ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/2035/22                                          Прізвище судді (суддів) першої інстанції: 
                                                                                                                   Кульчицький С.О.

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М   У К Р А Ї Н И

15 грудня 2022 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді           Костюк Л.О.;                    
суддів:                                 Аліменка В.О., Безименної Н.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаської області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04 липня 2022 року (розглянута в порядку спрощеного позовного провадження (у письмовому провадженні), м. Черкаси, дата складання повного тексту рішення - відсутня) у справі за адміністративним позовом Селянського (фермерського) господарства «Юлія» до Головного управління ДПС у Черкаської області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И Л А:
У квітні 2022 року, Селянське (фермерське) господарство «Юлія» (далі - позивач) звернулось до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаської області   (далі - відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2), в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаської області від 13.01.2022 №3652743/32033461 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 02.12.2021 №280 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 02.12.2021 №280 датою її фактичного надходження, а саме 28.12.2021;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області від 13.01.2022 №3652741/32033461 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 03.12.2021 №281 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 03.12.2021 №281 датою її фактичного надходження, а саме 28.12.2021;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення г реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі р податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області від 13.01.2022 №3652740/32033461 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 07.12.2021 №289 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 07.12.2021 №289 датою її фактичного надходження, а саме 28.12.2021.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації від 13.01.2022 №3652743/32033461, №3652741/32033461 та №3652740/32033461 є протиправними, оскільки при його винесенні не взято до уваги надані позивачем документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 04 липня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаської області від 13.01.2022 №3652743/32033461 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 02.12.2021 №280.
Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну селянського (фермерського) господарства «Юлія» (вул. Миру, 63, с. Шабастівка, Уманський район, Черкаська область, 19132, РНОКПП 32033461) від 02.12.2021 №280 датою її фактичного надходження, а саме 28.12.2021.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області від 13.01.2022 №3652741/32033461 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 03.12.2021 №281.
Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну селянського (фермерського) господарства «Юлія» (вул. Миру, 63, с. Шабастівка, Уманський район, Черкаська область, 19132, РНОКПП 32033461) від 03.12.2021 №281 датою її фактичного надходження, а саме 28.12.2021.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення г реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі р податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області від 13.01.2022 №3652740/32033461 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 07.12.2021 №289
Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну селянського (фермерського) господарства «Юлія» (вул. Миру, 63, с. Шабастівка, Уманський район, Черкаська область, 19132, РНОКПП 32033461) від 07.12.2021 №289 датою її фактичного надходження, а саме 28.12.2021.
Стягнено за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області   (вул.Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002, код ЄДРПОУ 44131663) на користь селянського (фермерського) господарства «Юлія» (вул. Миру, 63, с. Шабастівка, Уманський район, Черкаська область, 19132, РНОКПП 32033461) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 3 721 (три тисячі сімсот двадцять одна) гривня 50 копійок.
Стягнено за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) на користь селянського (фермерського) господарства «Юлія» (вул. Миру, 63, с. Шабастівка, Уманський район, Черкаська область, 19132, РНОКПП 32033461) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 3 721 (три тисячі сімсот двадцять одна) гривня 50 копійок.
Не погоджуючись з вказаною постановою, відповідачем 1 одано апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати рішення з мотивів неповного з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, невідповідності висновків суду першої інстанції обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, як це передбачено ст. 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку, що апеляційні скарги не підлягає задоволенню та погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції, що Селянське (фермерське) господарство «ЮЛІЯ» є суб`єктом господарювання, основним видом діяльності якого є змішане сільське господарство та з 12.07.2002 зареєстрований платником на додану вартість, що підтверджується витягом з реєстру платників податку на додану вартість №1823204500025.
30.11.2021 між позивачем та товариством з обмеженою відповідальністю «Суффле Агро Україна» укладено договір купівлі-продажу №1000074354. Предметом даного договору є кукурудза 3 класу у кількості 149, 48 тон на загальну суму 1 210 787, 46 грн в т.ч. ПДВ 148 693, 20 грн.
Видатковими накладними від 02.12.2021 №5210043547, від 03.12.2021 №5210043626 та від 07.12.2021 №52100433652 підтверджується, що позивач на виконання умов договору від 30.11.2021 №1000074354 реалізував ТОВ «Суффле Агро Україна» зерно кукурудзи 3 класу у кількості 25,72 т на суму 208 331, 91 грн, у т.ч. ПДВ на суму 25 584, 62 грн, у кількості 25,22 т на суму 204 281, 91 грн, у т.ч. ПДВ на суму 25 087, 25 грн та у кількості 24, 48 т на суму 198 287, 91 грн, у т.ч. ПДВ на суму 24 351, 15 грн.
Відповідно до п.п. б пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України за правилом першої події (відвантаження товару) позивач сформував та надіслав для реєстрації у ЄРПН податкові накладні від 02.12.2021№280, від 03.12.2021 №281, від 07.12.2021 №289.
Згідно квитанцій від 28.12.2021 №9396741767, №9397914317, 9397949563 реєстрація податкових накладних від 02.12.2021№280, від 03.12.2021 №281, від 07.12.2021 №289 зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України у зв`язку з тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання акого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішень реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В подальшому позивач надіслав до Головного управління ДПС у Черкаській області повідомлення від 05.01.2022 №4, від 06.01.2022 №7 та №8 щодо підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинена. До повідомлення надав письмові пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійсненої господарської операції.
Рішеннями комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області від 13.01.2022 №3652743/32033461, №3652741/32033461 та №3652740/32033461 позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних від 02.12.2021№280, від 03.12.2021 №281, від 07.12.2021 №289. Додатково зазначено, що згідно наданого звіту 37 СГ - кукурудзи зібрано 71 896 ц. з 418 га та 51 600 ц з 300 га , таким чином урожайність кукурудзи становить 172 ц/га. Дана урожайність є значно вищою за середньо статистичну по Черкаській та Вінницькій області. Серед наданих документів відсутні сертифікати якості на посівний матерія, даний факт унеможливлює дослідження питання, щодо гарантованої виробником урожайності з даного посівного матеріалу. Відповідно не можливо встановити походження реалізованого товару.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями комісії регіонального рівня, позивач 19.01.2022 та 20.01.2022 подав скарги до ДПС України.
За результатами розгляду скарг прийняті рішення від 26.01.2022 №4357/32033461/2, №4358/32033461/2, №4356/32033461/2, якими скарги залишено без задоволення, а рішення комісії і регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Вважаючи протиправними рішення щодо відмови в реєстрації його податкових накладних, позивач з звернувся до суду з позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам та матеріалам справи, а також наданим додатковим поясненням та запереченням сторін, колегія суддів зазначає наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У відповідності до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Так, механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначено у Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок №1246).
Відповідно до п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
У силу вимог п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п. 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 ст. 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з пунктом 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Пунктом 14 Порядку №1246 визначено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
У відповідності до п. 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних стала відповідність пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Так, Постановою Кабінету міністрів України № 1165 від 11 грудня 2019 року затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165), яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 25 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком (пункт 26 Порядку № 1165).
Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні) (пункт 44 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 46 Порядку № 1165 у протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
У додатку 4 до Порядку №1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку
Отже, між сторонами виник спір щодо правомірності рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Право на оскарження в судовому порядку Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника випливає з норм пункту 6 Порядку №1165, за якими у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Право на звернення до суду також передбачено в затвердженій формі Рішення (додаток 4 до Порядку № 1165), а саме «Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку».
Порядок № 1165, який є чинним та діяв під час прийняття спірних рішень, прямо передбачає можливість оскарження рішень про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості.
Зі змісту квитанції з Єдиного реєстру податкових накладних від 28.12.2021 №9396741767, №9397914317, 9397949563 вбачається, що податкові накладні від 02.12.2021 №280, від 03.12.2021 №281 та від 07.12.2021 №289 прийняті, але її реєстрація зупинена з посиланням на те, що позивач відповідає п. 1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій. Податковим органом запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, зі змісту вказаних квитанцій неможливо встановити з яких саме підстав зупинено реєстрацію податкових накладних від 02.12.2021 №280, від 03.12.2021 №281 та від 07.12.2021 №289, що вказує на невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії та призводить до його протиправності.
Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постановах від 07.05.2020 у справі №300/183/19, від 04.02.2021 у справі №818/1159/17.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем на адресу Головного управління ДПС у Черкаській області направлено повідомлення від 05.01.2022 №4, від 06.01.2022 №7 та №8 про надання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено до яких надано первинні документи, що, на думку позивача, підтверджують реальність здійснення господарських операцій.
Рішеннями комісії Головного управління ДПС у Черкаській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 13.01.2022 №3652743/32033461, №3652741/32033461 та №3652740/32033461 позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних від 02.12.2021 №280 на суму 208 331, 91 грн, у тому числі ПДВ 25 584, 62 грн, від 03.12.2021 №281 204 281, 91 грн, у тому числі ПДВ на суму 25 087, 25 та від 07.12.2021 №289 на суму 198 287, 91 грн, у тому числі ПДВ на суму 24 351, 15 грн.
Підставою для прийняття вказаних рішень стало те, що згідно наданого звіту 37 СГ - кукурудзи зібрано 71 896 ц з 418 га та 51 600 ц з 300 га, таким чином урожайність кукурудзи становить 172 ц/га, що є значно вищою за середньо статистичну по Черкаській та Вінницькій області та те, що серед наданих документів відсутні сертифікати якості на посівний матеріал, що унеможливлює встановлення походження реалізованого товару.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок №520.
Відповідно до п. 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Комісія контролюючого органу згідно з п. 44 Порядку №1165 перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Отже, відповідні Комісії не обмежені переліком документів, що надаються платниками у разі зупинення реєстрації ПН.
Згідно з п.п. 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/ розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Виконання вказаної норми платником не полягає у формальному підході, а є орієнтиром для спростування платником виявлених автоматизованою системою моніторингу ознак ризиковості.
Згідно з пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Отже, письмові пояснення та копії документів, зазначених у  пункті 5  цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги»  та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Згідно з вимогами п.п.9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Відповідно до п.п. 10, 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до  пункту 5  цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між        суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного суду від 16.09.2022 року у справі 380/7736/21.
Відповідно до абз. 2 ч. 2 ст. 77 КАС України суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Отже, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Колегія суддів зазначає, що рішення контролюючого органу про зупинення поданих на реєстрацію податкових накладних є актом індивідуальної дії по відношенню до позивача, адже видані суб`єктом владних повноважень, прийняті із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, які не містять загальнообов`язкових правил поведінки та стосуються прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) воно адресоване.
Головною рисою таких актів є чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, шо виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб: виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
У свою чергу, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Колегія суддів зазначає, що станом на момент зупинення податкових накладних від 02.12.2021 №280, від 03.12.2021 №281 та від 07.12.2021 №289 відповідач не надав чіткого переліку документів, які, на його думку, могли б підтвердити реальність господарських операцій, чим позбавив позивача права на їх надання.
При цьому, контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів, або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав.
Беручи до уваги викладене, колегія суддів зазначає, що спірні рішення містять лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, за умови не наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності зазначеної у них інформації, свідчить про протиправність таких рішень
При юридичній оцінці рішення про відмову в реєстрації податкової накладної суд також ураховує, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної не було зазначено переліку документів, необхідних для їх реєстрації. З врахуванням цієї обставини невідповідність вимог контролюючого органу в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимог.
Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначено Порядком №520, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Колегія суддів звертає увагу, що загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
З огляду на неконкретність вимог контролюючого органу щодо надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають критерію обґрунтованості.
Аналогічна правова позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 05.01.2021 у справі №640/11321/20, від 05.01.2021 у справі №640/10988/20, від 16.04 2019 у справі №826/10649/17 (касаційне провадження №К/9901/4895/19), від 28.10.2019 у справі №640/983/19 (касаційне провадження №К/9901/23858/19).
Щодо реальності господарської операції, колегія суддів зазначає наступне.
Так, поставка сільськогосподарської продукції (кукурудзи 3 класу) позивачем на користь ТОВ «Суффле Агро Україна» здійснювалась на підставі договору від 30.11.2021 №1000074354.
Виконання вказаного договору підтверджується видатковими накладними від 02.12.2021 №5210043547, від 03.12.2021р. №5210043626 та від 07.12.2021 №5210043652.
Рух продукції (кукурудзи 3 класу) від позивача до зернового терміналу ТОВ «М.В. Карго» в квоту ТОВ «Суффле Агро Україна» підтверджується копіями ТТН від 29.11.2021 №А115, від 03.12.2021 №А119 та від 07.12.2021 №А139.
Наявність зібраного урожаю та якісних характеристик насіннєвого матеріалу підтверджується сертифікатами, що засвідчують посівні якості насіння від 16.02.2021 №115199, від 18.01.2021 №3207/25, від 08.02.2021 №3334/2, від 04.06.2021 №2417/1, від 06.11.2020 №2855/1, звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай за 2021 рік №4-сг, звітом про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду за 2021 рік №29-сг та звітом про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.12.2021 №37-сг (місячний).
Враховуючи те, що матеріалах справи містяться сертифікати якості на посівний матеріал, суд дійшов висновку про підтвердження позивачем походження посівного матеріалу.
Посилання відповідача на невідповідність врожайності сільськогосподарським угіддям позивача суд оцінює критично, з огляду на таке.
Відповідно до звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду за 2021 рік №29-сг та звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.12.2021 №37-сг (місячний) позивач зібрав врожай кукурудзи у розмірі 71 896 ц з посівної площі 418 га та 51 600 ц з посівної площі 300 га.
У 2021 році позивач посіяв насіння кукурудзи: ЕС Мілорд, Гармоніум, врожаю 2018, 2019, ЕС Метод, МТ Матадо, що підтверджується договорами купівлі насіння кукурудзи від 29.01.2021 № 29.01.21-80, від 13.01.2021 № 13.01.21-80, від 28.01.2021 №КМП-248000212, видатковими накладними та специфікаціями на придбання насіння кукурудзи від 25.02.2021 № АГ-25/02200, від 22.03.2021 №АГ-22/03249, від 24.02.2021 №4, від 04.03.2021 №АГ-04/03288, від 04.03.2021 № АГ-04/03292, від 17.02.2021 №3, від 01.04.2021 №АГ-01/04269, від 13.01.2021 №1, від 28.01.2021 №5НК, від 23.04.2021 №5190056776, від 30.04.2021 №2500708369, від 07.04.2021 №00001, сертифікатами, що засвідчують посівні якості насіння від 16.02.2021 №115199, від 18.01.2021 №3207/25, від 08.02.2021 №3334/2, від 04.06.2021 №2417/1 та від 06.11.2020 №2855/1.
На підтвердження використання засобів, що мінімізують ризики втрати врожаю, внесення добрив та засобів захисту позивач надав договора на купівлю засобів захисту рослин і мінеральних добрив від 01.04.2021 №268-010421/ззр CM, від 29.11.2021 №1300030995, від 19.01.2021 № 21 НХ 012 ЧКГА, від 09.12.2020 №Ж1905, видатковими накладними та специфікацією на придбання мінеральних добрив від 27.01.2021 № 5190052260, від 20.01.2021 №2500684487, від 26.01.2021 №Ж5, видатковими накладними та специфікаціями на придбання засобів захисту від 20.05.2021 №5190059007, від 01.06.2021 №5190059934, від 22.03.2021 №2500699826, від 14.04.2021 №832, від 01.04.2021 №1, від 10.06.2021 №АІ000018011, від 11.06.2021 № АІ000018207, від 09.06.2021 № 10 ПК, актами використання засобів захисту від 04.05.2021 №000065, від 06.05.2021 № 000071, від 10.05.2021 №000076, від 03.06.2021 №000088, від 04.06.2021 №000089, від 15.06.2021 №000207, актами про використання мінеральних добрив від 31.03.2021 № 50, від 31.03.2021 № 51, від 23.03.2021 № 53, від 30.04.2021 № 57.
На переконання колегії суддів, висновки відповідача про можливу середню врожайність зернових культур, не можуть прийматися до уваги при розгляді даної справи, оскільки такі ґрунтуються виключно на припущеннях, а не на фактичних даних врожайності зернових культур, які є в конкретного сільськогосподарського підприємства. Відповідач не довів, що здійснив аналіз врожайності позивача з врожайністю інших підприємств з урахуванням всіх факторів, які сприяють вирощуванню високого врожаю сільськогосподарських культур.
Разом з тим, зі змісту листа Головного управління статистики у Черкаській області від 19.05.2022 №06-09/749-22 вбачається, що високу (більшу за середню по області) врожайність кукурудзи врожаю 2021 року у Черкаській області мало більше 370 підприємств. При цьому, у 378 підприємств була врожайність більше середньоїобластної, у 56 підприємств була врожайність більше 140 ц/га, у 13 підприємств була врожайність більше 160 ц/га.
За вказаних обставин, колегія суддів приходить довиснрвку про необґрунтованість посилання відповідача на те, що відомості про врожайність кукурудзи позивачем завищені.
Щодо відсутності у позивача розрахункових документів/банківських виписок, колегія суддів зазначає наступне.
Так, порядок здійснення розрахунків між позивачем та ТОВ «Суффле Агро Україна» врегульовано фінансовою аграрною розпискою від 29.01.2021 №185, яка підтверджувала погашення зобов`язання позивачем як боржником за такою розпискою товарного еквіваленту до суми зобов`язання на користь ТОВ «Суффле Агро України».
Згідно пункту 1 фінансової аграрної розписки від 29.01.2021 №185 розписка встановлює безумовне грошове зобов`язання позивача сплатити ТОВ «Суффле Агро Україна» грошову суму в розмірі 20 624 400, 00 грн, що є еквівалентом в товарному розрахунку за наступною формулою: У =N(S*V)*P, де N загальна кількість врожаю кукурудзи 3го клатсу 4 044 тонн, S - площа посіву 505, 7878 га, V - очікувана врожайність 8 тонн/га, Р - розрахункова ціна за 1 тонну зерна 5100, 00 грн.
Відповідно до пункту 5, 11 фінансової аграрної розписки від 29.01.2021 №185 в забезпечення виконання за цією розпискою боржник (ФГ «ЮЛІЯ») передає в заставу майбутній врожай зерна. У разі недостатності зібраного врожаю до повного погашення за рахунок зерна зобов`язань боржника за даною аграрною розпискою предметом застави за даною аграрною розпискою стає майбутній чи наявний врожай будь-якої іншої сільськогосподарської продукції, що вирощена, вирощується або буде вирощуватися боржником.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходит до висновку, що вказані господарські операції мають реальний характер.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстаеції, що рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 13.01.2022 №3652743/32033461, №3652741/32033461 та №3652740/32033461 про відмову у реєстрації податкових накладних від 02.12.2021 №280, від 03.12.2021 №281 та від 07.12.2021 №289 є протиправними.
Відповідно до п. 20 Порядку №12346 у разі надходження до податкового органу рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, обов`язок щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних покладено на Державну податкову службу України.
Колегія суддів вважає, що для відновлення порушених прав позивача необхідно зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 02.12.2021 №280, від 03.12.2021 №281 та від 07.12.2021 №289 днем їх фактичного подання на реєстрацію.
Щодо посилання відповідачів на те, що повноваження з реєстрації податкових накладних є дискреційними повноваженнями Державної податкової служби України, оскільки такій реєстрації передує проведення перевірки всіх наданих документів, колегія суддів оцінює критично, оскільки надані до суду первинні документи були подані позивачем разом з податковими накладними від 02.12.2021 №280, від 03.12.2021 №281 та від 07.12.2021 №289. Відтак, відповідачі вже надали оцінку поданим первинним документам і за результатами їх розгляду прийняли відповідне рішення.
Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, колегія суддів приходить до висновку, що суд першо інстанції дійшов до правильного висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є обґрунтованими, а вимоги такими, що підлягають до задоволення в повному обсязі.
Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень  та  у спосіб, що визначені  Конституцією  та  законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод  та  інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Зі змісту частин 1-4 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.                    
Згідно з п.1 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.                    
З урахуванням вище викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається, апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 241, 242, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаської області - залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04 липня 2022 року - без змін.  
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не підлягає касаційному оскарженню.  

Головуючий суддя:                                                                      Л.О. Костюк          
          
Судді:                                                                                          В.О. Аліменко

          Н.В. Безименна