ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

20 вересня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/17647/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Прокопчук Т.С. (доповідач),
                               суддів:  Шлай А.В., Кругового О.О.,     
за участю секретаря судового засідання Іотової А.О., 
розглянувши у  відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу      Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2021 року  (головуючий суддя: Лозицька І.О.) по адміністративній справі № 160/17647/21, розглянутої в порядку загального позовного провадження 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія Платінум» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -     
                
ВСТАНОВИВ:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія Платінум» (далі ТОВ «Компанія Платінум» ) 28.09.2021 року звернулося до суду з позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі ГУ ДПС у Дніпропетровській області), у якій просить визнати протиправним і скасувати 
-  податкове повідомлення-рішення про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі  8 846 063 грн. 
- податкове повідомлення-рішення № 0090750701 форми «Р» від 17.06.2021 року про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість  у розмірі  7 815 707 грн. ,  та нарахування штрафних/ фінансових санкцій в розмірі 1 953 926,75 грн. 
В обґрунтування позову зазначено, що позивач не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки висновки акту перевірки щодо не підтвердження реальності здійснення операцій з придбання послуг та товарів у контрагентів-постачальників ФОП ОСОБА_1 , ПП «Грант-Трейд», ТОВ «Компанія «Грівел», ТОВ «Вектор Бізнес-Баланс», ТОВ «Компанія «Все вчасно», ТОВ «Агрегатний Стан», ТОВ «Денора», ТОВ «Фуд-продакт»,ТОВ «Одеса-Імпорт», ТОВ «Несторн», ТОВ «Торговий дім «Рек», ТОВ «Проксітехноторг», ТОВ «ХіллКінгс», ТОВ «Шеріданс Груп», ТОВ «Андромо Опт», ТОВ «Будівельна компанія «Санвест», ТОВ «Обі Ван» є необґрунтованими, ним надавались всі первинні документи, що підтверджують здійснення господарських операцій, які обумовлені економічним змістом, направленим на досягнення розумної кінцевої мети у вигляді отримання доходу. 
          У відзиві на позов  відповідач зазначає, що оскаржені податкові повідомлення-рішення прийняті у відповідності до вимог чинного законодавства, сукупність доказів свідчить про відсутність факту реального вчинення ТОВ «Компанія Платінум» господарських операцій з вищезазначеними контрагентами, у зв`язку з чим у задоволенні позову просить відмовити. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.12.2021 року адміністративний позов ТОВ «Компанія Платінум» задоволено, визнані протиправними та скасовані прийняті  ГУ ДПС у Дніпропетровській області 17.06.2021 року податкові повідомлення-рішення форми «Р» № 0090750701, № 0090740701. На користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача стягнуті судові витрати в сумі 22 700 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Дніпропетровській області подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення скасувати з підстав порушення судом норм матеріального права, та відмовити в задоволенні позову.  
Відзив на апеляційну скаргу від позивача не надійшов.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права та правової оцінки обставин у справі колегія суддів вважає, що вимоги апеляційної скарги  підлягають частковому задоволенню з огляду на наступне.
Із матеріалів справи вбачається, що ТОВ «Компанія Платінум» перебуває на податковому обліку, є платником податку на додану вартість, основний вид економічної діяльності позивача: код КВЕД 43.21 Електромонтажні роботи, а також 27.40 Виробництво електричного освітлювального устаткування, 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи, 43.39 Інші роботи із завершення будівництва, 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту,46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 33.14 Ремонт і технічне обслуговування електричного устаткування тощо.
Податковим органом на підставі направлень від 03.03.2021 року №1118,  від 04.03.2021 року №1127,1136, від 05.03.2021 року №1169  у період з 15.03.2021 року  по 07.04.2021 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Компанія Платінум», про що складено акт від 09.04.2021 року  №1203/04-36-07-05/32241921.
Перевіркою виявлені наступні  порушення податкового законодавства, зокрема: 
-п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, внаслідок чого   занижено податок на прибуток на суму 8  846 063 грн., в т.ч. за 2019 рік на 6 655 672 грн., за 2020 рік на 2 190 391 грн.;
-п. 198.1, п. 198.3, ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено позитивне значення податку на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету, в загальному розмірі 7 815 707 грн. за період лютий-червень, серпень - грудень 2019 року, січень, серпень, жовтень 2020 року
          На підставі акту перевірки  відповідачем прийняті 17.06.2021 року  податкове повідомлення-рішення № 0090740701 форми «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі  8 846 063 грн. 
- податкове повідомлення-рішення податкове повідомлення-рішення № 0090750701 форми «Р» від 17.06.2021 року   про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість  у розмірі  7 815 707 грн. ,  та нарахування штрафних/ фінансових санкцій в розмірі 1 953 926,75 грн., які оскаржені позивачем в судовому порядку.
Вирішуючи спір між сторонами та  задовольняючі позов, суд першої інстанції виходив з того, що предметом спору у цій справі є реальність фінансово-господарських взаємовідносин позивача з контрагентами ФОП ОСОБА_1 ПП «Грант-Трейд», ТОВ «Компанія «Грівел», ТОВ «Вектор Бізнес-Баланс», ТОВ «Компанія «Все вчасно», ТОВ «Агрегатний Стан», ТОВ «Денора», ТОВ «Фуд-продакт»,ТОВ «Одеса-Імпорт», ТОВ «Несторн», ТОВ «Торговий дім «Рек», ТОВ «Проксітехноторг», ТОВ «ХіллКінгс», ТОВ «Шеріданс Груп», ТОВ «Андромо Опт», ТОВ «Будівельна компанія «Санвест», ТОВ «Обі Ван»,  на підставі яких позивачем сформовано податок на прибуток, податковий кредит та визначено відповідні суми бюджетного відшкодування при декларуванні за період лютий-червень, серпень -грудень 2019 року, січень, серпень, жовтень 2020 року, висновки щодо яких викладені контролюючим органом в акті перевірки від 09.04.2021 року  №1203/04-36-07-05/32241921, відповідач при винесенні спірних податкових повідомлень-рішень діяв не у спосіб, передбачений чинним податковим законодавством, що свідчить про наявність підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. 
Суд апеляційної інстанції частково погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції  з огляду на наступне. 
Відповідно до ч.2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори. 
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців 1,2 п. 44.1 ст. 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та / або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пп.134.1.1 п.134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Підпунктом «а» п. 185.1 ст. 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу / орендарю.
Відповідно до п.198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів / послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Згідно з абзацами 1,2 п.198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів / послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними в абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон № 996-ХIV.
Відповідно до ст. 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із ч.1 ст. 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ч.2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має право спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч.1 ст. 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.
Заперечуючи щодо можливості постачання ТОВ «Компанія Платінум» товарів  та виконання робіт контрагентами ФОП ОСОБА_1 , ПП «Грант-Трейд», ТОВ «Компанія «Грівел», ТОВ «Вектор Бізнес-Баланс», ТОВ «Компанія «Все вчасно», ТОВ «Агрегатний Стан», ТОВ «Денора», ТОВ «Фуд-продакт»,ТОВ «Одеса-Імпорт», ТОВ «Несторн», ТОВ «Торговий дім «Рек», ТОВ «Проксітехноторг», ТОВ «ХіллКінгс», ТОВ «Шеріданс Груп», ТОВ «Андромо Опт», ТОВ «Будівельна компанія «Санвест», ТОВ «Обі Ван»,  ГУ ДПС у Дніпропетровській області виходило з того, що надані позивачем первинні документи не підтверджують факт реальності вказаних господарських операцій.
При цьому контролюючий орган керувався інформаційними базами даних ДПС України щодо порушення контрагентами позивача вимог податкового законодавства щодо надання звітності, недостатньої кількості трудових ресурсів, виробничого обладнання, транспортних засобів, не підтвердження придбання товарів по ланцюгу постачання, а також матеріалами кримінальних проваджень, порушених щодо посадових осіб ПП «Грант-Трейд», ТОВ «Будівельна компанія «Санвест», ТОВ «Агрегатний Стан», ТОВ «Денора», ТОВ «Несторн», ТОВ «Проксітехноторг», ТОВ «Шеріданс Груп»,   ТОВ «ХіллКінгс».
Таким чином, висновок ГУ ДПС у Дніпропетровській області про порушення ТОВ «Компанія Платінум» податкового законодавства ґрунтується виключно на отриманій з інформаційних баз даних ДПС України інформації та матеріалів кримінальних проваджень щодо посадових осіб контрагентів позивача.
Висновок податкового органу щодо нереальності здійснення позивачем фінансово-господарських операцій з вищезазначеними контрагентами спростовується наступними матеріалами справи. 
Матеріалами справи підтверджено, що податковий кредит з ПДВ та витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування (податок на прибуток підприємств), ТОВ «Компанія Платінум» протягом перевіреного ГУ ДПС у Дніпропетровській області  періоду формувало, зокрема, за господарськими операціями придбання   в контрагентів - постачальників товарів  за укладеними договорами поставки та договорами підряду на виконання певних робіт, а саме: ФОП ОСОБА_1 договір поставки товарів № 1 від 24.07.2019 року(т.1 а.с.220-222), ПП «Грант-Трейд» договір поставки товарів № 05/02-19 від 05.02.2019 року(т.2 а.с.241-243) , ТОВ «Компанія «Грівел» договір поставки товарів   № 20/09-19 від 20.09.2019 року(т.3 а.с.10-12),ТОВ «Вектор Бізнес-Баланс» договір поставки товарів № 0308-20/П від 03.08.2020 року (т.3 а.с.62-64),ТОВ «Компанія «Все вчасно» договір поставки товарів № 1 від 03.01.2020 року(т.3 а.с.98-100),ТОВ «Агрегатний Стан» договір поставки товарів № 2312.2019 від 23.12.2019 року(т.3 а.с.117-119), договір на виконання робіт № 0110.2019 від 01.10.2019 року  з техобслуговування лінії для виготовлення профіл світильників СМ(т.3 а.с.114-116),ТОВ «Денора» договір поставки товарів  № 26/04-19 від 26.04.2019 року(т.3 а.с.131-133),  ТОВ «Фуд-продакт» договір поставки товарів  № 16/12-19 від 16.12.2019 року(т.3 а.с.155-157), ТОВ «Одеса-Імпорт» договір поставки товарів  № 19/07-19 від 19.07.2019 року(т.3 а.с.183-185),ТОВ «Несторн» договір поставки товарів  № 01/11 від 01.11.2019 року(т.3 а.с.204-206),ТОВ «Торговий дім «Рек» договір поставки товарів № 1 від 03.01.2020 року(т.3 а.с.217-219),ТОВ «Проксітехноторг» договір поставки товарів № 01/09-19 від 01.09.2019 року(т.3 а.с.233-235), ТОВ «ХіллКінгс» договір поставки товарів № 04/10-19 від 04.10.2019 року(т.4 а.с.12-14), договір підряду № 16/10-19П від 16.10.2019 року з виконання робіт з технічного обслуговування лінії для виготовлення профіля світильників СМ(т.4 а.с.21-22),ТОВ «Шеріданс Груп» договір поставки товарів № 18М від 18.03.2019 року (т.4 а.с.25-27),ТОВ «Андромо Опт» договір поставки товарів № 15/10-1 від 15.10.2020 року(т.4 а.с.36-38),ТОВ «Будівельна компанія «Санвест» договір підряду №09-01/20 від 09.01.2020 року проведення поточного ремонту виробничого приміщення за адресою: вул. Молодогвардійська, 6 (т.3 а.с.69-71), ТОВ «Обі Ван» договір підряду №05-08/19 від 05.08.2019 року монтажних робіт на об`єкті «Нове будівництво виробничо-логістичної будівлі» в с. Слобожанське(т.3 а.с.81-83), договір підряду №0309/19 від 03.09.2019 року виконання   електромонтажних робіт згідно технічних завдань замовника(т.3 а.с.89-91).
На підтвердження правомірності зазначених господарських операцій позивач надав до перевірки належним чином оформлені первинні документи :видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні, виконання підрядниками ремонтних та монтажних робіт підтверджено актами виконаних робіт, актами наданих послуг. 
Розрахунки за отриманий від зазначених контрагентів товар, виконані  ремонтні та монтажні роботи позивачем проведено в безготівковій формі на підставі рахунків на оплату, що підтверджується виписками по рахункам, копії яких наявні в матеріалах справи.
Згідно матеріалів справи результати цих господарських операцій   використані позивачем у власній господарській діяльності, оскільки укладені договори поставки товару різних найменувань, виконані роботи з вищезазначеними контрагентами  безпосередньо пов`язані з видами господарської діяльності позивача.
Суд першої інстанції вірно оцінив як неспроможні посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону, що відповідає правовій позиції Верховного Суду  від 30.07.2021 року у справі №160/2286/19, від 19.08.2021 року у справі №817/1567/18, від 20.07.2021 року у справі №440/360/20, від 30.07.2021 року у справі №826/11734/18. 
Матеріалами справи підтверджено, що на час здійснення спірних господарських операцій контрагенти позивача були зареєстровані  в установленому законом порядку, відповідали ознакам і поняттю юридичної особи та виступали правоздатними учасниками господарського обороту.
Згідно правових висновків  Верховного Суду   від 10.09.2021 року у справі №826/12392/18, від 10.09.2021 року у справі №460/2315/19, від 07.09.2021 року у справі №813/2013/16, від 21.01.2021 року у справі №820/11465/15, від 21.01.2021 року у справі №806/417/15, від 23.07.2020 року у справі №826/6806/17,  відсутність матеріальних та трудових ресурсів у контрагентів позивача не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників можливе за договорами цивільно-правового договору та у інших випадках.
Відповідно до правових висновків Верховного Суду від 20.03.2020 року у справі №520/399/19, товарно-транспортна накладна не є обов`язковим первинним документом, що складається під час здійснення господарської операції з поставки товару, а незначні помилки, допущені під час складання документів на підтвердження господарської діяльності не повинні позбавляти платника податку на формування фінансових показників з податкової звітності.
Здійснивши аналіз доказів у справі, суд першої інстанції вірно указав, що, ставлячи під сумнів товарність вказаних операцій з вищезазначеними контрагентами, контролюючий орган посилається лише на проведені податкові перевірки стосовно перелічених   контрагентів, наявності стосовно їх посадових осіб кримінальних проваджень, а також відсутності у них відповідних трудових ресурсів, в той час як при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні досліджуватись відносини безпосередньо між учасниками господарської операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
Колегія суддів враховує правові позиції Верховного Суду  від 27.03.2018 року у справі № 816/809/17, від 20.03.2019 року у справі № 813/1979/15, від 22.07.2020 року у справі № 620/3925/18, в яких зазначено, що наявність кримінальних проваджень відносно посадових осіб, в яких не винесено обвинувального вироку або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, які набрали законної сили, в силу приписів ч.6 ст. 78 КАС України не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.
Згідно правової позиції Великої Палати Верховного Суду по справі № 160/3364/19   від  07.07.2022 року, яка відступила від попередньої правової позиції  по зазначеній категорії справ щодо того , що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю та господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку, та зазначила, що вирок може слугувати підтвердженням нереальності операцій між платником податку та його контрагентом, тільки якщо він містить посилання саме на ці операції. Визнання вироком суду у кримінальному провадженні підприємства фіктивним не обов`язково означає, що всі його операції з усіма контрагентами були фіктивними за весь період його діяльності.
Вирок від 30.06.2021 року по справі  №201/1838/21 стосовно керівника ТОВ «ХіллКінгс» ОСОБА_2 , яким затверджена угода про визнання винуватості по ч.5 ст.27,ч.2 ст.205-1 КК України , не містить аналізу фінансово-господарських операцій, здійснених ТОВ «ХіллКінгс» з ТОВ «Компанія Платінум», а тому не може бути доказом фіктивності цих операцій з позивачем.
Крім того, позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни. У разі якщо контрагентами допущені порушення норм податкового чи норм іншого законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цих осіб.
В матеріалах справи  відсутні докази встановлення контролюючим органом обставин на підтвердження того, що укладаючи спірні договори, учасники договірних відносин діяли з метою, яка є завідомо суперечною інтересам держави та суспільства, відповідачем не доведено наявності протиправного умислу та мети при укладенні угод позивачем з вказаними контрагентами, що мали місце під час здійснення позивачем господарської діяльності.  
Разом з тим, згідно матеріалів справи між ТОВ «Компанія Платінум» (замовник) та ФОП ОСОБА_1  (виконавець) укладено договір про надання інформаційно-консульта ційних послуг від 24.07.2019 року в сфері дослідження кон`юнктури ринку (т.1 а.с.223-225). 
На підтвердження виконання умов договору позивачем надані акти  наданих послуг, платіжні доручення, виписки по рахунках (т.1 а.с.226-250,т.2 а.с.1-30,34,3843,59-62,74-95,102-107,122-134,141,151-159,170,234,239). Операції з придбання маркетингових послуг відображено позивачем у бухгалтерському обліку.  
Згідно чинного податкового законодавства  будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, платіжні доручення, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
За приписами пп.14.1.108 п. 14.1 ст.14 ПК України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
Для здійснення маркетингової діяльності підприємство повинно проводити комплексні дослідження ринку здійснювати аналіз ринку, сегментувати ринок, позиціонувати товар, розробляти маркетинг-мікс (маркетинговий комплекс) тощо.
Головною умовою для врахування у складі податкових витрат на проведення маркетингових послуг є їх документальне підтвердження та зв`язок таких витрат з господарською діяльністю платника податку.
Підтвердженням зв`язку витрат на маркетингові послуги з господарською діяльністю суб`єкта господарювання можуть бути наказ по підприємству на необхідність проведення таких маркетингових досліджень, час проведення, територію,  договір на проведення маркетингових досліджень, із зазначенням виду маркетингових досліджень, мету їх проведення тощо.
В підтвердження фактичного отримання маркетингових послуг можуть бути надані акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг, звіт про проведення маркетингових досліджень, у якому мають бути викладені результати таких досліджень і надані рекомендації замовнику.
З урахуванням приписів п. 2 ч. 9 Закону  №996-ХІV акт приймання-передачі послуг повинен мати всі обов`язкові реквізити первинних документів,  а саме: назву документа (форми), дату і місце складання, найменування підприємства, від імені якого складено документ, зміст і обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у господарській операції. В актах виконаних робіт мають бути конкретний перелік наданих послуг, місце і дата їх надання, а також зазначено, в чому виражено їх результат.
У звіті про проведення маркетингових досліджень повинна міститися інформація, зокрема, про аналіз конкуренції між найбільшими виробниками на оптовому та роздрібному ринках продажу і оцінку рівня конкуренції, основні тенденції розвитку ринку, динаміку зміни цін, асортимент продукції (товару), політику ціноутворення, аналіз імпорту й експорту продукції (товарів) та їх вплив на ринок, потенційних споживачів і кількісні показники (місткість ринку) планованого продажу, прогнозний план продажу, оцінку ризиків, фінансовий план, аналіз ефективності проекту, прогнозний рівень рентабельності, термін окупності проекту, висновки та рекомендації за результатами проведеного дослідження.
Таким чином, лише при дотриманні вищезазначених умов платники податку мають право віднести витрати на маркетингові послуги до складу податкового кредиту.
В той же час в актах виконаних робіт відсутній конкретний перелік наданих ФОП ОСОБА_1 послуг, місце і дата їх надання, а також не зазначено, в чому виражено їх результат, звіти про маркетингові дослідження   взагалі не складалися . 
У позивача відсутні документи, що дали б змогу чітко відстежити результат замовлених робіт (послуг). Будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності платника не представлено. 
Матеріали справи не містять доказів на підтвердження того, що виконавець вивчав, досліджував та аналізував споживчий попит на ринку, на якому здійснює свою діяльність позивач; у справі відсутні докази того, яким чином надавалися маркетингові послуги, який практичний результат їх використання позивачем. 
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що встановлені обставини підтверджують, що надані ФОП ОСОБА_1 маркетингові послуги не є послугами у розумінні пп.14.1.108 п. 14.1 ст.14 ПК України, а тому формально складені первинні документи не можуть слугувати належною підставою для формування ТОВ «Компанія Платінум» даних податкового обліку за договором про надання інформаційно-консультаційних послуг від 24.07.2019 року в сфері дослідження кон`юнктури ринку.
Викладене свідчить про правомірність податкового повідомлення-рішення № 0090740701 форми «Р» від 17.06.2021 року, яким ТОВ «Компанія Платінум» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1 280 792 грн. в частині  наданих позивачу ФОП ОСОБА_1 маркетингових послуг згідно розрахунку податкового органу по зазначеному податковому повідомленню-рішенню ( т.5 а.с.69).
Що стосується доводів податкового органу про нереальність господарських взаємовідносин позивача з контрагентами, а саме: ФОП ОСОБА_1 за договором поставки товарів № 1 від 24.07.2019 року, ПП «Грант-Трейд», ТОВ «Компанія «Грівел», ТОВ «Вектор Бізнес-Баланс», ТОВ «Компанія «Все вчасно», ТОВ «Агрегатний Стан», ТОВ «Денора», ТОВ «Фуд-продакт»,ТОВ «Одеса-Імпорт», ТОВ «Несторн», ТОВ «Торговий дім «Рек», ТОВ «Проксітехноторг», ТОВ «ХіллКінгс», ТОВ «Шеріданс Груп», ТОВ «Андромо Опт», ТОВ «Будівельна компанія «Санвест», ТОВ «Обі Ван», такі доводи  не відповідають фактичним обставинам та спростовуються наданими до матеріалів справи первинними бухгалтерськими документами, а тому податкове повідомлення-рішення № 0090740701 форми «Р» від 17.06.2021 року підлягає скасуванню на суму 7 565  271 грн. (8  846  063 -1  280  792 = 7 565  271).  
Суд першої інстанції, здійснивши аналіз доказів у справі, через недоведеність порушення позивачем норм податкового законодавства правомірно  скасував податкове повідомлення-рішення № 0090750701 форми «Р» від 17.06.2021 року про збільшення позивачу суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість  у розмірі  7 815 707 грн. ,  та нарахування штрафних/ фінансових санкцій в розмірі 1 953 926,75 грн. 
Оскільки судом першої інстанції судове рішення ухвалено з порушенням норм матеріального права, це є підставою для часткового задоволення апеляційної скарги та скасування судового рішення.
Керуючись ст. 315, 317, 321, 322, 325  КАС України, суд,-       
                                             
                                                            ПОСТАНОВИВ: 
        
Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області   -   задовольнити частково.
Рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2021 року  по адміністративній справі № 160/17647/21 - скасувати та прийняти постанову.
Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія Платінум»-  задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати винесене  Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області податкове повідомлення-рішення № 0090740701 форми «Р» від 17.06.2021 року, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Компанія Платінум» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 7 565  271 грн.
В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2021 року по адміністративній справі № 160/17647/21- залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття, та може бути оскаржено в касаційному порядку до Верховного Суду на протязі 30 діб.
Повний текст постанови   складений 26 вересня 2022 року.  

Головуючий - суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий