П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

_________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

28 вересня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 815/1057/15	
Головуючий в 1 інстанції: Корой С.М.
Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:  
              Головуючого:              Градовського Ю.М.
              суддів:                          Танасогло Т.М., 
                                                    Шеметенко Л.П.                            
          розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 червня 2022р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вінтрест» до Головного управління ДПС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:
          У лютому 2015р. ТОВ «Вінтрест» звернулося в суд із позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 3.02.2015р. за: 
-          №0000202205, згідно якого зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 94 850грн.; 
          -          №0000242205, згідно якого до позивача застосовані штрафні санкції за порушення законодавства про патентування та норм з регулювання обігу готівки в розмірі 7 201грн; 
          -          №0000212205, яким збільшено товариству суму грошового зобов`язання зі сплати податку на прибуток у розмірі 103 042грн. та застосовані штрафні санкції в сумі 25 761грн; 
          -          №0000102205, у відповідності до якого зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість (надалі - ПДВ) на 220 030грн..
          В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що податковим органом було проведено виїзну планову перевірку ТОВ «Вінтрест» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1.04.2011р. по 31.12.2013р., валютного та іншого законодавства за період з 1.04.2011р. по 31.12.2013р., за результатами якої 17.01.2015р. складено акт перевірки за №000002/15-32-22-05/33140864, у висновках якого встановлено низку порушень вимог податкового законодавства. 
На підставі встановлених порушень, податковим органом 3.02.2015р. прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення за №0000202205, за №0000212205, за №0000102205, за №0000242205.
Позивач вважає зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, незаконними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки висновок податкового органу викладений в акті перевірки за №000002/15-32-22-05/33140864 від 17.01.2015р. суперечить діючому законодавству в частині оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а саме:
- податкове повідомлення-рішення за №0000212205 від 3.02.2015р. (згідно якого нарахований податок на прибуток в сумі 103 042грн. та застосовані штрафні санкції з цього податку в сумі 25 761грн.), податковий орган вказує про продаж виноматеріалів покупцям по цінам нижче собівартості виготовленої продукції і з цього приводу робить висновок про завищення витрат у сумі 561 175грн. враховуючи, що дані операції не направлені на отримання прибутку. Тоді як, навіть при наявності збитковості проведених операцій не має законодавчих підстав для зменшення TOB «Вінтрест» витрат по податку на прибуток;
- податкове повідомлення-рішення за №0000202205 від 3.02.2015р. (згідно якого зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 94  850грн.), податковий орган вказує про завищення витрат у сумі 200 029грн. за актом попередньої податкової перевірки за 3 квартал 2011р.. Однак, такий висновок спростовується уточненою податковою декларацією з податку на прибуток за 2011р., наданою 28.11.2014р. до початку перевірки;
- податкове повідомлення-рішення за №0000242205 від 3.02.2015р. (згідно якого застосовані штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки в розмірі 7 201грн.) податковий орган вказує про порушення п.1 ст.3, п.1 ст.9 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у зв`язку із продажем без застосування РРО продукції не власного виробництва. Висновок ДПІ не ґрунтується на даних бухгалтерського обліку підприємства, згідно яких продані бочки є основними засобами, а не продукцією, та суперечить позиції центрального податкового органу, яка виражена в листі ДПА України №7612/7/23-7017/264.
- податкове повідомлення-рішення за №0000102205 від 3.02.2015р. (згідно якого зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на 220 030грн.), ні Акт перевірки, ні висновок не містять обґрунтувань для зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на 220 030грн.,  а отже відсутні правові доводи про протиправність податкового повідомлення-рішення за №0000102205 від 3.02.2015р. по суті питання.
Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 12.06.2015р., яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 23.09.2015р., позов задоволено частково; скасовано податкові повідомлення-рішення від 3 лютого 2015р. за №0000202205, за №0000212205 та за №0000102205; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
В подальшому, Постановою Верховного суду від 18.07.2021р. касаційну скаргу ГУ ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, задоволено частково, постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12 червня 2015р. та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2015р. скасовано в частині вирішення позовних вимог щодо скасування податкових повідомлень-рішень від 3 лютого 2015р. за №0000202205, за №0000212205 та за №0000102205 та направлено справу у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції, в решті постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12 червня 2015р. та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2015р. залишено без змін.          Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21.06.2022р. адміністративний позов про скасування податкових повідомлень-рішень від 3 лютого 2015р. за №0000202205, за №0000212205 та за №0000102205 - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 3 лютого 2015р. за №0000202205, за №0000212205 та за №0000102205.          В апеляційній скарзі податковий орган просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову, посилаючись на порушення норм права.
Сторони були сповіщені про час і місце розгляду справи у встановленому законом порядку.
Представник податкового органу в судове засідання не з`явився та не повідомив про причини не явки в судове засідання.
Представник позивача в судове засідання з`явився, проте, подав заяву про розгляд справи в порядку письмового провадження.
З урахуванням вказаного та належного сповіщення сторін, судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення скарги без задоволення, а рішення суду без змін, з наступних підстав.
Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Задовольняючи адміністративний позов в частині скасування податкових повідомлень-рішень від 3.02.2015р. за №0000202205, за №0000212205 та за №0000102205, суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом не доведено належними та відповідними доказами підстави та доводи прийняття оскаржуваних рішень. При цьому, суд першої інстанції зазначив, що у нього відсутня об`єктивна можливість вирахувати як співвідносяться встановлені та підтверджені порушення позивачем вимог чинного законодавства з грошовими зобов`язаннями.
Вирішуючи спір, судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об`єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду, що на підставі направлень, виданих ДПІ в Овідіопольському районі ГУ Міндоходів в Одеській області, згідно із пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.77.1 ст.77 ПК України, відповідно до наказу ДПІ у Овідіопольському районі ГУ Міндоходів в Одеській області №656 від 20.11.2014р., було проведено виїзну планову перевірку ТОВ «Вінтрест» (код ЄДРПОУ 33140864) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1.04.2011р. по 31.12.2013р., валютного та іншого законодавства за період з 1.04.2011р. по 31.12.2013р., за результатами якої 17.01.2015р. було складено акт перевірки за №000002/15-32-22-05/33140864, у висновках якого встановлено порушення вимог  (т.1 а.с.19-57):
1) пп.135.5.4 п.135.4 ст.135, пп.138.1.1 п.138.1 ст.138, п.138.2 ст.138, п.138.4 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139, ст.150 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток всього у сумі 1 395 651грн., у т.ч. 4 кв. 2011р. – 91 323грн., 1 кв. 2012р. – 43 546грн., 3 кв. 2012р. – 360 545грн, 4 кв. 2012р. – 630 444грн., 2013р. – 269 793грн. та завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування за 2011р. – 751 740грн., за 2012р. - 78 902грн., за 2013р. – 94 850грн.;
2) п.198.5 ст.198 ПК України, порядку заповнення Декларації затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011р. за №1492 в результаті чого встановлено:
- завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.24 Декларації) на 930 533 грн., у т.ч. за грудень 2013р. – 930 533грн.;
- завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.19 Декларації) за грудень 2013p. на 87 489грн.;
3) п.49.18 ст.49 ПК України, підприємством порушено строків подання Декларації з податку на додану вартість: за грудень 2012р. - термін подання до 20.01.2013р., фактично подана 23.01.2013р. за №9085758124;
4) пп.49.18.2 п.49.18 ст.49 ПК України, підприємством порушено строки подання Податкової декларації екологічного податку за 2 кв. 2012 року: термін подання до 10.08.2012р., фактично подана 24.10.2012р. за №9065727728; 
5) ст.3, п.1 ст.9 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» із змінами та доповненнями - підприємством здійснено продаж продукції не власного виробництва без застосування реєстратора розрахункових операцій у сумі – 13 986грн.;
6) пп.168.1.1 п.168 ст.168, пп. «а», «б» п.176.2 ст.176 ПК України, податок з доходів, наданих фізичним особам на загальну суму 11 347,78грн., не утримувався, до бюджету не перераховувся, надання податкових розрахунків ф. 1-ДФ з помилками за 2 квартал 2011р. та в неповному обсязі за весь перевіряємий період. Донараховано податку з доходів фізичних осіб в сумі 2 002,55грн..
На підставі встановлених порушень, 3.02.2015р. податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення за №0000202205, за №0000212205, за №0000102205, за №0000242205 (т.1 а.с.15-18).
Як вже зазначалось вище, що Постановою Верховного суду від 18.07.2021р. касаційну скаргу ГУ ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, задоволено частково, постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12 червня 2015р. та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2015р. скасовано в частині вирішення позовних вимог щодо скасування податкових повідомлень-рішень від 3.02.2015р. за №0000202205, за №0000212205 та за №0000102205 та направлено справу у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції, в решті постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12 червня 2015р. та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2015р. залишено без змін.
Отже, при новому розгляді даної справи суди надають оцінку саме правомірності податкових повідомлень-рішень від 3.02.2015р. за №0000202205, за №0000212205 та за №0000102205.
Перевіряючи правомірність прийняття оскаржуваних рішень податкового органу, з урахуванням висновків Верховного суду у своїй постанові від 18.07.2021р. та підстав, за якими позивач пов`язує їх протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного. 
Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями п.75.1 ст.75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
За правилами п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Так, що стосується доводів апелянта як на підставу для прийняття спірних рішень про те, що товариством здійснювалась реалізація товару за цінами, які є меншими за собівартість та частина придбаного винограду не приймала участь в господарській діяльності товариства, то судова колегія зазначає наступне.
Як визначено пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України (в редакції, що діяла на момент спірних відносин), об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі ст.135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі ст.138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
За змістом п.135.1 ст.135 ПК України, доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до ст.137, на підставі документів, зазначених у п.135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до п.135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до п.135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у п.135.3 цієї статті та у ст.136 цього Кодексу.
Дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов`язань, та включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг (пп.135.4.1 п.135.4 ст.135 ПК України).
Приписи пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України визначають витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
У відповідності до п.138.1 ст.138 ПК України, витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з п.138.4, 138.6 - 138.9, пп.138.10.2 - 138.10.4 п.138.10, п.138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з п.138.5, пп.138.10.5, 138.10.6 п.138.10, п.138.11, 138.12 цієї статті, п.140.1 ст.140 і ст.141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у п.138.3 цієї статті та у ст.139 цього Кодексу.
Положеннями пп.138.1.1 п.138.1 ст.138 ПК України встановлено, що витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням п.138.2, 138.11 цієї статті, п.140.2 - 140.5 ст.140, ст.142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до п.138.2 ст.138 ПК України, витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Отже, визначальним фактором для формування валових витрат є здійснення їх у межах власної господарської діяльності платника податку та їх документальне підтвердження.
Згідно з пп.14.1.136 п.14.1 ст.14 ПК України, господарською діяльністю визнається діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
Розглядувана позиція узгоджується із змістом пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
В той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі.
Втім, віднесення операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за ціну придбання товарно- матеріальних цінностей.
Витрати по виробництву продукції не можуть перевищувати доходи від її реалізації, коли така різниця є економічно та юридично необґрунтованою. Якщо причиною виникнення збитків є мінімізація податку, то відповідна операція має кваліфікуватися як така, що не має ділової мети, а відтак не підлягає врахуванню у податковому обліку платника.
Приписами ст.1 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. за №996-XIV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ст.9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Отже, судова колегія зазначає, що будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Необхідною умовою для цього є факт придбання товарів (послуг) із метою їх використання в господарській діяльності. За відсутності факту придбання товарів (послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. Визначальною має бути подія, підтверджена документально. При цьому, документи мають бути складені особою, діяльність якої, безумовно, здійснюється в межах правової відповідальності, яку можливо ідентифікувати, відповідальною за здійснення господарської операції та під час здійснення господарської операції.
Як зазначив суд першої інстанції у своєму рішенні, що основним видом діяльності позивача є виробництво та продаж виноматеріалів (вин), однак останній, працюючи у даному сегменті ринку, систематично (протягом 2 кварталу 2011р., 4 кварталу 2012р.) здійснював реалізацію готової продукції за цінами, нижчими ніж виробнича собівартість такої продукції, що призвело до отримання збитків та зменшення об`єкту оподаткування податком на прибуток підприємства.
Так, за визначенням, наведеним у ст.3 ГК України, під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом.
Як вже зазначалось вище, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до ст.42 ГК України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Діяльність по придбанню товарів, матеріалів та виробництву продукції цих товарів, матеріалів супроводжується витратами підприємства. На окремих стадіях, при здійсненні окремих господарських операцій придбання товарів, матеріалів платник податку може не отримати доходів, а понести витрати.
При цьому, судова колегія звертає увагу на те, що чинним законодавством не висунуто умов щодо прямої залежності формування податкового кредиту відповідного звітного періоду лише за тими господарськими операціями, внаслідок яких платник податків отримав дохід.
Крім того, законодавець не ототожнює поняття «дохід» та «прибуток».
Таким чином, господарська діяльність пов`язана із підприємницьким ризиком і може привести до того, що товар не буде використаний в оподатковуваних операціях, у зв`язку із непередбачуваними обставинами діяльності господарства, попиту ринку тощо.
Отже, збитковість господарської діяльності сама по собі не може бути підставою для визначення діяльності як негосподарської, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний ризик не отримати дохід.
Так, приписами ч.5 ст.19 ГК України визначено, що незаконне втручання та перешкоджання господарській діяльності суб`єктів господарювання з боку органів державної влади, їх посадових осіб при здійсненні ними державного контролю та нагляду забороняються. Відповідно до ст.6 ГК України загальними принципами господарювання в Україні є, зокрема, свобода підприємницької діяльності у межах, визначених законом та заборона незаконного втручання органів державної влади та органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб у господарські відносини.
Як вбачається із матеріалів справи, що позивачем наводилось у поясненнях щодо особливого статусу виноробної галузі, що підтверджується нормами ЗУ «Про виноград та виноградне вино» Наказом Мінагрополітики України, Української академії аграрних наук від 21.07.2008р. за №443/73 щодо схвалення Концепції галузевої Програми розвитку виноградарства та виноробства України на період до 2025р. (надалі - Концепція). Невід`ємною ознакою виноробної галузі є складні і ризикові умови господарювання в 2008-2013р.. Як вказувалось позивачем, сьогоднішній стан виноградарства не сприяє розвитку вітчизняного виноробства. В умовах глобалізації ринку вина та вступу України до СОТ конкуренція загострюється, що потребує перебудови галузі таким чином, щоб її продукція відповідала високим вимогам ринку. Позивачу притаманні всі вади господарювання галузі, цитовані вище, що і є об`єктивною причиною збитковості і її негативних податкових наслідків з податку на прибуток.
При цьому, весь час розгляду справи відповідачем не було надано жодного доказу на підтвердження того, що господарська діяльність позивача не відповідає її діловій меті.
Отже, оскільки податковим органом не було надано до суду доказів на підтвердження того, що господарська діяльність позивача не відповідає її діловій меті, так як докази того, що причиною виникнення збитків у позивача є мінімізація податків до суду не надано, то судова колегія вважає, що сам лише факт того, що реалізація продукції у перевіряємий період була здійснена за цінами нижчими за собівартість не є свідченням порушення вимог податкового законодавства позивачем.
Що стосується доводів податкового органу про завищення позивачем витрат у сумі – 282 3378грн., у т.ч. за 4кв. 2011р. – 817 758грн., за 4кв. 2012р. – 944 153грн., 2013р. – 1  061 467грн., то судова колегія зазначає наступне.
Так, податковий орган стверджує, що проаналізувавши кількість придбаного винограду та виходу готової продукції (з урахування відходів - вичавки, гребнів) перевіряючими встановлено, що кількість винограду (986 338кг) не приймає участь у господарській діяльності підприємства.
При цьому, відповідачем протягом усього строку розгляду даної адміністративної справи не наведено жодних спростувань того, що дотримання технології виробництва позивачем (вимог ДСТУ, результатів контролю якості сировини, вимог КД у 00011050-15.93.12-01:2008 «Загальні правила збору і переробки винограду на виноматеріали», Технологічної інструкції на виробництво виноматеріалів коньячних, затвердженої 19.05.2008р. Мінагрополітики України та інших технологічних інструкцій, норм втрат сировини, затверджених ДПА України та Мінагрополітики України) передбачає втрати.
Також, податковим органом не наведено жодних обґрунтувань застосування наведених арифметичних обчислень для встановлення кількості винограду, який на думку контролюючого органу не приймає участь у господарській діяльності позивача.
Отже, судова колегія вважає, що висновки контролюючого органу про завищення позивачем витрат у сумі – 2  823 378грн. не підтверджені належними та допустимими доказами.
Що стосується доводів контролюючого органу про те, що виноград, який придбано підприємством 8.10.2012р. на суму 1  166 577,5грн. не використовувався в господарській діяльності підприємства, то слід зазначити наступне.
Так, за твердженнями відповідача, що 8.10.2012р. ТОВ «Вінтрест» отримано виноград сорту каберне від ТОВ «ТЕХНОЛОГ» у кількості 194 790кг. по 2,75грн. за 1кг на суму 535 672,5грн. та від ПАТ «УКРАГРО» у кількості – 229 420грн. по 2,75грн. за 1кг на суму – 630 905грн.. Загальна кількість придбаного 8.10.2012р. винограду становить 424 210кг на суму – 1  166 577,5грн.. ТОВ «Вінтрест» надано до перевірки «Ваговий журнал» за 2011, 2012, 2013 роки, в яких підприємством ведеться дата завозу, вид транспорту, сорт винограду, найменування постачальника та вага.
Як стверджує податковий органу, що по даним журналу 2012р. остання дата ввезення – 7.10.2012р.. Останній акт (по виробничому циклу) про переробку винограду №80 від 7.10.2012р. (каберне), після 7.10.2012р. в 2012р. по документам не встановлено перероблення, залишки винограду по рах. 201 станом на 31.10.2012р. - відсутні. Тобто, на думку відповідача, виноград, який придбано підприємством 8.10.2012р. на суму 1  166 577,5грн. не використовувався в господарській діяльності підприємства.
Так, судова колегія зазначає, що, по-перше, 8.10.2012р. ТОВ «Вінтрест» не отримувало від ТОВ «ТЕХНОЛОГ» та ПАТ «УКРАГРО» виноград, а тому і звісно не відображало такі операції в обліку, не складало первинні документи. При цьому, в порушення вимог Порядку оформлення актів перевірок, в Акті не зазначено чіткий перелік первинних документів, що стали підставою для висновку ДПІ про отримання саме 8.10.2012р. винограду від вищезазначених контрагентів.
По-друге, позивачем надано до суду журнал проводом по рахункам 36, 701 за 2012 рік (Розрахунки з покупцями та замовниками), в якому не відображено отримання позивачем винограду від ТОВ «ТЕХНОЛОГ» та «УКРАГРО» 8.10.2012р..
Так, відповідно до вимог ПК України та ЗУ «Про державну податкову службу в Україні» для застосування посадовими (службовими) особами органів державної податкової служби при оформленні матеріалів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - юридичними особами (резидентами і нерезидентами) та їх відокремленими підрозділами (далі - платники податків) розроблено Порядок оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, який затверджено Наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010р. за №984 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 12 січня 2011р. за №34/18772 (надалі - Порядок).
Приписами п.3 розд.1 цього Порядку визначено, що результати документальних перевірок оформлюються у формі акту або довідки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт, а у разі відсутності порушень - довідка.
Акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Довідка - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про не встановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків.
У відповідності до пп.4,5,6 розд.1 вказаного Порядку, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.
За правилами пп.5.2 п.5 розділу II Порядку, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:
- чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акту письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; - зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; - у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів.
Апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції ґрунтовно констатував, що акт перевірки не містить вищезазначену обов`язкову інформацію щодо встановлених порушень, а саме, що виноград, який придбано підприємством 8.10.2012р. на суму 1  166 577,5грн. не використовувався в господарській діяльності підприємства.
Таким чином, висновки контролюючого органу про те, що виноград, який придбано підприємством 8.10.2012р. на суму 1  166 577,5грн. не використовувався в господарській діяльності підприємства є необґрунтованим, не підтверджений належними та допустимими доказами.
Що стосується доводів апелянта про те, що в періоді з 23.08.2012р. по 30.08.2012р. підприємство використовує у господарській діяльності виноград невідомого походження у кількості 680 270кг на суму (680270 Х 3,6) = 2  448 972грн., в тому числі 3кв. 2012 – 2  448 972грн., то судова колегія зазначає наступне.
Як вбачається із матеріалів справи, що постачання винограду врожаю 2012р. здійснювалось за первинними документами не лише з 31.08.2012р., а й в період з 23.08.2012р. по 30.08.2012р.. Кожна поставка винограду з місць збору виноград оформлена в обліку підприємства таким пакетом документів: актами про переробку винограду на сусло, ваговими накладними, які є підставою для складського обліку, внутрішніми прибутковими накладними, видатковими накладними, оформленими обома сторонами операції.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що такі документи було надано контролюючому органу. При цьому, судова колегія звертає увагу на те, що акт перевірки і в частині вказаних порушень не містить вищезазначену обов`язкову інформацію щодо встановлених порушень.
Отже, судова колегія вважає, що вищевказані висновки контролюючого органу є необґрунтованими, не підтвердженими належними та допустимими доказами. А враховуючи те, що твердження відповідача про невідповідність даних бухгалтерського обліку даним показників задекларованих у Декларації з податку на прибуток підприємства за 2011р. (у т.ч.4кв. 2011р.) від 28.11.2014р. за №9017307590 (уточнююча) у сумі – 13 965грн., тобто до складу витрат включено на 13 965грн. ніж по даним бухгалтерського обліку, обґрунтованими є лише частково, суд першої інстанції правомірно дійшов до висновку щодо відсутності об`єктивної можливості вирахувати як співвідносяться встановлені та підтверджені судом порушення позивачем вимог чинного законодавства з грошовими зобов`язаннями, що визначені у податковому повідомленню-рішенні від 3.02.2015р. за №0000212205, а також із зменшеним від`ємним значенням згідно податкового повідомлення-рішення від 3.02.2015р. за №0000202205. 
За таких підстав судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що вказані податкові повідомлення-рішення є такими, що підлягають скасуванню повністю.
Що стосується скасування податкового повідомлення-рішення від 3.02.2015р. за №0000102205, то судова колегія зазначає наступне.
Так, вказаним податковим повідомленням-рішенням ТОВ «Вінтрест» за порушення вимог п.198.5 ст.198 ПК України зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість по податковій декларації №9030653252 від 29.05.2014р. за травень 2014р. на суму 220 030грн..
Судова колегія зазначає, що правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПК України.
Так, у п.198.5 ст.198 ПК України зазначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування (крім випадків проведення операцій, передбачених пп.196.1.7 п.196.1 ст.196 цього Кодексу); б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених пп.197.1.28 п.197.1 ст.197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Приписами пп.189.1 ст.189 ПК України визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до п.198.5 ст.198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Як вбачається із матеріалів справи, що приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 3.02.2015р. за №0000102205, податковий орган виходив з того, що товариством порушено вимоги п.198.5 ст.198 ПК України, оскільки 986 338кг винограду не приймало участь у господарській діяльності підприємства на суму 2  823 378грн., а тому ТОВ «Вінтрест» занижено податкові зобов`язання у сумі – 564 676грн., у т.ч. грудень 2011р. – 163 552грн., грудень 2012р. – 188 831грн., грудень 2013р. – 212 293грн..
Як зазначалось раніше, оцінка вказаним доводам контролюючого органу вже надавалась та доводи апелянта були визнані судом необґрунтованими.
На підставі вказаного, апеляційний суд вважає, що податкове повідомленням- рішенням від 3.02.2015р. за №0000102205 є таким, що підлягає скасуванню.
При цьому, необхідно зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010р., заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони гуртуються.
Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «РуїсТоріха проти Іспанії» від 9 грудня 1994 року, серія А, №303-А, п.29).
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.
За правилами ч.1 ст.9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог ТОВ «Вінтрест» та скасування спірних податкових повідомлень-рішень від 3.02.2015р. за №0000202205, за №0000212205 та за №0000102205.
В доводах апеляційної скарги апелянт посилався на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті. 
За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,316 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення.
          Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 червня 2022р. – залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання судового рішення.

                    Головуючий:                                                                      Ю.М. Градовський

                                                                                

                       Судді:                                                                                   Т.М. Танасогло                              

                    
                                                                                                   Л.П. Шеметенко