ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 грудня 2022 року	Львів	Справа № 140/818/22 пров. № А/857/13062/22	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді:                                               Матковської З.М.,
суддів:                                                             Довгої О.І., Кузьмича С.М.,
при секретарі судового засідання:                     Юник А.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Фінанс» на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26 липня 2022 року у справі №140/818/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Фінанс» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення (головуючий суддя першої інстанції – Денисюк Р.С., час ухвалення – 10.43 год., місце ухвалення – м. Луцьк, дата складання повного тексту – 29.07.2022),-
В С Т А Н О В И В:
ТзОВ «Вест Фінанс» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що базою оподаткування ПДВ у експедитора є вартість наданих транспортно-експедиторських послуг (винагорода експедитора) та вартість послуг з перевезення, за умови, що перевізник є платником ПДВ. Якщо перевізник не є платником ПДВ, то вартість наданих таким перевізником послуг не збільшує базу оподаткування ПДВ у експедитора при наданні транспортно-експедиторських послуг замовнику. Згідно з абз. «а» пп. 195.1.3 ПК України постачання послуг із міжнародного перевезення вантажів обкладається ПДВ за ставкою 0% за умови, що таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом. Як роз`яснює податкова в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженої наказом ДПС від 06.07.12 р. № 610 (далі - УПК № 610), під єдиним міжнародним перевізним документом розуміються документи, складені мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту.
У міжнародній практиці для перевезення вантажів автотранспортом використовується міжнародна автомобільна накладна (CMR) (ст.9 Закону від 01.04.2004 №1955-IV).При цьому, нульова ставка ПДВ застосовується при міжнародному перевезенні вантажів до всього маршруту. Тобто й до тієї частини маршруту, яка припадає на територію України, і до тієї, яка знаходиться за її межами. Якщо перевізник - резидент України, тоді місцем постачання послуг перевезення є територія України (п. 186.4 ПК, УПК №610), причому незалежно від статусу замовника послуг - резидент чи нерезидент. У цій ситуації послуги міжнародного перевезення обкладаються ПДВ за ставкою 0%. 
Як вбачається з Додатків №2 та №4 до акту перевірки, то усі експедиційні послуги по перевезенню вантажів мали міжнародне сполучення та оформлювалися за єдиним міжнародним перевізним документом CMR, які містять відповідні відмітки про перетин кордону. Тобто маршрут пролягав і територією України і поза її межами. Таким чином, з урахуванням норм абз. «а» пп. 195.1.3 ПК України, такі послуги обкладаються ПДВ за ставкою 0 відсотків. Враховуючи наведене, позивач вказує, що факти викладені в акті перевірки не відповідають дійсності, а донараховані суми податкових зобов`язань є безпідставними та помилковими.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 26 липня 2022 року в задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, позивачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що  вважає його необґрунтованим, винесеним судом з порушенням норм матеріального та процесуального права та таким, що підлягає скасуванню. Апелянт зазначає, що платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування. У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування. Базою оподаткування ПДВ у експедитора є вартість наданих транспортно-експедиторських послуг (винагорода експедитора) та вартість послуг з перевезення, за умови, що перевізник є платником ПДВ. Якщо перевізник не є платником ПДВ, то вартість наданих таким перевізником послуг не збільшує базу оподаткування ПДВ у експедитора при наданні транспортно- експедиторських послуг замовнику.
Згідно з абз. «а» пп. 195.1.3 ПК постачання послуг із міжнародного перевезення вантажів обкладається ПДВ за ставкою 0 % за умови, що таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.
Як роз`яснює податкова в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженої наказом ДПС від 06.07.12 р. №610 (далі - УПК №610), під єдиним міжнародним перевізним документом розуміються документи, складені мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту.
У міжнародній практиці для перевезення вантажів автотранспортом використовується міжнародна автомобільна накладна (CMR) (ст.9 Закону від 01.04.04p. №1955-IV).
При цьому, нульова ставка ПДВ застосовується при міжнародному перевезенні вантажів до всього маршруту. Тобто й до тієї частини маршруту, яка припадає на територію України, і до тієї, яка знаходиться за її межами (пп. 195.1.3 ПК, запитання 6 розд. II УПК №610, ІПК ДПС від 20.03.19 р. №1118/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).
Якщо перевізник - резидент України, тоді місцем постачання послуг перевезення є територія України (п. 186.4 ПК, УПК № 610), причому незалежно від статусу замовника послуг - резидент чи нерезидент. У цій ситуації послуги міжнародного перевезення обкладаються ПДВ за ставкою 0 %.
Як вбачається з Додатків №2 та №4 до Акту перевірки №7031/07-02/41168093 від 03.09.2021 р. усі експедиційні послуги по перевезенню вантажів мали міжнародне сполучення та оформлювалися за єдиним міжнародним перевізним документом CMR, які містять відповідні відмітки про перетин кордону. Тобто маршрут пролягав і територією України і поза її межами.
Таким чином, з урахуванням норм абз. «а» пп. 195.1.3 ПК України, такі послуги обкладаються ПДВ за ставкою 0 відсотків.
Отже, нульова ставка ПДВ застосовується при міжнародному перевезенні вантажів до йсього маршруту. Тобто й до тієї частини маршруту, яка припадає на територію України, і до тієї, яка знаходиться за її межами (пп. 195.1.3 ПК, запитання б розд. II УПК № 610, ІПК ДПС від 20.03.19 р. № 1118/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).
Якщо перевізник - резидент України, тоді місцем постачання послуг перевезення є територія України (п. 186.4 ПК, УПК № 610), причому незалежно від статусу замовника послуг - резидент чи нерезидент. У цій ситуації послуги міжнародного перевезення обкладаються ПДВ за ставкою 0%. 
Тобто перевізник-резидент, який здійснює міжнародне перевезення вантажів на підставі договору на транспортне експедирування, виписує експедитору на дату виникнення податкових зобов`язань податкову накладну, у якій відображає обсяги постачання послуг із перевезення вантажів, що оподатковуються за нульовою ставкою.
Статтею 929 Цивільного кодексу України визначено, що за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням.
Вест Фінанс є експедитором ( посередником ) між замовником та отримувачем вантажу. Міжнародні перевезення здійснюються за одним транспортним документом СМР і оподатковується за 0 ставкою. Експедитор контролює перевезення від завантаження, замитнення, розмитнення, розвантаження вантажу та інші допоміжні питання які виникають у процесі перевезення. Вхідне ПДВ від перевізника здійснюється за 0 ставкою. Бувають випадки коли рахунок робиться з розбивкою до кордону та після кордону, це робиться на підставі довідки для митниці та подається на митницю при замитнення товару. В такому випадку експедиційна винагорода оподатковується за ставкою 20%.
Всупереч вищевикладеним нормам чинного законодавства, суд першої інстанції прийшов до безпідставних висновків, що відповідно до міжнародних товарно-транспортних накладних (CMR), перевізником товару, виступали інші компанії, а не ТзОВ «Вест Фінанс», як зазначено в договорах. Тобто, цей факт свідчить про те, що ТзОВ «Вест Фінанс» забезпечує організацію перевезення, що відповідає правовій природі надання транспортно-експедиційних послуг. Відтак, з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо. З урахуванням наведеного просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити.
Відповідачем поданий відзив на апеляційну скаргу, суть якого зводиться до того, що рішення суду є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм процесуального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, доведеністю обставин, що мають значення для справи. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.
Сторони в судове засідання не прибули, хоча були повідомлені про дату судового засідання на офіційну електронну адресу.
Частинами другою та третьою статті 129 КАС України визначено, що учасник судового процесу повинен за допомогою електронної пошти (факсу, телефону) негайно підтвердити суду про отримання тексту повістки. Текст такого підтвердження роздруковується, а телефонне підтвердження записується відповідним працівником апарату суду, приєднується секретарем судового засідання до справи і вважається належним повідомленням учасника судового процесу про дату, час і місце судового розгляду. В такому випадку повістка вважається врученою учаснику судового процесу з моменту надходження до суду підтвердження про отримання тексту повістки. 
Якщо протягом дня, наступного за днем надсилання тексту повістки, підтвердження від учасника судового процесу не надійшло, секретар судового засідання складає про це довідку, що приєднується до справи і підтверджує належне повідомлення учасника судового процесу про дату, час і місце судового розгляду. В такому випадку повістка вважається врученою з моменту складання секретарем судового засідання відповідної довідки.
Відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, неприбуття в судове засідання сторін або інших осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце апеляційного розгляду справи, не перешкоджає судовому розгляду справи.
У зв`язку з неявкою в судове засідання всіх учасників справи фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу відповідно до ч. 4 ст.229 Кодексу адміністративного судочинства України не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що в період з 18.08.2021 по 26.08.2021 працівниками ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу від 16.08.2021 №2379, направлень на перевірку від 17.08.2021 № 2423, № 2422 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Вест Фінанс» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах з січня 2020 року, за результатами якої складено акт перевірки від 03.09.2021 № 7031/07-02/41168093.
Згідно з висновками акту перевірки, перевіркою встановлено порушення пп. «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «ж» п. 186.3 ст. 186, пп. 194.1.1. п. 194.1 ст. 194 Податкового Кодексу України (далі ПК України), в результаті чого встановлено завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за червень 2021 (код рядка 19 Декларації з податку на додану вартість) на загальну суму 314 438,0 грн. та заниження податкових зобов`язань (показник рядка 1.1 колонка Б Декларації) в сумі 114 033,0 грн.
Як слідує з акту перевірки, ТОВ «Вест Фінанс» в порушення пп. «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «ж» п. 186.3 ст. 186, пп. 194.1.1. п. 194.1 ст. 194 ПК України здійснювало оподаткування ПДВ операцій платника податку з постачання експедиторських послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України за ставкою 0 відсотків, в той час як вказані послуги повинні оподатковуватися за основною ставкою - 20 відсотків (додаток 2 до акту перевірки).
Перевіркою встановлено що ТОВ «Вест Фінанс» за січень 2020 року подано декларацію з ПДВ (реєстраційний №9030734217 від 20.02.2021) з наступними показниками: в гр. 21 задекларована сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) в сумі 643 441,0 грн.
Згідно довідки (реєстраційний №9030734248 від 20.02.2021) про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) до декларації відповідна сума від`ємного значення виникла у наступних податкових періодах: у квітні 2019 року 2968,05 грн, у травні 2019 року 395804,00 грн, у червні 2019 року 10743,00 грн, у липні 2019 року 667,00 грн, у серпні 2019 року 111314,00 грн, у листопаді 2019 року 102872,00 грн та у січні 2020 року 19073,00 грн.
За результатами аналізу ЄРПН встановлено, що ТОВ «Вест Фінанс» протягом податкових періодів 2019 року, зазначених в Довідці про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, в порушення пп. «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «ж» п. 186.3 ст. 186, пп. 194.1.1. п. 194.1 ст. 194 ПК України здійснювало оподаткування ПДВ операцій платника податку з постачання експедиторських послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України за ставкою 0 відсотків, в той час як вказані послуги повинні оподатковуватися за основною ставкою - 20 відсотків.
Вказане порушення призвело до заниження податкових зобов`язань ТОВ «Вест Фінанс» протягом податкових періодів 2019 року на загальну суму 115 821,0 тис. грн.
Також перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 19 декларації) в сумі 314438,00 грн, встановлено її завищення на 314438,00 грн внаслідок заниження показника рядка 1.1 декларації та заниження податкових зобов`язань в сумі 114033,00 грн.
На підставі акту перевірки від 03.09.2021 № 7031/07-02/41168093, ГУ ДПС у Волинській області 23.10.2021 прийнято податкові повідомлення-рішення №0059120702, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за червень 2021 року на суму 314438,00 грн та №0059130702, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ в загальному розмірі 125436,30 грн, в тому числі: за податковими зобов`язаннями 114033,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 11403,30 грн.
Позивач не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями оскаржив їх в адміністративному порядку до ДПС України та за результатами розгляду скарги, рішенням ДПС України від 22.12.2021 № 28834/6/99-00-06-01-02-06 податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення.
Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся з даним позовом до суду.
Суд першої інстанції в задоволенні позову відмовив з тих підстав, що висновки відповідача про порушення позивачем пп. «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «ж» п. 186.3 ст. 186, пп. 194.1.1. п. 194.1 ст. 194 ПК України, в результаті чого встановлено завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за червень 2021 (код рядка 19 Декларації з податку на додану вартість) на загальну суму 314 438,0 грн. та заниження податкових зобов`язань (показник рядка 1.1 колонка Б Декларації) в сумі 114 033,0 грн. є вірними.
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та  такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.  
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» від 01.07.2004 № 1955-IV(далі - Закон № 1955-IV) транспортно-експедиторська діяльність - підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.
Експедитор (транспортний експедитор) - суб`єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.
Клієнт - споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.
Перевізник - юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов`язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником.
Учасники транспортно-експедиторської діяльності - клієнти, перевізники, експедитори, транспортні агенти, порти, залізничні станції, об`єднання та спеціалізовані підприємства залізничного, авіаційного, автомобільного, внутрішнього водного та морського транспорту, митні брокери та інші особи, що виконують роботи (надають послуги) при перевезенні вантажів.
Отже, відмінність між перевізником та експедитором полягає в тому, що перевізник здійснює перевезення вантажу до місця призначення, а експедитор організовує та забезпечує таке перевезення.
За змістом частини другої статті 8 Закону №1955-IV транспортно-експедиторські послуги надаються клієнту при експорті з України, імпорті в Україну, транзиті територією України чи іншими державами, внутрішніх перевезеннях територією України.
Відповідно до статті 9 Закону №1955-IV за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу.
У разі залучення експедитором до виконання його зобов`язань за договором транспортного експедирування іншої особи у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта.
Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.
У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.
Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні.
Такими документами можуть бути, зокрема, міжнародна автомобільна накладна (CMR).
При цьому, згідно з статтею 4 Закону №1955-IV експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України.
Статтею 929 Цивільного кодексу України (ЦК України) визначено, що за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу.
Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням.
Судом встановлено та з матеріалів справи, зокрема акту перевірки, слідує, що за результатами аналізу ЄРПН встановлено, що ТОВ «Вест Фінанс» протягом податкових періодів 2019 року, зазначених в Довідці про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, в порушення пп. «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «ж» п. 186.3 ст. 186, пп. 194.1.1. п. 194.1 ст. 194 ПК України здійснювало оподаткування ПДВ операцій платника податку з постачання експедиторських послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України за ставкою 0 відсотків, в той час як вказані послуги повинні оподатковуватися за основною ставкою - 20 відсотків.
Протягом  2018-2020 роках між ТзОВ «Вест Фінанс» та різними юридичними особами і фізичними особами-підприємцями було укладено ряд типових договорів перевезення, договорів на надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом, договорів перевезення вантажу, договорів про надання транспортно-експедиційних послуг та договорів-заявок разового надання транспортно-експедиторських послуг у міжнародному сполученні.
Реєстр наданих ТОВ «Вест Фінанс» експедиційних послуг наведений у Додатку 2 до акту перевірки.
Так, 12.08.2020 між ТзОВ «Таланлегпром» (замовник) та ТОВ «Вест Фінанс» (експедитор) укладено договір перевезення № 212 від 12.08.2020, відповідно до умов якого, експедитор зобов`язується доставити вантаж у міжнародному сполученні або в межах України у відповідності до заявки місця призначення і видати його вантажоодержувачеві відповідно до заявки замовника, а замовник зобов`язується оплатити встановлену плату за здійснене у відповідності до заявки перевезення.
Замовник зобов`язується: - надавати експедитору заявки на перевезення вантажу відповідно до передбаченої в заявці форми та змісту. Узгоджена сторонами шляхом підписання і засвідчена печатками сторін заявка є невід`ємною частиною даного договору; -забезпечити своєчасне оформлення товарно- транспортних накладних, митних та інших документів, необхідних для безперешкодного проїзду через державні кордони країн відправлення, призначення і транзиту. У випадку міжнародного перевезення забезпечити проведення процедури завантаження/розвантаження і митне оформлення вантажу, що перевозиться; забезпечити упакування вантажу, що виключає його пошкодження під час штатного транспортування; негайно інформувати експедитора про необхідну переадресацію транспортного засобу у випадку наявної такої необхідності; своєчасно, в строки, вказані в п. 3.3 договору здійснювати розрахунки.
Експедитор зобов`язується: - розглянути на предмет погодження заявку замовника на перевезення вантажу впродовж 1 год. з моменту отримання заявки; - забезпечити подачу під завантаження у вказаному у заявці місці транспортного засобу, придатного і повністю готового до перевезення обумовленого вантажу у вказаний у заявці строк; - при завантаженні звірити кількість і стан вантажу, завантаженого на транспортний засіб з кількістю і станом вантажу, занесеним до ТТН; - негайно інформувати замовника і не приступати до перевезення без його дозволу у випадку невідповідності даних про характер вантажу, маршрут перевезення, митної обробки та інших умов організації перевезення, зазначених у заявці; - інформувати замовника про будь-які затримки і проблеми, що виникають у дорозі на митних з пунктах, при передачі вантажу вантажоодержувачу; 0 здійснювати перевезення у відповідності до заявки замовника, тощо.
Пунктом 3.1 договору визначено, що розрахунки за фактично надані замовнику транспортні послуги здійснюються у національній валюті України шляхом банківського переказу коштів на розрахунковий рахунок експедитора. Підтвердженням факту надання послуги є оригінал ТТН встановленого зразка. Підставою для здійснення оплати послуг експедитора є оригінал рахунку-фактури, наданий експедитором в одному екземплярі, оригінал СМR по відповідній заявці з відміткою вантажоодержувача про прийомку вантажу та оригінали інших документів, що підтверджують узгоджені з замовником додаткові витрати експедитора, які він поніс в інтересах замовника з метою виконання даного договору. Строк оплати складає 7 днів з - моменту отримання замовником документів, вказаних у пункту 3.2 цього договору, якщо інше не обумовлене в заявці на перевезення.
На виконання умом вказаного договору, ТОВ «Таланлегпром» надіслано ТзОВ «Вест Фінанс» заявку на перевезення № 1 від 23.10.2020, згідно з якою перевезення здійснюється по маршруту Асті (Італія) - Ромни Сумська обл. (Україна) автомобілем д.н.з. НОМЕР_1 . Загрузка товару вагою 14,4 т здійснюється 05.11.2020. Місце і дата вигрузки: 09.11.2020 у м. Ромни, вул. Римаренко, 24, Сумська обл.
На виконання умов вказаного договору складено акт №ОУ-0000611 від 10.11.2020, відповідно до якого виконавцем проведено такі роботи (надані послуги) по договору №212 від 12.08.2020: транспортні послуги по маршруту 14010 Асті (Італія) - м/п Захонь/Чоп, авт. д.н.з. АА 7615IIАО7939 ХР 1 послуга 52100,00 грн (сума без ПДВ); м/п Захонь/Чоп Ромни Сумська обл. (Україна) авт. д.н.з. АА 7615IIАО7939 ХР 1 послуга 17300,00 грн (сума без ПДВ); експедиційні послуги 14010 Асті (Італія) - Ромни Сумська обл. (Україна) авт. д.н.з. НОМЕР_2 ХР 1 послуга - 583,33 грн (сума без ПДВ).
Загальна вартість робіт без ПДВ становить 69983,33 грн, ПДВ 20% - 116,67 грн. загальна вартість робіт (послуг) з ПДВ 70100,00 грн.
На суму експедиційних послуг за маршрутом Асті (Італія) - Ромни Сумська обл. (Україна) авт. д.н.з. АА 7615IIАО7939 ХР 583,33 грн нараховано ПДВ в розмірі 20 %.
Відповідно до міжнародної товаро-транспортної накладної (CMR) (т. 1 а .с. 179), перевізником вантажу за вказаним договором зазначено BASF ITALIA S.P.A. (Італія).
На виконання умов вказаного договору ТзОВ «Вест Фінанс» виписано податкову накладну № 11 від 10.11.2020.
В той же час, як слідує з додатку 2 до акту перевірки та документів наявних у матеріалах справи, відповідно до акту виконаних робіт №5 від 10.11.2020 складеного на адресу ТзОВ «Вест Фінанс» відповідне перевезення здійснювалось перевізником ТОВ «Авто +» автомобілем д.н.з. НОМЕР_1 за CMR № 202001697 за маршрутом Асті (Італія) - Ромни Сумська обл. на суму 0 грн., сума експедиційних послуг оподатковувана по ставці 0% - 69400,00 грн.
Відповідно до акту виконаних робіт №502 від 26.08.2020 ТОВ «Вест Фінанс» надано транспортно - експедиційних послуг на адресу ТОВ «Еко.Пал» по перевезенню вантажів вантажним автомобілем з державним номером НОМЕР_3 / НОМЕР_4 за міжнародною товарно - транспортною накладною (CMR) № 31870 за маршрутом: м. Кодра Київська обл. (Україна) - Marguain (Бельгія) на суму 42 131,00 грн., ПДВ - 0% вартість експедиційних послуг - 0 грн.
Відповідні отримані послуги оплачені ТОВ «Еко.Пал» в повному обсязі.
Згідно акту виконаних робіт № L-782-20 від 26.08.2020, складеного на адресу ТОВ «Вест Фінанс» відповідне перевезення здійснювалось перевізником - ТОВ «Транс- Логістик» вантажним автомобілем з державним номером НОМЕР_3 / НОМЕР_4 за міжнародною товарно - транспортною накладною (CMR) № 31870 за маршрутом: м. Кодра Київська обл. (Україна) - Marguain (Бельгія) на суму 40 511,00 грн., ПДВ - 0%.
Відповідні отримані послуги оплачені ТОВ «Вест Фінанс» в повному обсязі.
Таким чином фактична винагорода ТОВ «Вест Фінанс» до яких застосована ставка ПДВ 0% за надані експедиційні послуги склала 1 620,00 грн. (42 131,00 грн - 40 511,00 грн) (рядки 14,15 додатка 2 до акту перевірки).
Також судом встановлено, що згідно акту виконаних робіт № 474 від 11.08.2020 ТОВ «Вест Фінанс» надано транспортно - експедиційних послуг на адресу ТОВ "Таланпром" по перевезенню вантажів вантажним автомобілем з державним номером НОМЕР_5 / НОМЕР_6 за міжнародною товарно - транспортною накладною (CMR) № 747605 за маршрутом:
- Vigevano (Італія) - м/п Захонь/Чоп на суму 7 200,00 грн., ПДВ - 0%;
- м/п Захонь/Чоп - Ромни Сумська обл. (Україна) на суму 4 400,00 грн., ПДВ - 0%
- вартість експедиційних послуг за маршрутом Vigevano (Італія) - Ромни Сумська обл. (Україна) - 333,33 грн. на які нараховано ПДВ (20%) 66,67 грн.
Загальна вартість транспортно - експедиційних послуг за актом виконаних робіт № 474 від 11.08.2020 склала 12000 грн., в т.ч ПДВ 66,67 грн.
Згідно Акту виконаних робіт № 473 від 11.08.2020 ТОВ «ВЕСТ ФІНАНС» надано транспортно - експедиційних послуг на адресу ТОВ «Талайлегпром» по перевезенню вантажів вантажним автомобілем з державним номером НОМЕР_5 / НОМЕР_6 за міжнародною товарно - транспортною накладною (CMR) № 747605 за маршрутом:
- Vigevano (Італія) - м/п Захонь/Чоп на суму 53 200.00 грн., ПДВ - 0%;
- м/п Захонь/Чоп - Ромни Сумська обл. (Україна) на суму 24 400.00 грн., ПДВ - 0%
- вартість експедиційних послуг за маршрутом Vigevano (Італія) - Ромни Сумська обл. (Україна) - 583,33 грн. на які нараховано ПДВ (20%) 116,67 грн.
Загальна вартість транспортно - експедиційних послуг за Актом виконаних робіт №473 від 11.08.2020 склала 78300 грн., в т.ч ПДВ - 116,67 грн.
Відповідні отримані послуги оплачені ТОВ «Таланпром», ТОВ «Таланлегпром» в повному обсязі.
Також згідно акту виконаних робіт №822 від 11.08.2020 складеного на адресу ТОВ «Вест Фінанс» відповідне перевезення здійснювалось перевізником - ТОВ «МАГІСТРАЛЬ-ТРАНС» вантажним автомобілем з державним номером НОМЕР_5 / НОМЕР_6 за міжнародною товарно - транспортною накладною (CMR) № 747605 за маршрутом: Vigevano (Італія) Ромни (Україна) на суму 67000,00 грн., ПДВ - 0%
Відповідні отримані послуги оплачені ТОВ «ВЕСТ ФІНАНС» в повному обсязі.
Таким чином фактична винагорода ТОВ «ВЕСТ ФІНАНС» до яких застосована ставка ПДВ 0% за надані експедиційні послуги склала 22 200 грн. (7 200,00 + 4 400,00 + 53 200,00 + 24 400,00 грн - 67 000,00 грн).
Аналогічно надавались та оформлялись послуги позивачем з усіма іншими юридичними та фізичними особами, перелік яких, наведений в додатку 2 до акту перевірки (т. 1, а а.с.91-153, 245-247, т. 2 а.с. 1 т. 7 а.с. 216) та докази на їх підтвердження містяться в матеріалах справи.
Наведені обставини представником позивача не заперечені в судовому засіданні суду першої інстанції.
Щодо оподаткування операцій з надання транспортно-експедиторських послуг, а також постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу ПДВ.
Відповідно до пункту 180.2 статті 80 ПК України особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.
За змістом пунктів «б», «е» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Підпунктом «ж» пункту 186.3 статті 186 ПК України визначено, що місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.
Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Відповідно до підпункту «а» пункту 193.1статті 193 ПК України ставка податку на додану вартість встановлюються від бази оподаткування та становить 20 відсотків.
Разом з тим, підпунктом 186.2.1 пункту 186.2 статті 186 ПК України визначено, що місцем постачання послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання, є місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном.
Відповідно до  п. 186.4 статті 186 ПК України, місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 цієї статті, є місце реєстрації постачальника.
Відповідно до абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.
Отже, з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо.
За змістом наведених положень, якщо транспортно-експедиторські послуги надаються замовнику-резиденту, то такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги). Операції же з міжнародного перевезення вантажів, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом, оподатковуються за нульовою ставкою, яка, у свою чергу, не поширюється на інші послуги, які надаються при перевезенні, зокрема на ті, що надає експедитор.
Відповідно до статті 9 Закону № 1955-IV факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.
Під єдиним міжнародним перевізним документом маються на увазі документи, складені мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту. Таким документом може бути, зокрема міжнародна автомобільна накладна (CMR).
Суд першої інстанції вірно вказав, що матеріалами справи підтверджено, що позивач, як експедитор-перевізник, уклав договори на організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом з різними замовниками та  виходячи з назви договорів та умов, які в них зазначені, предметом цих договорів було не лише перевезення, а й його організація, про що свідчать умови договорів.
Також відповідно до міжнародних товарно-транспортних накладних (СМR), перевізником товару, виступали інші компанії, а не ТзОВ «Вест Фінанс», як зазначено в договорах.
Отже, як вірно вказав суд першої інстанції, цей факт свідчить про те, що ТзОВ «Вест Фінанс» забезпечує організацію перевезення, що відповідає правовій природі надання транспортно-експедиційних послуг.
Відтак, з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо.
Якщо транспортно-експедиторські послуги надаються замовнику-резиденту, то такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги).
Разом з тим, операції з міжнародного перевезення вантажів, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом, оподатковуються за нульовою ставкою, яка, у свою чергу, не поширюється на інші послуги, які надаються при перевезенні, зокрема на ті, що надає експедитор.
Такий висновок суду узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 05.09.2018 у справі №804/667/17 (К/9901/37674/18), які є обов`язковими для врахування судами в силу вимог ч.5 ст.242 КАС України.
Підпунктом «ж» пункту186.3 статті 186 Податкового кодексу України визначено, що місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.
Оскільки отримувачі послуг за договорами наявними в матеріалах справи є резидентами (Україна), то місце постачання транспортно-експедиторських послуг вважається таким, що розташовано на митній території України, а тому вони є об`єктом оподаткування ПДВ за ставкою 20%.
Відповідно до п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках (пп.54.3.2); згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган (пп.54.3.3); дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом (пп.54.3.5).
Пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України встановлено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Таким чином, наведені вище обставини справи та норми чинного законодавства дають підстави для висновку, що відповідач дійшов вірного висновку про порушення позивачем пп. «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «ж» п. 186.3 ст. 186, пп. 194.1.1. п. 194.1 ст. 194 ПК України, в результаті чого встановлено завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за червень 2021 (код рядка 19 Декларації з податку на додану вартість) на загальну суму 314 438,0 грн. та заниження податкових зобов`язань (показник рядка 1.1 колонка Б Декларації) в сумі 114 033,0 грн.
Апеляційний суд вважає необґрунтованими доводи апелянта про те, що відповідно до міжнародних товарно-транспортних накладних (CMR), перевізником товару, виступали інші компанії, а не ТзОВ «Вест Фінанс», як зазначено в договорах, що відповідно  свідчить про те, що ТзОВ «Вест Фінанс» забезпечує організацію перевезення, що відповідає правовій природі надання транспортно-експедиційних послуг.
Вказані вище доводи спростовуються наведеними вище висновками суду та апеляційний суд вказує на те, що наведені вище факти та обставини справи свідчать про те, що ТзОВ «Вест Фінанс» забезпечує організацію перевезення, що відповідає правовій природі надання транспортно-експедиційних послуг, тому з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно- експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо.
За змістом наведених положень, якщо транспортно-експедиторські послуги надаються замовнику-резиденту, то такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги).
Водночас, операції з міжнародного перевезення вантажів, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом, оподатковуються за нульовою ставкою, яка, у свою чергу, не поширюється на інші послуги, які надаються при перевезенні, зокрема на ті, що надає експедитор.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Перевіривши правомірність прийнятих відповідачем повідомлень - рішень відповідно до вимог ч.2 ст.2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що такі вказаним вище критеріям відповідають, тому  відсутні підстави для їх скасування та задоволення позову.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та  зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.
Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Фінанс» - залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26 липня 2022 року у справі №140/818/22 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	З. М. Матковська 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	С. М. Кузьмич	

У зв`язку із перебуванням судді Кузьмича С.М. в період з 15.12.2022 по 16.12.2022 включно у щорічній відпустці, повний текст постанови складено 19.12.2022.