ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2022 року	Львів	Справа № 803/1443/16 пров. № А/857/21109/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
судді-доповідача -	Шевчук С.М.	
суддів -	Носа С.П.	
   за участю секретаря судового засідання  	       Шинкар Т.І. Кушик Ю.Т. 	
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 року  у справі № 803/1443/16 за адміністративним позовом Фермерського господарства "Ай-Ев" до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області  (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Волинській області)  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

місце ухвалення судового рішення  	м. Луцьк	
Розгляд справи здійснено за правилами	спрощеного позовного провадження	
суддя у І інстанції	Плахтій Н.Б.	
дата складання повного тексту рішення	не зазначена	

ВСТАНОВИВ:
        І. ОПИСОВА ЧАСТИНА
Фермерське господарство «Ай-Ев» звернулося з адміністративним позовом до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.08.2016 №0011071202 та від 02.08.2016 №0011061202.
Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 10.11.2016 у даній справі, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2017, позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 02.08.2016 №001106120 та №0011071202 (т.1,а.с.76-78).
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 26.11.2020 постанову Волинського окружного адміністративного суду від 10.11.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2017 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду (т.1, а.с.159-166).
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 21.12.2020 прийнято дану справу до провадження та вирішено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін (у письмовому провадженні) за наявними у справі матеріалами (т.1, а.с.175).
Ухвалою суду від 30.03.2021 здійснено заміну відповідача Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області на її правонаступника Головне управління ДПС у Волинській області.
За результатом нового розгляду рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 року позов Фермерське господарство "Ай-Ев" задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 02 серпня 2016 року за №001106120 та №0011071202.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь Фермерського господарства «Ай-Ев» судовий збір у розмірі 10914,79 грн (десять тисяч дев`ятсот чотирнадцять грн 79 коп.).
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. 
На підтвердження доводів апеляційної скарги  вказує, що  судом не було надано належної оцінки встановленого в перевірці факту здійснення діяльності без мети одержання прибутку. Також поза увагою судів залишені його доводи про відсутність на підприємстві ВРХ в тій кількості, що поставлялась на експорт та реалізації ВРХ нижче ціни придбання та відсутності  ВРХ у залишку позивача на момент проведення такої перевірки.    
Позивач подав відзив  на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні. 
Про дату, час та місце розгляду справи учасники справи повідомлені за допомогою електронних засобів зв`язку, шляхом надіслання повістки та ухвал на електронну адресу учасників, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази.
Учасники справи в судове засідання сторони не прибули, про причини неприбуття не повідомили. При цьому, учасникам справи забезпечено можливість участі у розгляді справи в режимі відеоконференції та роз`яснено про те, що ризики технічної неможливості участі у засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду, переривання зв`язку тощо несе учасник справи, який подав відповідну заяву. 
Клопотань про відкладення  слухання справи не направляли. В силу вимог ч.4  ст.229 КАС України  якщо відповідно до положень цього  Кодексу  розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється. 

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх та допустимих доказів в підтвердження обґрунтованості та правомірності податкових повідомлень-рішень від 02.08.2016 №001106120 та №0011071202.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ФГ «Ай-Ев» зареєстроване як суб`єкт господарювання, який володіє, користується, розпоряджається тваринами у Єдиному державному реєстрі тварин станом на 01.01.2016, 01.01.2017 за номером 74112519 у селі Рудка Чернігівського району Чернігівської області, за номером 07142979 у селі Вишнів Ківерцівського району Волинської області, за номером 61127801 у місті Кременець Тернопільської області, про що свідчать Витяги з Реєстру наявності ідентифікованих і зареєстрованих тварин в Реєстрі тварин (т.1, а.с.196-213).
За даними вказаних  витягів з Реєстру вбачається, що станом на 01.01.2016 у ФГ «Ай-Ев» наявність голів ВРХ у с.Вишнів Ківерцівського району становила 57, в с.Рудка Чернігівського району - 481.
Крім того, матеріалами справи підтверджується, що ФГ «Ай-Ев» в 2015 році проводило закупівлю великої рогатої худоби у наступних сільськогосподарських товариствах, а саме:
- в травні 2015 року у Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Ратнівський аграрій» на суму 615000 грн, що підтверджують первинні документи: податкова накладна №112 від 08.05.2015, платіжне доручення №14 від 08.05.2015,  акт прийому-передачі від 10.05.2015, видаткова накладна №9 від 10.05.2015 (т.1, а.с.235-238);
- в травні 2015 року у Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрікор Холдинг» на суму 356700 грн, що підтверджують первинні документи: податкова накладна №12 від 08.05.2015, платіжне доручення №11 від 08.05.2015, видаткова накладна №125 від 13.05.2015 (т.1, а.с.239-241);
- в червні 2015 року у Товариства з обмеженою відповідальністю «В.Прометей» на суму 770800 грн, що підтверджують первинні документи: податкові накладні №1 від 03.06.2015,  №2 від 04.06.2015, №3 від 08.06.2015, платіжні доручення №27 від 03.06.2015, №34 від 04.06.2015, №34 від 09.06.2015, видаткова накладна №8 від 08.06.2015 (т.1, а.с.242-246);
- в червні 2015 у Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Ратнівський аграрій» на суму 959846 грн, що підтверджують первинні документи: податкові накладні №118 від 02.06.2015, №119, №120 від 03.06.2015, №131, №132 від 04.06.2015, №133 від 05.06.2015, платіжні доручення №24 від 03.06.2015, №31 від 04.06.2015,      квитанції до прибутково -касових ордерів №75, №76 від 03.06.2015, №77 від 04.06.2015,      №80 від 05.06.2015, видаткова накладна №12 від 05.06.2015 (т.1, а.с.247-253, т.2, а.с.1-3);
- в листопаді у Фермерського господарства «Білак» на суму 780000 грн, що підтверджують первинні документи: податкові накладні №2 від 09.11.2015, №3 від 10.11.2015, №4 від 16.11.2015, платіжні доручення №99 від 10.11.2015, №109, №111 від 16.11.2015, видаткова накладна №9 від 18.11.2015 (т.2, а.с.4-10).
Також протягом квітня - серпня 2015 року ФГ «Ай-Ев» закуповувало у населення поголів`я великої рогатої худоби, що підтверджується відомостями бухгалтерського обліку та прийомними квитанціями (т.2, а.с.12-63).
Інформацію про закупівлю позивачем ВРХ наводить також відповідач у додатку 1 до акту перевірки.
У період з 30.06.2016 по 08.07.2016 Луцькою ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування ФГ «Ай-Ев» бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за квітень 2016 року, за результатами якої складено акт від 14.07.2016 №3304/12-02/39685433 (т.1, а.с.6-15).
На підставі зазначеного акту перевірки Луцька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області прийняла податкові повідомлення-рішення від 02.08.2016 року № 0011071202, яким ФГ «Ай-Ев» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 475531,75 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 118882,75 грн., та № 0011061202, яким ФГ «Ай-Ев» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 133238,75 грн., в тому числі 106591,00 грн. за основним платежем і 26647,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Встановлені в акті перевірки порушення мотивовані тим, що  товариство застосувало нульову ставку ПДВ по операціях з продажу товару, який експортовано платником податку за межі митної території України згідно із підпунктом 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України, а саме: експорт ВРХ - (Азербайджан) та придбання ВРХ в обсягах, що перевищують обсяги реалізації. Крім того, згідно проведеного аналізу ціноутворення (придбання, реалізація) у звітних періодах товариством експортовано ВРХ за цінами, нижчими ціни придбання на 698 096 грн., в тому числі ПДВ 139 619 грн. 20 коп. При цьому, ФГ «Ай-Ев» за період з 1 липня 2015 року по 30 листопада 2015 року самостійно відображено «умовний продаж» на суму ПДВ 49 091 грн. 39 коп. Також, в ході перевірки не підтверджено наявність залишку поголів`я ВРХ кількості 304 голови, вагою 104 065 кг на загальну суму 2 949 565 грн. 20 коп., в тому числі ПДВ 491 594 грн.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з ч. 1 ст. 42 Господарського кодексу України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Частиною 1 статті 44 Господарського кодексу України передбачено, що підприємництво здійснюється на основі самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону, а також комерційного розрахунку та власного комерційного ризику.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим Кодексом України.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту 22.1 статті 22 Податкового кодексу України (далі - ПК України в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.
Базовою (основною) ставкою податку визначається ставка, що визначена такою для окремого податку відповідним розділом цього Кодексу. У випадках, передбачених цим Кодексом, під час обчислення одного і того самого податку можуть використовуватися декілька базових (основних) ставок (стаття 26 ПК України).
Ставки податку на додану вартість залежно від бази оподаткування встановлено в розмірах 20, 0 та 7 відсотків (пункт 193.1 статті 193 ПК України).
Із змісту оскаржуваних податкових повідомлень – рішень слідує, що підставою для їх винесення слугували встановлені контролюючим органом  порушення позивачем  ч. 1 ст. 185, ч. 1 ст. 187, ст. 188, ч. 6 ст. 201, абз.б) п. 200.4 ст. 200 ПК України (в редакції яка діяла на дату подання позивачем податкової звітності за квітень 2016 року).
Дослідивши зміст ПК України (в редакції яка діяла на дату подання позивачем податкової звітності за квітень 2016року), колегією суддів встановлено, що Податковий кодекс України не містив такої норми, як ч. 6 ст. 201. Стаття 201 ПК України поділена на відповідні на підпункти та пункти. При цьому, у редакції на дату подання позивачем податкової звітності за квітень 2016року відсутній пункт 201.6, позаяк його виключено на підставі Закону  № 71-VIII від 28.12.2014. Акт перевірки  позивача на підставі якого винесені оскаржувані  податкові повідомлення – рішення також  не містить відомостей щодо змісту та редакції вказаної  ч. 6 ст. 201 ПК України на порушення якої вказує позивач.
Відповідно до частини 1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186  цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Згідно із частиною 1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається, виходячи з їх договірної вартості, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).
Згідно з пунктом 185.1 статті 185 цього Кодексу об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з вивезення товарів за межі митної території України.
Абзацом «а» підпункту 195.1.1 пункту 195.1  статті 195 ПК України встановлено, що за нульовою ставкою оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту.
Відтак, вивезення товарів у митному режимі експорту є окремим об`єктом оподаткування.
Згідно з пунктом 194.1 статті 194 ПК України операції, зазначені у статті 185 цього Кодексу, крім операцій, що не є об`єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною в підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 ПК України, яка є основною.
За змістом підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України за нульовою ставкою оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України: а) у митному режимі експорту.
Абзацом б) п. 200.4 ст. 200 ПК України  встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Наданими суду поясненнями сторін, не заперечуються висновки  акту перевірки відносно того, що  протягом 2015 року ФГ «Ай-Ев» здійснювало закупівлю ВРХ, яку експортувало за межі митної території України, а саме в республіку Азербайджан.
За висновками акту перевірки, які підтверджені податковою декларацією за квітень 2016 року (поданою позивачем 19.05.2016року) з додатками,  позивачем відображено у рядку 20.2.1  суму бюджетного відшкодування ПДВ  на рахунок платника у банку (з урахуванням сум залишку від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та податкового кредиту за червень та листопад 2015 року та квітень 2016 року) у розмірі 4755131 грн.
Причиною виникнення від`ємного значення (із зазначенням частки загальної суми податкового кредиту звітного податкового періоду у якому виникло від`ємне значення) є застосування нульової ставки ПДВ по операціях з продажу товару, який сформовано позивачем внаслідок експорту ВРХ за межі митної території України, згідно з пунктом 195.1.1 п. 195.1 ст. 195 ПК України, а саме до ФОП ОСОБА_1 (Айзербайжан).
За даними висновків акту перевірки обсяги придбання позивачем ВРХ у названому періоді  перевищують обсяги реалізації.  
Окрім того,  згідно висновків акту перевірки позивач здійснює свою діяльність без мети одержання  прибутку, позаяк придбана ВРХ реалізована позивачем нижче ціни її придбання. Заниження ціни реалізації становить 698096 грн, в тому числі ПДВ 139619 грн 20 коп.
Також за даними висновків акту перевірки на час проведення перевірки не підтверджено залишку поголів`я ВРХ у кількості 304 голови на суму 2949565,20 грн, в тому рахунку ПДВ 491594 грн. 
Досліджуючи перелічені  висновки контролюючого органу, судом апеляційної інстанції встановлено, 17.11.2015 року набрав чинності наказ Міністерства Фінансів України № 727 від 20.08.2015 року, зареєстрований в  Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 р.  за № 1300/27745 «Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків» (далі по тексту іменовано – Порядок №.727).
Відповідно до пунктів 1, 4, 5 розділу І Порядку №727 результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а в разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.
Обов`язково наводиться в акті документальної перевірки інформація щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених  Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформація щодо пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків.
Відповідно до підпункту 16  пункту 3 розділу ІІІ Порядку №727 вступна частина акта (довідки) документальної перевірки має містити інформацію про проведені платником податків під час здійснення перевірки інвентаризації його основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, у тому числі зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки, а також інформацію щодо інвентаризації документів, розрахунків (у разі її проведення)
Підпунктом  2 пункту 4 розділу ІІІ Порядку №727 встановлено, що  описова частина акта (довідки) документальної перевірки  повинна містити: у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:
викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;
викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з первинними документами, бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;
зазначити інформацію щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документи та інформацію, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформацію щодо наявності пом`якшуючих обставин або обставин, що обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності платника податків;
зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та/або бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;
у разі відсутності первинних документів, документів податкового та/або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;
у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;
у разі відмови платника податків, посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків, посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки;
у разі надання платником податків, посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.
Натомість, дослідивши акт перевірки на підставі якого винесені оскаржувані податкові повідомлення – рішення, колегія суддів дійшла висновку, що вказаний акт перевірки не відповідає приведеним положенням законодавства, позаяк не містить жодних посилань на докази  на підставі яких контролюючий орган встановив обставини щодо виявлених порушень, а зокрема з приводу того, що:
- обсяги придбання позивачем ВРХ у названому періоді  перевищують обсяги  її реалізації; 
- реалізована позивачем  ВРХ є нижчою ціни її придбання. Заниження ціни реалізації становить 698096 грн, в тому числі ПДВ 139619 грн 20 коп.;
Відображаючи такі висновки акту перевірки, відповідач не спромігся навести жодного доказу та порівняльного аналізу, що підтверджують наявність фактів такого  порушення. Викладені висновки акту перевірки є узагальненими без будь-якого посилання на первинні документи,  регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, що підтверджує наявність зазначених фактів.
Відносно ж висновку, контролюючого органу про те, що за даними перевірки не підтверджено залишку поголів`я ВРХ у кількості 304 голови на суму 2949565,20 грн, в тому рахунку ПДВ 491594 грн, то як слідує із змісту акту перевірки  відповідач на підтвердження своїх тверджень  не привів  жодних первинних документів, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, з яких вбачалось яка кількість поголів`я ВРХ, та якою кількістю, вагою та ціною була придбана позивачем, яка була реалізована та яка повинна перебувати на час проведення перевірки  на обліку у позивача та яка фактично перебувала чи не перебувала. 
Податковим кодексом України (далі – ПКУ) зазначено, що контролюючі органи (податкові органи)  мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються,  проведення інвентаризації  основних засобів, ТМЦ, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки. Такі вимоги визначено  пп. 20.1.9 ст.20 ПК України.
Якщо платник податків  (його посадові особи або особи, які здійснюють готівкові розрахунки та/або провадять діяльність, що підлягає ліцензуванню)  відмовляється від проведення інвентаризації  основних засобів, ТМЦ, коштів (зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки), то   може бути застосовано адміністративний арешт майна  платника податків (пп. 94.2.8 ПКУ).
Вимога про проведення інвентаризації надсилається (вручається) платнику податків у порядку  ст. 42 ПКУ.
Натомість, як слідує з матеріалів справи контролюючий орган  не вимагав проведення інвентаризації ВРХ під час проведення обумовленої перевірки. 
Відтак, факт нестачі ВРХ в обумовленій кількості, вазі та ціною  під час проведення перевірки та складання  вище обумовленого акту не було підтверджено жодними належними доказами. Відображаючи обставини щодо нестачі ВРХ, відповідач не провів порівняльного аналізу за наявними первинними документами щодо обсягів її придбання та реалізації, а також не з`ясував обсягів ВРХ, яка за даними первинних документів  повинна була перебувати у залишку на дату проведення перевірки. Висновки акту перевірки є лише узагальненими відомостями без будь-якого посилання на первинні документи, що підтверджують заявлений відповідачем обсяг нестачі.
Відповідно до частини 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Натомість, відповідач закріпленого у ч. 2 ст.77 КАС України обов`язку не виконав не довів  належними до допустимими доказами в тому рахунку наданими суду, як першої так і апеляційної інстанції обставин з приводу того, що:
- обсяги придбання позивачем ВРХ у названому періоді  перевищували обсяги  її реалізації; 
- реалізована позивачем  ВРХ є нижчою ціни її придбання. Заниження ціни реалізації становить 698096 грн, в тому числі ПДВ 139619 грн 20 коп.;
- відсутності залишку поголів`я ВРХ у кількості 304 голови на суму 2949565,20 грн, в тому рахунку ПДВ 491594 грн.
Відсутність у акті перевірки будь-яких посилань на первинні документи,  регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, що підтверджує наявність порушень,  відображених  такому акті, а також  ненадання  відповідачем  відомостей про такі документи до суду жодної інстанції є  суттєвою перешкодою для перевірки судом висновків контролюючого органу  про наявність обумовлених порушень, а відповідно підставності винесення податкових повідомлень - рішень.
Частиною 5 ст. 77 КАС України встановлено, що суд не може витребовувати докази у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.
Як наслідок, колегія суддів зазначає, що при вирішенні спору, суд не може підміняти контролюючий орган та організовувати в межах судового розгляду справи проведення додаткової перевірки  усіх первинних документів 2016  року на усунення виявлених недоліків, з метою   підтвердження або спростування узагальнених висновків акту перевірки.
Окрім того, колегією суддів ураховано, що   за даними витягів Єдиного державного реєстру тварин  станом на 01.01.2016 у ФГ «Ай-Ев» була наявною  ВРХ у с.Вишнів Ківерцівського району становила  у обсязі 57 голів та  в с.Рудка Чернігівського району  у обсязі  481 голів.
Крім того, матеріалами справи підтверджується, що ФГ «Ай-Ев» в 2015 році проводило закупівлю великої рогатої худоби:
- у травні 2015 року у Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Ратнівський аграрій» на суму 615000 грн, що підтверджують первинні документи: податкова накладна №112 від 08.05.2015, платіжне доручення №14 від 08.05.2015,  акт прийому-передачі від 10.05.2015, видаткова накладна №9 від 10.05.2015 (т.1, а.с.235-238);
- у травні 2015 року у Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрікор Холдинг» на суму 356700 грн, що підтверджують первинні документи: податкова накладна №12 від 08.05.2015, платіжне доручення №11 від 08.05.2015, видаткова накладна №125 від 13.05.2015 (т.1, а.с.239-241);
- у червні 2015 року у Товариства з обмеженою відповідальністю «В.Прометей» на суму 770800 грн, що підтверджують первинні документи: податкові накладні №1 від 03.06.2015,  №2 від 04.06.2015, №3 від 08.06.2015, платіжні доручення №27 від 03.06.2015, №34 від 04.06.2015, №34 від 09.06.2015, видаткова накладна №8 від 08.06.2015 (т.1, а.с.242-246);
- у червні 2015 у Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Ратнівський аграрій» на суму 959846 грн, що підтверджують первинні документи: податкові накладні №118 від 02.06.2015, №119, №120 від 03.06.2015, №131, №132 від 04.06.2015, №133 від 05.06.2015, платіжні доручення №24 від 03.06.2015, №31 від 04.06.2015, квитанції до прибутково касових ордерів №75, №76 від 03.06.2015, №77 від 04.06.2015,  №80 від 05.06.2015, видаткова накладна №12 від 05.06.2015 (т.1, а.с.247-253, т.2, а.с.1-3);
- у листопаді у Фермерського господарства «Білак» на суму 780000 грн, що підтверджують первинні документи: податкові накладні №2 від 09.11.2015, №3 від 10.11.2015, №4 від 16.11.2015, платіжні доручення №99 від 10.11.2015, №109, №111 від 16.11.2015, видаткова накладна №9 від 18.11.2015 (т.2, а.с.4-10).
Також протягом квітня - серпня 2015 року ФГ «Ай-Ев» закуповувало у населення поголів`я великої рогатої худоби, що підтверджується відомостями бухгалтерського обліку та прийомними квитанціями (т.2, а.с.12-63).
Вищевказані первинні документи підтверджують походження та закупівлю  ВРХ у значній кількості для організації свого основного виду діяльності, яким є розведення ВРХ та її реалізація. 
Згідно  письмових пояснень позивача, що відображені на сторінці 4 (а.с. 193 т.1) та які не заперечувались відповідачем в ході судового розгляду справи  у квітні 2016 року позивачем експортовано до Азербайджану ВРХ у кількості 285 голів.
За наведених обставин відповідач не довів належними до допустимими доказами обставин з приводу реалізації позивачем  худоби на експорт  в обсягах, що перевищують обсяги її придбання та   відсутності у позивача ділової мети та здійснення збиткової діяльності за наслідками постачання ВРХ на експорт. 
Також контролюючий орган не навів беззаперечних обґрунтувань відсутності залишків ВРХ, підтвердженого належними та допустимими доказами, зокрема, інвентаризації ТМЦ, та/або детальним аналізом  первинних документів та звітності обставин  щодо кількісного та вартісного обсягу придбання, реалізації  та залишку ВРХ який повинний був перебувати на час проведення перевірки у позивача та який за даними  такої перевірки був відсутнім.
Окрім того, з матеріалів справи вбачається, що кримінальне провадження №320603000000048 за ознаками злочину, передбаченого ч.2 ст.15, ч.5 ст.191 КК України, порушене за наслідками проведеної перевірки по факту вчинення службовими особами ФГ «Ай-ЕВ» замаху на заволодіння бюджетними коштами в спосіб безпідставного заявлення до бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за квітень 2016 року на суму 4755 тис.грн, відповідно до листа Відділення поліції №1 (м.Ківерці) Луцького районного управління поліції Головного управління національної поліції у Волинській області від 03.02.2021 №1147/50/1/02-2021 закрите 27.12.2016 на підставі ч.1 п.2  ст.284 КПК України  відсутність події кримінального правопорушення (т.2, а.с.64).
Як наслідок, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх та допустимих доказів в підтвердження обґрунтованості та правомірності податкових повідомлень-рішень від 02.08.2016 №001106120 та №0011071202.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи з урахуванням зібраних у справі доказів.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,  
                                             П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 року  у справі № 803/1443/16 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття. Порядок, строки та підстави  подання касаційної скарги на рішення суду апеляційної інстанції визначено ст.ст. 328-331 КАС України.  

Головуючий суддя	 	С. М. Шевчук 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 27 жовтня 2022 року