ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 листопада 2022 року 
м. Київ

справа № 804/1026/17
касаційне провадження № К/9901/32910/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного  адміністративного суду від 23.03.2017 (суддя - Верба І.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2017 (головуючий суддя - Семененко Я.В.; судді - Бишевська Н.А., Добродняк І.Ю.) у справі №804/1026/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сталеві інвестиції» до Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
У лютому 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Сталеві інвестиції»  (далі -   Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення   від 23.12.2016 №0000941402.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що спірне податкове повідомлення-рішення відповідача прийнято без встановлення та дослідження усіх необхідних обставин, які мають значення для прийняття обґрунтованого рішення. Позивач вказує на неможливість надання до перевірки усіх первинних документів по спірним господарським операціям, у зв`язку з їх вилученням правоохоронними органами, про що під час перевірки було повідомлено контролюючий орган.
Постановою Дніпропетровського окружного  адміністративного суду від 23.03.2017, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2017, адміністративний позов задоволено повністю, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.12.2016 №0000941402.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що податковим органом не було досліджено первинних документів позивача по взаємовідносинам з ТОВ «Астрея Груп», ТОВ «Аверс Труп ЛТД» та не зупинено проведення документальної позапланової виїзної перевірки на підставі пункту   85.9 статті 85 ПК України до дати отримання копії документів або забезпечення доступу до первинно-господарських документів, які були вилучені, а тому оскаржуване рішення прийнято відповідачем необґрунтовано, без врахування усіх обставин, які мають значення для прийняття останнього.
Управління, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального і процесуального права. Стверджує про не підтвердження первинними документами господарських операцій між позивачем та його контрагентом з підстав ненадання таких документів до перевірки, відсутності дозволів на виконання робіт, актів прийому-передачі матеріалів до субпідрядної організації, відсутності управлінського і технічного персоналу, основних засобів та виробничих активів у контрагентів позивача.
У запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій без змін.
Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 03.07.2017 справу передано на розгляд колегії суддів: Олендер І.Я. (суддя-доповідач), Бившева Л.І., Шипуліна Т.М.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 04.07.2017 залишив касаційну скаргу Інспекції без руху з підстав несплати судового збору та встановив строк до 27.07.2017 для усунення недоліків касаційної скарги.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 03.08.2017 продовжено Інспекції строк для усунення недоліків касаційної скарги до 23.08.2017.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 28.08.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Законом України «Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя) від 02.06.2016 №1401-VІІІ, який набрав чинності з 30.09.2016,   статтею 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.
Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про судоустрій і статус суддів» від 02.06.2016 №1402-VІІІ (далі - Закон №1402-VІІІ), який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.
Відповідно до пункту 8   Прикінцевих та перехідних положень Закону №1402-VІІІ, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 «Про визначення дня початку роботи Верховного Суду» днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.
Законом України від 03.10.2017 №2147- VІІІ, який набрав чинності з 15.12.2017,   Кодекс адміністративного судочинства (далі - КАС України) викладено в новій редакції.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень КАС України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147- VІІІ, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 31.10.2022 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 01.11.2022.
Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Ханова Р.Ф., Хохуляк В.В.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Інспекцією проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.09.2016, за результатами якої складено акт від 13.12.2016 №1956/04-83-14-02/32202055 (далі - акт перевірки).
Актом перевірки встановлено порушення Товариством, зокрема, вимог підпункту 44.1 статті 44, підпункту 201.1 статті 201, підпунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України, тут і далі - у редакції, чинній на час винекнення спірних правовідносин), в результаті чого донараховано податок на додану вартість у сумі 262892 грн, в тому числі за період: травень 2014 року на 174155 грн, червень 2014 року на 88737 грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.12.2016 №0000941402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 328615 грн, в тому числі за основним платежем 262892 грн, та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 65723 грн.
Контролюючий орган дійшов висновку про заниження Товариством податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку із завищенням підприємством податкового кредиту по господарським взаємовідносинам із ТОВ "Астрея Груп", ТОВ "Аверс Труп ЛТД", з огляду на нереальність господарських операцій та не підтвердження таких операцій належним чином оформленими первинними документами.
Актом перевірки встановлено, що платником податків до перевірки не надані первинні документи по взаємовідносинах ТОВ "Аверс Груп ЛТД" та ТОВ "Астрея Груп", в наслідок чого Інспекція 28.11.2016 звернулась до директора Товариства із запитом щодо надання інформації (пояснень та документальних підтверджень) відповідно до підпункту 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 ПК України. Відповідно до інформації, яка занесена в АС "Податковий Блок" Підсистему "ФСП", по зазначеним контрагентам порушена кримінальна справа за фактом скоєння злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75, статті 78, підпунктів 85.4, 85.8 статті 85, пункту 121.1 статті 121 ПК України Інспекція просила надати завіренні копії всіх первинних, фінансових, бухгалтерських документів по взаємовідносинах Товариства із зазначеними постачальниками товарів (робіт, послуг).
На запит платником була надана відповідь листом від 30.11.2016 №61, в якому повідомлено, що Товариство не має можливості надати завірені копії всіх первинних, фінансових, бухгалтерських документів по взаємовідносинах з наведеними контрагентами у зв`язку з відсутністю оригіналів вищезазначених документів з підстав вилучення речей та документів оперуповноваженим ОУ Лівобережної ОДПІ м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області 08.06.2015 року на підставі ухвали слідчого судді.
Судовими інстанціями також установлено, що фактично документальну перевірку проведено без дослідження первинних документів, документів фінансової звітності, у зв`язку з неможливістю надання їх позивачем до перевірки та контролюючий орган був повідомлений про причини неможливості надання до перевірки зазначених документів.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка (підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України).
Підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначає, зокрема, що здійснення документальної перевірки проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до вимог частини першої пункту 85.2   статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з пунктом 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Пунктом   85.8. статті 85 ПК України встановлено, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
В силу приписів пункту   85.9 статті 85 ПК України у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.
Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.
У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.
З вказаного слідує, що в разі, якщо до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, вилучені правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.
Як установлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, на підставі ухвали слідчого судді Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 12.05.2015 у справі №201/7418/15-к слідчим ОВС ВКР СУ ФР ГУ ДФС у Дніпропетровській області  вилучено оригінали первинних фінансово-господарських та бухгалтерських документів щодо відносин Товариства із ТОВ "Астрея Груп", ТОВ "Аверс Труп ЛТД". Вказані обставин не заперечується відповідачем. Крім того, як слідує з акту, в ході проведення перевірки зазначені обставини були встановлені.
Відповідно до пункту 1.2.6 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених Наказом Державної фіскальної служби України від 31.07.2014 №22 (надалі - Наказ №22), у разі якщо під час проведення документальної перевірки до органу державної фіскальної служби за місцем обліку від платника податків надійшло повідомлення про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів або вилучення документів правоохоронними та іншими органами (у зв`язку з чим особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки) такі особи складають акт довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому пунктом 1.4.5 цього розділу Методичних рекомендацій.
При цьому до такого акта додаються копії отриманих від платника податків документів, що підтверджують втрату, пошкодження або дострокове знищення документів, звернення платника із заявою до правоохоронних органів, копії протоколу вилучення документів правоохоронними та/або іншими органами тощо (за наявності). У разі ненадання відповідних документів платником податків особа, яка здійснює (очолює) перевірку, вживає заходів для документування в акті (додатках до акта) переліку документів (за необхідності - згрупованих за типами), відсутність яких унеможливлює подальше проведення перевірки.
В акті зазначаються причини неможливості продовжувати перевірку у терміни, вказані у направленні та наказі, та робиться відповідний запис про проведення зазначеної перевірки після усунення причин, які призвели до неможливості її проведення.
На підставі цього акта органом державної фіскальної служби, яким було призначено перевірку, видається наказ про перенесення термінів проведення такої перевірки на строк, визначений відповідно до пункту 44.5 статті 44 або пункту 85.9 статті 89 розділу II Кодексу, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам).
У разі вилучення оригіналів документів правоохоронними або іншими органами підрозділ, який проводить (очолює) перевірку, забезпечує підготовку та направлення у той же день письмового запиту до відповідного органу про надання органу державної фіскальної служби копій зазначених документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів.
У запиті зазначаються: перелік вилучених документів, дані протоколу (іншого документа), на підставі якого були вилучені документи, посилання на пункт 85.9 статті 85 розділу II Кодексу щодо обов`язку відповідного органу забезпечити протягом 3 робочих днів з дня отримання запиту надання органу державної фіскальної служби копій документів або доступу його посадовим (службовим) особам до перевірки таких документів.
Після отримання копій всіх вилучених правоохоронними та іншими органами документів або забезпечення доступу до них терміни проведення перевірки поновлюються не пізніше наступного робочого дня, про що видається наказ про поновлення перевірки, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам).
За змістом вищенаведених норм, перенесення термінів перевірки є обов`язком податкового органу, оскільки без дослідження первинних документів неможливо скласти акт перевірки.
Зазначена правова позиція узгоджується з висновком, викладеним у постанові Верховного Суду 09.04.2019 у справі №826/11021/15.
Виходячи з системного аналізу положень статей 44 та 85 ПК України, суди дійшли висновку щодо обставин неподання позивачем під час перевірки податковому органу документів, на підставі яких формувались показники податкової звітності.
Судами правомірно вказано, що приписи пункту 44.6 статті 44 ПК України мають застосовуватись у кореспонденції з положеннями пункту 85.9 статті 85 цього Кодексу, які, як встановлено судами, податковим органом порушено.
З вказаних обставин, судами зроблено правильний висновок, що відповідачем не виконано обов`язку передбаченого пунктом   85.9 статті 85 ПК України, зокрема, не перенесено розпочату перевірку до дати отримання копії документів або забезпечення доступу до фінансово-господарських документів по взаємовідносинах Товариства з наведеними контрагентами, що були вилучені на підставі ухвали суду.
Суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що закінчення проведення перевірки та оформлення результатів проведення перевірки є передчасним без дослідження первинних документів, які відповідач повинен був отримати за умови виконання вимог пункту 85.6 статті 85 ПК України.
Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність спірного податкового повідомлення-рішення.
Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо невиконання контролюючим органом вимог пункту   85.9 статті 85 ПК України. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського окружного  адміністративного суду від 23.03.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк