація з декларації особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування у межах цієї справи, як правильно зазначив суд апеляційної інстанції, не могла бути джерелом інформації для визначення податкових зобов`язань платника податків, з огляду на таке.
50.          За визначенням, наведеним у пункті 61.1 статті 61 ПК України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
51.          Відповідно до статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом:
-ведення обліку платників податків;
-інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів;
-перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин;
-моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу.
52.          За змістом підпункту 72.1.6 пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також використовується інша інформація, оприлюднена як така, що підлягає оприлюдненню відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку.
53.          З аналізу наведених положень ПК України слідує, що інформація, вказана у підпункті 72.1.6 пункту 72.1 статті 72 ПК України, повинна надавати можливість чітко встановити наявність об`єкта оподаткування, період його отримання, розмір та джерело отримання доходу, що дозволяє достовірно визначити розмір бази оподаткування.
54.          Разом з тим, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення у цій справі, відповідач виходив фактично виключно із аналізу інформації, зазначеної в декларації особи, і висновки контролюючого органу в акті перевірки базуються на припущення, і не містять задокументованих належним чином відомостей, які б у сукупності та взаємозв`язку дали підстави вважати, що позивач дійсно у 2016 році занизив базу оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.
55.          Згідно з пунктом 179.9 статті 179 ПК України  форма податкової декларації встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, тому наказом Міністерства фінансів України №859 від 2 жовтня 2015 року затверджено форму податкової декларації про майновий стан і доходи та Інструкцію щодо заповнення податкової декларації про майновий стан
56.          Положеннями пункту  179.11 статті 179 ПК України  визначено, що фізичні особи, які декларують майно, доходи, витрати і зобов`язання фінансового характеру відповідно до  Закону України "Про запобігання корупції", подають податкову декларацію виключно у випадках, передбачених цим розділом.
57.          Частиною першою  статті    45 Закону України "Про запобігання корупції"  (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) особи, зазначені у пункті 1, підпункті "а" пункту 2 частини першої  статті 3 цього Закону, зобов`язані щорічно до 1 квітня подавати шляхом заповнення на офіційному веб-сайті Національного агентства декларацію особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування (далі - декларація), за минулий рік за формою, що визначається Національним агентством,
58.          При цьому у декларації зазначаються відомості, передбачені частиною першою статті 46  цього ж Закону
59.          Подані декларації включаються до Єдиного державного реєстру декларацій осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що формується та ведеться Національним агентством у визначеному ним порядку (частина перша статті 47 Закону України "Про запобігання корупції").
60.          Сукупний аналіз наведених вище норм законодавства дає можливість зробити висновок про те, що податкова декларація та декларація особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування є різними видами декларацій, які відрізняються за функціями, змістом та суб`єктами їх перевірки, тому факт декларування позивачем в щорічній електронній декларації особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування певних даних, в тому числі щодо готівкових коштів, об`єктів нерухомості не може беззаперечно свідчити про їх отримання саме в році, за який подано електронну декларацію.
61.          Згідно з обставинами справи подана позивачем декларація фактично містила усе майно та грошові кошти, набуті позивачем протягом життя. Наявні ж у відповідача дані щодо обсягу доходів, з яких сплачено податки, базувалась лише на інформації з 1998 року і не охоплювала попередніх періодів.
62.          З урахуванням наведених обставин, правового регулювання спірних правовідносин, необхідно погодитися із висновками щодо недоведеності відповідачем фактів допущення порушень податкового законодавства позивачем за перевіряємий період. 
63.          Подібні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 02.06.2021 у справі № 360/3608/19.
64.          Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення.
65.          Ураховуючи приписи пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 460-ІХ, а також те, що касаційні скарги на судові рішення в цій справі були подані до набрання чинності цим Законом і рогляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає їх у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України (у редакції, чинній до 08.02.2020).
66.          Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
67.          Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
68.          З урахуванням наведеного, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанцій - без змін.
VII. Судові витрати
69.          З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд
п о с т а н о в и в:
1.          Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області залишити без задоволення.
2.          Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 9 вересня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року у справі № 360/3607/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                          О.О. Шишов
Судді                                                                                                                       І.В. Дашутін
                                                                                                                                М.М. Яковенко