ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 вересня 2022 року	Львів	Справа № 140/1892/22 пров. № А/857/10395/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя                                  Довга О.І.,
суддя                                                       Запотічний І.І.,
суддя                                                     Хобор Р.Б.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2022 року (головуючий суддя Каленюк Ж.В., м.Луцьк) у справі № 140/1892/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Корт Агро Плюс» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В:

09.02.2022 позивач звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі  Комісія ГУ ДПС у Волинській області, комісія регіонального рівня) від 27 жовтня 2021 року №3289102/43036564, від 08 вересня 2021 року №3083203/43036564, від 15 вересня 2021 року №3113974/43036564; зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні від 27 липня 2021 року №3, від 29 липня 2021 року №4, від 30 липня 2021 року №5 в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі  ЄРПН) датою їх подання на реєстрацію.
Позов обґрунтовує тим, що ТзОВ «Корт Агро Плюс» за фактом господарських операцій з поставки насіння ріпаку вищого класу врожаю 2021 року для Товариства з обмеженої відповідальності «Фірма Ерідон» (ТзОВ «Фірма Ерідон») відповідно до  статті 201 Податкового кодексу України  (ПК України) складено в електронній формі та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні від 27 липня 2021 року №3, від 29 липня 2021 року №4, від 30 липня 2021 року №5. Реєстрація податкових накладних була зупинена з тих підстав, що код  УКТЗЕД/ДКПП  1205 відсутній в таблиці даних платника податку. Зазначає, що у таблиці даних платника податку на додану вартість ТзОВ «Корт Агро Плюс» від 11 червня 2021 року наявний код  УКТЗЕД  1205 серед видів діяльності товариства. Також в Державному реєстрі юридичних осіб, міститься інформація про зареєстровані види діяльності підприємства (КВЕД). З урахуванням наведеного позивач вважає необґрунтованими підстави зупинення реєстрації податкових накладних. Поряд з тим, товариство надало Комісії ГУ ДПС у Волинській області вичерпні пояснення та первинні документи щодо господарських операцій, на підставі яких були складені податкові накладні від 27 липня 2021 року №3, від 29 липня 2021 року №4, від 30 липня 2021 року №5 та які були достатніми для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН. Проте рішеннями Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 27 жовтня 2021 року №3289102/43036564, від 08 вересня 2021 року №3083203/43036564, від 15 вересня 2021 року №3113974/43036564 було відмовлено у реєстрації цих податкових накладних. Підстави для відмови у реєстрації спірних податкових накладних в усіх випадках були відмінними від підстав зупинення їх реєстрації, зазначених у квитанціях від 13 серпня 2021 року, що не давало можливості зрозуміти, які конкретно документи позивач з точки зору контролюючого органу повинен був подати разом із письмовими поясненнями після зупинення реєстрації податкових накладних. Вважає безпідставним посилання відповідача на ненадання статистичного звіту про зібраний у 2021 році врожай, адже така звітність  подається сільськогосподарським виробником за підсумками господарського року до 5 січня наступного року (у даному випадку до 05 січня 2022 року). Водночас надані комісії регіонального рівня оборотно-сальдова відомість по рахунку 27, картка рахунку 27 та довідки форми 77 про відвантаження ріпаку безпосередньо з поля підтверджують походження товару (насіння ріпаку). Вказує, що подані ним первинні документи доводять реальність здійсненої господарської операції (поставку продукції та отримання оплати). Недоліки товарно-транспортної накладної (відсутність підпису водія) були усунуті підприємством на етапі оскарження рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Крім того, зазначає про відсутність у нього обов`язку доводити перед контролюючим органом факт попереднього придбання на території України або ввезення з-за кордону продукції (насіння ріпаку), яку він вирощує власними силами відповідно до зареєстрованого виду господарської діяльності.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2022 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27 жовтня 2021 року №3289102/43036564, від 08 вересня 2021 року №3083203/43036564, від 15 вересня 2021 року №3113974/43036564. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Корт Агро Плюс» від 27 липня 2021 року №3, від 29 липня 2021 року №4, від 30 липня 2021 року №5 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання на реєстрацію. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Корт Агро Плюс» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати у сумі 11943,00 грн (одинадцять тисяч дев`ятсот сорок три грн 00 коп.).
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права зазначило, що підставою для зупинення Комісією ГУ ДПС у Волинській області реєстрації податкових накладних від 27 липня 2021 року №3, від 29 липня 2021 року №4, від 30 липня 2021 року №5 слугувала відповідність господарської операції, зазначеної в податкових накладних, пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Для вирішення питання про реєстрацію цих податкових накладних позивач не надав усіх необхідних документів, які підтверджують господарські операції, за якими такі податкові накладні складено. Тому рішеннями Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 27 жовтня 2021 року №3289102/43036564, від 08 вересня 2021 року №3083203/43036564, від 15 вересня 2021 року №3113974/43036564 позивачу було відмовлено у реєстрації цих податкових накладних у зв`язку із ненаданням первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування. У графі «Додаткова інформація» рішення від 27 жовтня 2021 року №3289102/43036564 уточнено, що відсутні підтверджуючі документи про збір урожаю, оборотно-сальдові відомості по рахунках, які б відображали господарську операцію. У рішенні від 08 вересня 2021 року №3083203/43036564 роз`яснено, що відсутні статистичні звіти щодо обсягів зібраного урожаю, а в рішенні від 15 вересня 2021 року №3113974/43036564 вказано про неналежним чином оформлені товарно-супровідні документи (товарно-транспортна накладна без підпису водія). Вказує, що позивачем ні до повідомлення про надання пояснень, ні до матеріалів судової справи не надано документів, перелік яких був зазначений в оскаржуваних рішеннях (документів щодо підтвердження про збір урожаю, оборотно-сальдові відомості по рахунках, які б відображали господарську операцію, не надано звіт державного статистичного спостереження за формою №29-сг (річна) «Підсумки збору врожаю сільськогосподарських культур», а тому неможливо встановити збір ріпаку ТзОВ «Корт Агро Плюс» у 2021 році, а також не надано підтверджуючих документів про минулорічні залишки культур. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу. З посиланням на  мотиви, викладені  у відзиві,  просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. 
У відповідності до частини першої   статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України   (КАС), суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, так як апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення  з огляду на наступні підстави.
Судом встановлені наступні обставини.
ТзОВ «Корт Агро Плюс» зареєстроване як юридична особа з 04 червня 2019 року; його видами діяльності є, з поміж іншого, вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11 - основний), що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
25 березня 2021 року між ТзОВ «Корт Агро Плюс» (продавець) та ТзОВ «Фірма Ерідон» (покупець) було укладено договір купівлі-продажу №RGF2EXW-21/2 791 (а.с.16-22), предметом якого є поставка товару продавцем, що є безпосереднім виробником товару (насіння ріпаку вищого класу, врожаю 2021 року, ДСТУ 4966:2008, код  УКТЗЕД  1205109000), з наступною оплатою за товар покупцем. Мінімальна загальна кількість товару  60 т (+/- 20% залікової ваги в опції покупця). Остаточно кількість товару, що поставляється, в разі зміни ціни товару буде визначена сторонами та зафіксована у відповідній додатковій угоді. Орієнтована базова загальна вартість товару, що поставляється за цим договором, становить 999999,79 грн. Остаточна ціна товару буде визначена, погоджена сторонами й викладена в додатковій угоді до цього договору купівлі-продажу на дату поставки товару згідно з умовами цього договору та згідно з ринковими цінами на товар відповідної номенклатури та якості за умовами цього договору. Також договором обумовлено умови поставки EXW-франко-елеватор згідно з правилами Інкотермс 2020: елеватор Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинь-зерно-продукт» (елеватор), а також визначено обов`язок продавця здійснити поставку товару у строк з 15 серпня по 01 вересня 2021 року, а саме провести передачу права власності та переоформлення товару на елеваторі (оформлення складської квитанції); перехід права власності підтверджується трьохстороннім актом приймання-передачі (продавець  покупець  елеватор) та видатковою накладною, оформленою датою поставки; переоформлення товару на елеваторі на покупця здійснюється виключно з особового рахунку (картки) продавця на особовий рахунок (картку) покупця та підтверджується оригіналом складської квитанції/свідоцтва, виданих елеватором на ім`я покупця.
За змістом пункту 5 договору сторони визначили, що покупець в підтвердження свого дійсного наміру придбати товар на умовах, визначених цим договором, зобов`язаний здійснити сплату (передачу) завдатку в сумі не меншій за 10000,00 грн, у тому числі податок на додану вартість (ПДВ). Покупець здійснює оплату не більше 60% вартості поставленого товару на протязі 15 банківських днів з моменту поставки товару продавцем. Сторони здійснюють остаточний розрахунок коригуванням взаєморозрахунків на протязі 15 банківських днів з дати повної поставки товару продавцем покупцю (фактичного та фізичного отримання всього обсягу товару) за остаточною ціною, супроти документів: додаткової угоди до цього договору з фіксацією погодженої сторонами остаточної ціни; проведення реєстрації продавцем відповідних податкових накладних у відповідності до вимог  ПК України.
Додатковою угодою від 26 липня 2021 року №1 до договору від 25 березня 2021 року №RGF2EXW-21/2 791 встановлено остаточну ціну товару за одну метричну тону - 18109,31 грн, а вартість партії товару - 1158995,87 грн. Умови поставки змінено на СРТ (поставка транспортом продавця до пункту призначення): елеватор (селище міського типу Турійськ,  вулиця Паралельна, 33). Також визначено строки поставки товару  з 26 по 31 липня 2021 року.
Для виконання вказаної додаткової угоди в частині умов зобов`язання за свій рахунок здійснити поставку товару до елеватора ТзОВ «Корт Агро Плюс» було залучено орендований у Товариства з обмеженою відповідальністю «Євро Гранд Буд» на підставі договору оренди вантажного автомобіля від 14 липня 2021 року №14/21 сідельний тягач VOLVO FH 13.460 (реєстраційний номер НОМЕР_1 ) з напівпричепом - самоскидом LUEK SKM 35 (реєстраційний номер НОМЕР_2 ).
27 липня 2021 року позивачем покупцю було відвантажено першу партію насіння ріпаку в кількості 14,571 т на суму 263870,76 грн (з ПДВ) про що було видано видаткову накладну  від 27 липня 2021 року №8. Відвантажена партія ріпаку доставлена на елеватор. Факт доставки підтверджується товарно-транспортною накладною від 27 липня 2021 року №27.
29 липня 2021 року ТзОВ «Корт Агро Плюс» для ТзОВ «Фірма Ерідон» було відвантажено чергову партію насіння ріпаку в кількості 17,12 т вартістю 310031,39 грн (з ПДВ), про що було видано видаткову накладну від 29 липня 2021 року №9. Відвантажена партія насіння ріпаку доставлена на елеватор відповідно до товарно-транспортної накладної від 29 липня 2021 року №29.
Крім того, 30 липня 2021 року ТзОВ «Корт Агро Плюс» як продавцем для покупця ТзОВ «Фірма Ерідон» було відвантажено третю партію насіння ріпаку в кількості 22,228 т вартістю 402533,74 грн (з ПДВ), про що було видано видаткову накладну від 30 липня 2021 року №10. Факт доставки відвантаженої партії насіння ріпаку до елеватора підтверджується товарно-транспортною накладною від 30 липня 2021 року №30.
Позивачем було складено та подано на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну від 27 липня 2021 року на суму 47137,07 грн №3 (на різницю між вартістю поставленої партії ріпаку та авансом, сплаченим ТзОВ «Фірма Ерідон» у квітні 2021 року), а також податкові накладні від 29 липня 2021 року  на суму 310031,39 грн №4 та від 30 липня 2021 року №5 на суму 402533,75 грн.
Як вбачається із квитанцій 13 серпня 2021 року, податкові накладні прийняті, однак відповідно до пункту  201.16 статті 201 ПК України  їх реєстрація зупинена: код  УКТЗЕД/ДКПП  товару/послуг 1205 відсутній у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У квитанціях також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Для підтвердження господарської операції, відображеної у податковій накладній від 27 липня 2021 року №3, ТзОВ «Корт Агро Плюс» подало повідомлення від 22 жовтня 2021 року №2 про надання пояснень та копій документів. Так позивачем надано такі документи: договір купівлі-продажу від 25 березня 2021 року, додаткову угоду до договору купівлі-продажу від 25 березня 2021 року №1, рахунок на оплату від 26 липня 2021 року №4, видаткову накладну від 27 липня 2021 року №8, довіреність від 26 липня 2021 року №1810, оборотно-сальдову відомість по рахунку 27 за липень 2021 року, картку рахунка 271 за 27 липня 2021 року, платіжне доручення від 06 серпня 2021 року №23193, договір оренди вантажного автомобіля 14 липня 2021 року №14/21, товарно-транспортну накладну від 27 липня 2021 року №27, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року (форма №4-сг  річна), заключну виписку за період з 01 серпня 2021 року по 31 серпня 2021 року, заключну виписку за 20 квітня 2021 року (а.с.65). У своєму поясненні позивач вказав, що податкова накладна складена на різницю між вартістю товару у видатковій накладній від 27 липня 2021 року №8 та сплаченим у квітні ТзОВ «Фірма Ерідон» авансом, а також повідомив про те, що продукція є власно вирощеною.
В аналогічному порядку для підтвердження господарської операції, відображеної у податковій накладній від 29 липня 2021 року №4, товариство подало повідомлення від 03 вересня 2021 року №1 про надання пояснень та копій документів, серед яких: договір купівлі-продажу від 25 березня 2021 року, довіреність від 26 липня 2021 року №1810, видаткова накладна від 29 липня 2021 року №9, рахунок на оплату від 26 липня 2021 року №4, платіжне доручення від 06 серпня 2021 року №23193, заключна виписка за 06 серпня 2021 року, договір оренди вантажного автомобіля 14 липня 2021 року №14/21, товарно-транспортна накладна від 29 липня 2021 року №29, видаткова накладна від 12 квітня 2021 року №31039, товарно-транспортна накладна від 12 квітня 2021 року №ТЕ-286447, повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність від 31 серпня 2021 року, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року (форма №4-сг  річна).
Не є спірною та обставина, що для підтвердження господарської операції, відображеної у податковій накладній від 30 липня 2021 року №5, ТзОВ «Корт Агро Плюс» подало повідомлення від 10 вересня 2021 року №1 про надання пояснень та копій документів. Зокрема, позивачем надано такі документи: договір купівлі-продажу від 25 березня 2021 року, довіреність від 26 липня 2021 року №1810, видаткову накладну від 30 липня 2021 року №10, рахунок на оплату від 26 липня 2021 року №4, картку рахунка 27 за 30 липня 2021 року, оборотно-сальдову відомість по рахунку №27, платіжне доручення від 06 серпня 2021 року №23193, заключну виписку за 06 серпня 2021 року, договір оренди вантажного автомобіля 14 липня 2021 року №14/21, товарно-транспортну накладну від 30 липня 2021 року №30, повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність від 31 серпня 2021 року, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року (форма №4-сг  річна).
За результатами розгляду поданих документів Комісія ГУ ДПC у Волинській області прийняла рішення від 27 жовтня 2021 року №3289102/43036564, від 08 вересня 2021 року №3083203/43036564, від 15 вересня 2021 року №3113974/43036564 про відмову в реєстрації податкових накладних від 27 липня 2021 року №3, від 29 липня 2021 року №4, від 30 липня 2021 року №5 відповідно з підстав ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів прийняття-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі «Додаткова інформація» рішення від 27 жовтня 2021 року №3289102/43036564 зазначено, що відсутні підтверджуючі документи про збір урожаю; відсутні оборотно-сальдові відомості по рахунках, які б відображали господарську операцію. У графі «Додаткова інформація» рішення від 08 вересня 2021 року №3083203/43036564 вказано, що відсутні статистичні звіти щодо обсягів зібраного урожаю. У графі «Додаткова інформація» рішення від 15 вересня 2021 року №3113974/43036564 зауважено на оформлені неналежним чином товарно-супровідних документів (товарно-транспортна накладна без підпису водія).
09 грудня 2021 року позивач оскаржив рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області та рішенням комісії центрального рівня від 28 грудня 2021 року №59891/43036564/2, №59889/43036564/2 та №59890/43036564/2 скарги були залишені без задоволення з підстав ненадання платником копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач надав податковому органу усі документи, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій, а тому відсутні сумніви у здійсненні господарських операцій, за результатами яких складено податкові накладні.
Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком з огляду на наступне.
Згідно із положеннями частини 2  статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відповідно до  ст. 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до пункту  201.10  статті  201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI  (ПК України), при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (Реєстр) врегульовано Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246  (у редакції  постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №204) (Порядок №1246 у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пунктів 12 - 15 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки.
Пунктом  201.16  статті  201 ПК України  встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. На виконання вказаної норми 11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнято постанову «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» №1165.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок №1165) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п. 6 Порядку №1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4). Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном. Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4). Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет (пункти 7-9 Порядку №1165).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункти 10-11 Порядку №1165).
Апеляційний суд, оглядаючи матеріали справи, зазначає, що надані позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області документи, які стосуються продажу ТзОВ «Фірма Ерідон» товару відповідно до договору купівлі-продажу від 25 березня 2021 року №RGF2EXW-21/2 791, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН податкових накладних від 27 липня 2021 року №3, від 29 липня 2021 року №4, від 30 липня 2021 року №5. Так, договір від 25 березня 2021 року №RGF2EXW-21/2 791, додаткова угода від 26 липня 2021 року №1 до договору дозволяють встановити умови здійснення господарської операції купівлі-продажу товару. Доказами, які безпосередньо підтверджують факт поставки товару, є видаткові накладні від 27 липня 2021 року №8, від 29 липня 2021 року №9, від 30 липня 2021 року №10, товарно-транспортні накладні від 27 липня 2021 року №27, від 29 липня 2021 року №29, від 30 липня 2021 року №30. Будь-яка невідповідність у кількісних показниках згідно з цими документами відповідачами не виявлена. У свою чергу доказами оплати покупцем за товар є платіжне доручення від 06 серпня 2021 року №23193, заключні виписки за 06 серпня 2021 року та 20 квітня 2021 року, за період з 01 по 31 серпня 2021 року. Названі документи вказують на виконання обов`язку продавця провести поставку товару та у колегії суддів відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію за номенклатурою, кількістю товару та його вартістю.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)). Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункти 5-7 Порядку №520).
Згідно з пунктами 9 - 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення контролюючого органу є актом індивідуальної дії, адже виданий суб`єктом владних повноважень, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований. Головною рисою таких актів є чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства. Оскаржуване рішення податкового органу не відповідає вищезазначеним критеріям акта індивідуальної дії, та породжують його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. 
Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що у відповідачів не було правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
Суд апеляційної інстанції вважає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. При цьому невиконання ним законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 04.12.2018 у справі №821/1173/17.
Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
Щодо стягнених в користь позивача судових витрат, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до положень  статті 252 КАС України  суд, що ухвалив судове рішення, може за заявою учасника справи чи з власної ініціативи ухвалити додаткове рішення, якщо судом не вирішено питання про судові витрати. Суд, що ухвалив рішення, ухвалює додаткове судове рішення в тому самому складі протягом десяти днів з дня надходження відповідної заяви. Додаткове судове рішення ухвалюється в тому самому порядку, що й судове рішення.
Відповідно до  ст. 132 КАС України  судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу.
Згідно ч.ч.1, 2  ст. 134 КАС України  витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
За правилами ч. 4  ст. 134 КАС України  для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Відповідно до ч. 7  ст. 139 КАС України  розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.
Згідно з ч.ч. 1, 3, 4  ст. 143 КАС України  суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі. Якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог. Для вирішення питання про судові витрати суд призначає судове засідання, яке проводиться не пізніше п`ятнадцяти днів з дня ухвалення рішення по суті позовних вимог.
Колегія суддів, оглядаючи матеріали справи, зазначає, що для підтвердження понесених позивачем витрат на професійну допомогу адвоката позивачем надано суду копію договору про надання правової допомоги від 05 січня 2022 року №10/01-22, укладеного між адвокатом Усаченком О.В. та ТзОВ «Корт Агро Плюс», рахунок від 08 січня 2022 року №10/01-22, квитанцію від 08 лютого 2022 року. За змістом пункту 1.1 договору від 05 січня 2022 року №10/01-22 замовник доручає, а адвокат приймає на себе доручення клієнта по наданню останньому правової допомоги та представництву його прав та законних інтересів під час підготовки, подання до суду та розгляду судом першої інстанції адміністративного позову про визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Волинській області від 27 жовтня 2021 року №3289102/43036564, від 08 вересня 2021 року №3083203/43036564, від 15 вересня 2021 року №3113974/43036564 та зобов`язання вчинити дії по реєстрації зазначених податкових накладних у ЄРПН. Відповідно до пункту 1.4 договору від 05 січня 2022 року №10/01-22 правова допомога надається шляхом: надання письмових та усних консультацій, роз`яснень; складання процесуальних та інших документів, заяв по суті справи, в тому числі позовної заяви, та подання їх до правоохоронних та інших органів, суду за підписом адвоката; збору інформації, документів та їх аналітичної обробки, отримання від третіх осіб будь-яких відомостей про клієнта на що останній підписанням цієї угоди дає згоду; здійснення представництва та захисту прав та законних інтересів клієнта в суді першої інстанції та перед усіма юридичними та фізичними особами у зв`язку з виконанням доручення клієнта, вказаного в пункті 1.1. Пунктом 7.1 договору сторони погодили, що обчислення гонорару здійснюється у фіксованому розмірі, що становить 10000,00 грн.
Згідно з ч. 3  ст. 134 КАС України  для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Відповідно до ч. 9  ст. 139 КАС України  при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
З позиції суду розмір витрат на правову допомогу має бути співмірним зі складністю спору та виконаним адвокатом обсягом робіт; витраченим часом, ціною позову, значенням справи для сторони, в тому числі впливом на репутацію позивача, публічним інтересом до справи.
При визначенні суми відшкодування суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг, що відповідає позиції Верховного Суду викладеній у постанові від 23.04.2019 у справі №826/9047/16 (касаційне провадження №К/9901/5750/19).
Суд апеляційної інстанції зазначає, що ця справа є справою незначної складності, така категорія адміністративних справ не вимагає від адвоката опрацювання значної кількості нормативних актів при підготовці позову й не вимагає значного обсягу юридичної і технічної роботи, а тому суд першої інстанції вірно стягнув на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача 4500,00грн витрат на професійну правничу допомогу.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції, зробивши системний аналіз положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, дійшов вірного висновку про задоволення позову, а тому апеляційну скаргу слід відхилити.
Згідно з  ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. 
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308,  311,  315,  316,  321,  322,  325,  328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2022 року у справі № 140/1892/22 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. І. Запотічний 	
 	 	Р. Б. Хобор