ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 жовтня 2022 року 
м. Київ

справа № 380/8769/20
адміністративне провадження № К/990/4173/22 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Яковенка М.М.,  Шишова О.О., 

розглянув у порядку письмового провадження касаційну Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 08 червня 2021 року (головуючий суддя: Карп`як О.О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 грудня 2021 року (колегія суддів: Бруновська Н.В., Кузьмич С.М., Матковська З.М.) у справі № 380/8769/20 за адміністративним позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "АВЕРАЖ ЗАХІД"  до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення, дій, зобов`язання вчинити дії, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
У жовтні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Авераж Захід"  (далі -  ТзОВ "Авераж Захід") звернулось до суду з позовом до Головного управління  Державної податкової служби у Львівській області  (з врахування заяви про уточнення позовних вимог від 03.02.2021) в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення № 2793 від 22.05.2020 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість;
-зобов`язати поновити дію реєстрації платника податку на додану вартість з моменту її анулювання із збереженням податкових показників в розмірі 8919199,40 грн на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість;
-зобов`язати надати необхідну інформацію та документи з приводу поновлення дії реєстрації платника податку на додану вартість в Державній казначейській службі України для відновлення рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість та повідомити належним чином у строк, передбачений законодавством;
-стягнути понесені судові витрати.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 08 червня 2021 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 грудня 2021 року, адміністративний позов  Товариства з обмеженою відповідальністю "Авераж Захід"  (місцезнаходження: 79053, м. Львів, вул. Володимира Великого, 63/71, ЄДРПОУ  42103079) до Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: 79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35, код ЄДРПОУ  43143039) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, - задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення № 2793 від 22.05.2020 Головного управління ДПС у Львівській області про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість юридичної особи  Товариства з обмеженою відповідальністю "Авераж Захід"  (код ЄДРПОУ  42103079).
Зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській області поновити дію реєстрації платника податку на додану вартість юридичної особи  Товариства з обмеженою відповідальністю "Авераж Захід"  (код ЄДРПОУ  42103079) з моменту її анулювання зі збереженням податкових показників в розмірі 8919199,40 грн в системі електронного адміністрування податку на додану вартість юридичної особи  Товариства з обмеженою відповідальністю "Авераж Захід"  (код ЄДРПОУ  42103079).
У задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.
Стягнуто на користь  Товариства з обмеженою відповідальністю "Авераж Захід"  (код ЄДРПОУ  42103079) з Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, 79026; ЄДРПОУ  39462700) за рахунок бюджетних асигнувань судовий збір в розмірі 4204 грн та витрати на правничу допомогу в розмірі 3600 (три тисячі шістсот)грн 00 коп.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з висновком якого погодився і апеляційний суд, указав, що оскільки з 02.05.2019 по 01.06.2020 діяв арешт на суми ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ (ліміту ПДВ) по  ТзОВ "Авераж Захід", на які позивач мав право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із забороною використовувати або будь-яким чином відчужувати вищезазначене майно, починаючи з дня винесення ухвали, позивач був позбавлений можливості відображати господарські операції з виписуванням податкових накладних з податку на додану вартість з подальшим відображенням цих операцій у декларації з податку на додану вартість, за вказаний період. Так як позивач був позбавлений можливості вплинути на податкові показники на своєму рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, і як наслідок, на формування своїх податкових зобов`язань/податкового кредиту через накладений арешт, то позивач подавав  податкові декларації з податку на додану вартість  в період з 01.05.2019 по 30.04.2020 з нульовими показниками. Відтак, суд дійшов висновку, що неможливість позивача формувати податкові зобов`язання та податковий кредит у вказаний період, обумовлена накладенням арешту на суми ПДВ позивача в системі електронного адміністрування ПДВ судом, а не діями чи бездіяльністю позивача.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що позивач,  ТзОВ "Авераж Захід"  перебуває на обліку в ГУ ДПС у Львівській області та було зареєстроване як платник податку на додану вартість 01.06.2018.
22 травня 2020 року ГУ ДПС у Львівській області прийнято рішення № 2793 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість  ТзОВ "Авераж Захід"  (код ЄДРПОУ  42103079) з 22.05.2020, відповідно до якого комісією встановлено: платник  ТзОВ "Авераж Захід"  зареєстрований як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців подає  податкові декларації з податку на додану вартість  за період з 01.05.2019 по 30.04.2020 з показниками, які свідчать про відсутність обсягів постачання/ придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту; платник подає/не подає  податкові декларації з податку на додану вартість  протягом періоду з 01.05.2019 по 30.04.2020 з показниками, які свідчать про відсутність постачання/ придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, та має за останні 12 календарних місяців обсяги оподатковуваних операцій 0 гривень, що підтверджено реєстром Залізничного управління ГУ ДПС у Львівській області від 21.05.2020 № 2444/54.04/3; розмір податкової заборгованості з ПДВ на дату складання рішення 1102 грн. Наслідком встановленого комісією став висновок про те, що перелічені документи є підставою для анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, у зв`язку з тим, що особа, яка зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців подає контролюючому органу декларацію з податку на додану вартість відповідно до п. п. "г" п.  184.1 ст. 184 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI. Датою анулювання реєстрації є 22.05.2020.
Суд також додатково зазначив, що позивач подав скаргу до ДПС України від 26.05.2020 на рішення № 2793 від 22.05.2020 Головного управління ДПС у Львівській області про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю "Авераж Захід"  про скасування цього рішення та зобов`язання відновити реєстрацію платником ПДВ. Однак рішення про результат розгляду скарги по суті позивач не отримував, як і не було представлено відповідачем жодних доказів, які б підтвердили розгляд скарги позивача по суті.
Судом також установлено, що ухвалою про арешт майна слідчого судді Личаківського районного суду м. Львова Жовніра Г.Б. від 02.05.2019 у справі № 463/3239/19, накладено арешт на суми ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ (ліміту ПДВ) по ряду суб`єктів господарювання, серед яких  ТзОВ "Авераж Захід", на які  ТзОВ "Авераж Захід"  має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із забороною використовувати або будь-яким чином відчужувати вищезазначене майно, починаючи з дня винесення ухвали. Доручено виконання ухвали Державній фіскальній службі України.
Зазначена ухвала Личаківського районного суду м. Львова була оскаржена в апеляційному порядку, однак ухвалою Львівського апеляційного суду від 30.05.2019 у справі № 463/3239/19, в задоволенні апеляційної скарги в частині скасування арешту було відмовлено.
Також позивач звертався з клопотаннями до Личаківського районного суду м. Львова про скасування арешту, накладеного ухвалою слідчого судді від 02.05.2019 року, однак в задоволенні таких клопотань йому було відмовлено, що підтверджується ухвалами Личаківського районного суду м. Львова від 04.10.2019 у справі № 463/8119/19, від 12.02.2020 у справі № 463/3239/19.
Однак ухвалою Личаківського районного суду м. Львова від 01.06.2020 у справі № 463/3239/19 було скасовано накладений ухвалою слідчого судді Личаківського районного суду м. Львова від 02.05.2019 у справі № 463/3239/19 арешт на суми ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ (ліміту ПДВ).
Суд встановив, що ухвала Личаківського районного суду м. Львова від 01.06.2020 року у справі № 463/3239/19 про скасування арешту була скерована позивачем в ДПС України для виконання.
Листом від 27.07.2020 № 23783/6/99-00-04-01-04-06 ДПС України повідомлено адвоката Стець Р. про те, що станом на поточну дату ДПС вживаються всі можливі заходи щодо виконання ухвали Личаківського районного суду м. Львова від 01.06.2020 у справі № 463/3239/19.
Листом від 21.08.2020 № 26087/6/99-00-04-01-04-06 ДПС України у відповідь на адвокатський запит Стець Р.Я. щодо виконання ухвали Личаківського районного суду міста Львова від 01.06.2020 у справі № 463/3239/19 та в межах компетенції повідомило, що станом на поточну дату вище зазначена ухвала суду виконана.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Головне управління ДПС у Львівській області, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нову постанову про відмову  у задоволенні позовних вимог.
Відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій невірно застосовано положення п. 184.1 ст. 184 ПК України. Скаржник уважає, що конструкція вказаної норми передбачає, що реєстрація платником ПДВ діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі наявності одного з двох фактів: якщо особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з ПДВ; подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту. Тобто, як уважає скаржник, у даному випадку на контролюючий орган покладено не обов`язок дослідження господарської діяльності платника податку, а лише встановлення вищенаведених фактів, які у спірних правовідносинах мали місце і не заперечувались позивачем. Уважає, що у податкового органу були законні підстави для прийняття оскаржуваного рішення. Вказує, що на даний час відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Також скаржник посилається на необґрунтованість суми витрат на правову допомогу, що були стягнуті на користь позивача.
Позивачем до Суду надано відзив на касаційну скаргу, в якому вказано на безпідставність викладених в ній доводів. Позивач указує, що  він не мав змоги у період арешту активів вплинути на податкові показники на своєму рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, і як наслідок, на формування своїх подальших податкових зобов`язань/ податкового кредиту через накладений арешт.  Уважає твердження про відсутність постачання товарів/ послуг з метою формування податкового зобов`язання не відповідає фактичним обставинам. Позивач уважає правильними і обґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій. Просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
Верховний Суд ухвалою від 18.04.2022 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 3, 4 частини четвертої  статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України  - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах; якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою  статті 353 цього Кодексу.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з п.  1.1 ст. 1 Податкового кодексу України  (далі  ПК України), відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються  Податковим кодексом України.
Відповідно до п.  180.1 ст. 180 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платником податку на додану вартість є: 1) будь-яка особа, що провадить або планує провадити господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу; 2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку; 3) будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до  Митного кодексу України, а також: особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, які передбачають повне або часткове умовне звільнення від оподаткування, у разі порушення таких митних режимів, встановлених митним законодавством; особа, яка використовує, у тому числі при ввезенні товарів на митну територію України, податкову пільгу не за цільовим призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із цим Кодексом, а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено. Норми цього пункту не застосовуються до операцій з ввезення на митну територію України фізичними особами (громадянами) чи суб`єктами підприємницької діяльності, які не є платниками податку, культурних цінностей, зазначених у пункті 197.7  статті 197 цього Кодексу; 4) особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи; 5) особа - управитель майна, яка веде окремий податковий облік з податку на додану вартість щодо господарських операцій, пов`язаних з використанням майна, що отримане в управління за договорами управління майном. Для цілей оподаткування господарські відносини між управителем майна з власної господарської діяльності та його діяльності з управління майном прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів. Норми цього підпункту не поширюються на управителів майна, які здійснюють управління активами інститутів спільного інвестування, фондів банківського управління, фондів фінансування будівництва та фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону; 6) особа, що проводить операції з постачання конфіскованого майна, знахідок, скарбів, майна, визнаного безхазяйним, майна, за яким не звернувся власник до кінця строку зберігання, та майна, що за правом успадкування чи на інших законних підставах переходить у власність держави (у тому числі майна, визначеного у  статті 243 Митного кодексу України), незалежно від того, чи досягає вона загальної суми операцій із постачання товарів/послуг, визначеної пунктом 181.1  статті 181 цього Кодексу, а також незалежно від того, який режим оподаткування використовує така особа згідно із законодавством; 7) особа, що уповноважена вносити податок з об`єктів оподаткування, що виникають внаслідок поставки послуг підприємствами залізничного транспорту з їх основної діяльності, що перебувають у підпорядкуванні платника податку в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України; 8) особа - інвестор (оператор), який веде окремий податковий облік, пов`язаний з виконанням угоди про розподіл продукції.
Вимоги щодо реєстрації осіб як платників податку на додану вартість визначені пунктами  181.1  та 181.2 ст.  180 Податкового кодексу України, зокрема: у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених  статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи. Якщо особи, не зареєстровані як платники податку, ввозять товари на митну територію України в обсягах, що підлягають оподаткуванню згідно із законом, такі особи сплачують податок під час митного оформлення товарів без реєстрації як платники такого податку.
Згідно з п.  182.1  ст.  180 Податкового кодексу України, якщо особа, яка відповідно до пункту  181.1 статті 181  цього  Кодексу  не є платником податку у зв`язку з тим, що обсяги оподатковуваних операцій відсутні або є меншими від встановленої зазначеною статтею суми, вважає за доцільне добровільно зареєструватися як платник податку, така реєстрація здійснюється за її заявою.
Порядок реєстрації платників податку на додану вартість передбачений  ст. 183 Податкового кодексу України.
Реєстрація платника податку на додану вартість діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі, якщо особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту (п. п. "г" п.  184.1 ст. 184 Податкового кодексу України).
Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України № 1130 від 14.11.2014 року (далі - Положення № 1130), яке розроблене відповідно до розділів,  Податкового кодексу України  та інших нормативно-правових актів, визначається порядок: реєстрації платників податку на додану вартість; анулювання реєстрації платників податку на додану вартість; ведення реєстру платників податку на додану вартість (далі - Реєстр); присвоєння індивідуального податкового номера платника податку на додану вартість; оприлюднення даних з Реєстру; перереєстрації платників податку на додану вартість; ведення документації при реєстрації/анулюванні реєстрації платників податку на додану вартість; формування і надання витягів та довідок з Реєстру.
Відповідно до підпункту "г" п. 5.1 Положення № 1130 реєстрація діє до дати анулювання, яке відбувається у випадках, визначених пунктом 184.1 статті 184 розділу V Кодексу, якщо особа, зареєстрована як платник ПДВ, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає до контролюючого органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.
Згідно з п. 5.2 Положення № 1130 анулювання реєстрації здійснюється шляхом виключення платника ПДВ з Реєстру.
Згідно з пунктом  200-1.1 статті 200-1 Податкового кодексу України  система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом  200-1.3  статті  2001  цього  Кодексу.
Механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків визначає Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затверджений  постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 № 569 "Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість"  (далі Порядок № 569).
Згідно з пунктом 2 Порядку № 569, рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку.
Згідно з пунктом 13 Порядку № 569 ДФС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі. Платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка (в тому числі додаткових електронних рахунків), а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.
Верховний Суд зазначає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 341 КАС України).
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені  пунктами 1,  4-7  частини третьої статті 353,  абзацом другим  частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги (частини 2, 3 статті 341 КАС України).
Обґрунтовуючи довід про наявність підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 3 частини четвертої    статті 328 КАС, ГУ ДПС посилається на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування положень п. 184.1 ст. 184 ПК України. 
Суд зазначає, що відповідно до установлених судами попередніх інстанцій обставин, підставою для прийняття спірного у справі рішення №2793 від 22.05.2020 слугували обставини подання позивачем протягом 12 послідовних податкових місяців податкових декларацій з податку на додану вартість  за період з 01.05.2019 по 30.04.2020 з показниками, які свідчать про відсутність обсягів постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту; платник подає/не подає  податкові декларації з податку на додану вартість  протягом періоду з 01.05.2019 по 30.04.2020 з показниками, які свідчать про відсутність постачання/ придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, та має за останні 12 календарних місяців обсяги оподатковуваних операцій 0 гривень, що підтверджено реєстром Залізничного управління ГУ ДПС у Львівській області від 21.05.2020 № 2444/54.04/3 (п. "г" п.  184.1 ст. 184 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.).
Суд зауважує, що відповідно до підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України, реєстрація платника ПДВ діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі якщо особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.
Аналіз наведеної норми права дає можливість дійти висновку, що обов`язковою умовою для прийняття контролюючим органом рішення щодо анулювання реєстрації платника податків є не здійснення платником податків господарської діяльності щодо укладання правочинів, які оподатковуються ПДВ, що тягне за собою не подання відповідних декларацій або їх подання з нульовими відомостями.
В той же час, суди попередніх інстанцій обґрунтовано урахували, що конструкція вказаної правової норми передбачає наявність пасивної поведінки суб`єкта господарювання щодо ведення протягом 12 послідовних податкових місяців господарської діяльності. 
Проте, відповідно до матеріалів справи у вказаний період позивач був позбавлений можливості вплинути на податкові показники на своєму рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість та на формування своїх подальших податкових зобов`язань/податкового кредиту через накладення арешту. Зокрема, товариство не мало змоги здійснювати господарську діяльність шляхом реєстрації податкових накладних в ЄРПН, через позбавлення прав на розпорядження та користування лімітом ПДВ у зв`язку з накладенням арешту.
При цьому, позивач вживав процесуальні заходи з метою скасування ухвали слідчого судді Личаківського районного суду м. Львова від 02.05.2019 р. у справі № 463/3239/19, шляхом оскарження її в апеляційному порядку та звертаючись до Личаківського районного суду м. Львова з клопотаннями про скасування такого арешту. І лише 01.06.2020 Личаківський районний суд м. Львова, розглянувши чергове клопотання  ТзОВ "Авераж Захід"  про скасування арешту, ухвалою скасував арешт на суми ліміту ПДВ в системі електронного адміністрування, з підстав тривалого накладення арешту та відсутності повідомлень посадовим особам товариства про підозру у вчинені злочину. 
Таким чином, у спірних правовідносинах неможливість  ТзОВ "Авереж Захід"  формувати податкові зобов`язання та податковий кредит у вказаний період, була обумовлена накладенням арешту на суми ПДВ товариства в системі електронного адміністрування ПДВ судом, а не діями чи бездіяльністю позивача.  
Отже, судами попередніх інстанцій правильно застосовано положення п. 184.1 ст. 184 ПК України саме в контексті вирішення спірних правовідносин.
Суд також зауважує, що правовий висновок щодо вирішення спірного питання в частині застосування положень п. 184.1 ст. 184 ПК України сформований Верховним Судом у вказаній справі згідно її фактичних обставин та доводів, які слугували підставою для відкриття касаційного провадження у цій справі.
Також колегія суддів вважає такими, що не знайшли свого підтвердження, посилання скаржника на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, як то недослідження доказів. Колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій повно та всебічно дослідили зібрані у справі докази в контексті спірних правовідносин та надали їм належну правову оцінку.
Суд також зауважує, що посилання скаржника на наявність визначених статтею 353 КАС України підстав передбачають скасування судових рішень з направленням справи на новий розгляд. Водночас скаржник в поданій ним касаційній скарзі просить ухвалити у справі нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Верховний Суд зазначає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 341 КАС України).
Водночас, решта доводів заявника касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовує, натомість зводиться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених  статтею 341 КАС України.
У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча  пункт 1 статті 6 Конвенції  зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.
Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд, враховуючи норми  Податкового кодексу України, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.
З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДПС у Львівській області підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 08 червня 2021 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 грудня 2021 року залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач                                                                             І.В. Дашутін
Судді                                                                                                                                    О.О. Шишов
                                                                                                 М.М. Яковенко