ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 вересня 2022 року 
м. Київ

справа № 120/147/20-а
адміністративне провадження № К/9901/32860/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Блажівська Н.Є., Дашутіна І.В., 
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-комерційна фірма «Сенс ЛТД» до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 05.06.2020, ухвалене у складі головуючого судді Дмитришеної Р.М., та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 20.10.2020, прийняту у складі колегії суддів: Гонтарука В. М. (головуючий), Білої Л.М. Курка О. П.
І. Суть спору
1.          Товариство з обмеженою відповідальністю «Виробничо-комерційна фірма «Сенс ЛТД" (далі - ТОВ «ВКФ «Сенс ЛТД») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі - ГУ ДПС у Вінницькій області), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0000603201 від 11.12.2019; №0000303203 від 17.01.2020; №0000293203 від 17.01.2020; №0000343203 від 23.01.2020; №0000433203 від 17.01.2020; №0000423203 від 17.01.2020; №0000463201 від 31.01.2020; №0000473201 від 31.01.2020; №0000523203 від 05.02.2020; №0000813201 від 21.02.2020; №0000833201 від 21.02.2020.
2.          Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ «ВКФ «Сенс ЛТД"зазначило, що вказані податкові повідомлення-рішення суперечать нормам чинного законодавства є протиправними та підлягають скасуванню.
3.          Позивач також звертав увагу на відсутності повноважень відповідача на проведення перевірки товариства та відсутністю підстав для її проведення. Окремо звернуто увагу про недопуск працівниками товариства перевіряючих до перевірки, також посилався на відсутність встановленого факту продажу підакцизного товару без ліцензії в період з 01.07.2019. Стверджував, що позивачем не здійснювалася реалізація пального до моменту отримання ліцензії, а лише була здійснена передача товару власнику, а саме пального, який знаходився на відповідальному зберіганні у позивача та належав на праві власності третім особам, що підтверджується довідками, видатковими накладними, договорами купівлі-продажу. Відтак, на думку позивача, якщо пальне передається з відповідального зберігання його власнику через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, то такі колонки є лише засобами вимірювання пального. Щодо складських приміщень, то позивач зазначив, що залишки пального із незареєстрованих приміщень вилучені та перевезені на склади ТОВ "ВКФ "Сенс ЛТД", що підтверджується накладними на внутрішнє переміщеннями.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
4.          Судами попередніх інстанцій установлено, що 30.10.2019 наказом в.о. ГУ ДПС у Хмельницькій області за №491, керуючись п.п. 20.1.10 п. 20.1 ст. 20, п 75.1 ст. 75 та на підставі п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, наказано провести фактичну перевірку ТОВ "ВКФ "Сенс ЛТД" (код ЄДРПОУ - 24898170) з питань дотримання вимог Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" та інших нормативно-правових актів, які регулюють ліцензування, виробництво, обіг, зберігання спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального. Перевірку провести з 31 жовтня 2019 тривалістю 10 діб, за період з 01.01.2017 по 08.11.2019 (Т.1 а.с. 199).
5.          31.10.2019 оператору АЗС ТОВ ВКФСЕНС ЛТД Грибюку С.В. було вручено під розписку копію наказу на проведення фактичної перевірки, а також вищевказана особа ознайомлена під розписку у направленнях на перевірку, що підтверджується змістом направлень від 30.10.2019 №450, №451 (Т. 1, а.с. 198, зворотній бік).
6.          На підставі вказаного вище наказу від 30.10.2019 №491, направлень від 30.10.2019 №450, №451 31.10.2019 посадовими особами ГУ ДПС у Хмельницькій області проведено фактичну перевірку автозаправного пункту, що знаходиться за адресою: Шепетівський район, с. Ленківці, вул. Миру, що належить суб`єкту господарювання ТОВ "ВКФ "Сенс ЛТД", за результатами якої складено акт від 31.10.2019 №0022/22-01-32-01/24898170.
7.          В описовій частині Акту відомості щодо ліцензії відсутні, відомості щодо РРО відсутні, книгу ОРО не надано, при перевірці використано - перелік та назву документів не зазначено.
8.          Відповідно до змісту Акту, перевіркою встановлено факт реалізації дизельного пального. Зазначено, що на момент перевірки ліцензія на право роздрібної торгівлі у ТОВ "ВКФ"Сенс ЛТД" за адресою Шепетівський район, с. Ленківці, вул. Миру відсутня.
9.          Згідно баз даних ІС "Податковий блок" підсистеми чеки РРО, встановлено реалізацію пального без відповідних дозвільних документів, а саме, без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, чим порушено вимоги статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".
10.          Крім того, в Акті зазначено, що в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, акцизний склад ТОВ "ВКФ «Сенс ЛТД" за адресою Хмельницька область, Шепетівський район, с. Ленківці, вул. Миру, 1, станом на 31.10.2019 не зареєстровано, чим порушено вимоги статті 230 ПК України, якою передбачено обов`язок платників податку реєструвати усі акцизні склади, у визначений ст. 212 ПК України строк.
11.          Згідно висновків акту перевіряючими встановлено порушення товариством п. 1-2 ст. 3 Закону №265-95 від 07.06.1995; ч. 20 ст. 15 ЗУ "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального"; ст. 212 (п.212 3.4), 230 ПК України.
12.          До Акту додаються фототаблиці, витяг з реєстру ІС «Податковий блок.
13.          Оператор АЗС ТОВ "ВКФ "Сенс ЛТД" Грибюк С.В. відмовився від підписання акта перевірки, в результаті чого було складено акт відмови від підписання матеріалів перевірки №0049/22-01-32-01/24898170.
14.          На підставі акта перевірки від 31.10.2019 №0022/22-01-32-01/24898170, за місцем здійснення роздрібної торгівлі пальним ( Хмельницька область, Шепепетівський район, с. Ленківці, вул. Миру, 1 ) ГУ ДПС у Хмельницькій області прийнято податкове повідомлення-рішення від 27.11.2019 №0006743201, яке не є предметом спору в даній справі.
15.          Для розгляду питання щодо прийняття податкових повідомлень-рішень за порушення вимог ст. 212, 230 ПК України та Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" матеріали фактичної перевірки направлено супровідним листом за місцем реєстрації товариства до ГУ ДПС у Вінницькій області (Т1 а.с. 200).
16.          За розглядом акту фактичної перевірки, за відсутність акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу, за порушення п.п. 230.1.2, п. 230 статті 230 та пункту 22 підрозділу 5 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 року, на підставі п. 54.3 ст. 54, п. 128-1.2 ст. 128-1 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 року, ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято податкове повідомлення - рішення від 11.12.2019 року №0000603201, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у сумі 1000000,00 гривень
17.          09.12.2019 наказом в.о. ГУ ДПС у Вінницькій області №2548, з метою проведення перевірки з питань дотримання вимог Податкового кодексу України, Законів України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", постанов Кабінету Міністрів України "Про затвердження Правил роздрібної торгівлі алкогольними напоями", "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв", постанови Правління НБУ "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального в Україні, керуючись ст. ст. 20, 61, 62, на підставі п.п. 75.1.3 пункту 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 та на виконання вимог п. 82.3 ст. 82 ПК, наказано провести фактичну перевірку ТОВ "ВКФ "Сенс ЛТД" (код ЄДРПОУ - 24898170) за адресою Вінницька область, м. Ямпіль, вул. Свободи, буд 3, АЗС з 10.12.2019, терміном 10 діб, період, що перевіряється з 01.07.2019 (Т.2 а.с. 241).
18.          Оператор АЗС - Мафтик О.М. від підпису у направленнях на перевірку та від підписання матеріалів перевірки відмовився, про що було складено акт відмови від підпису у направлені на перевірку від 10.12.2019 №250 та акт відмови від підписання матеріалів перевірки від 10.12.2019 №251 (Т.2 а.с. 239-240).
19.          10.12.2019 перевіряючими проведено фактичну перевірку, за наслідками якої складено Акт від 10.12.2019 №83/32/24898170. Так, згідно Акту в описовій його частині відомості щодо ліцензії відсутні, зазначено відомості щодо РРО типу та номеру заводського, книгу ОРО не надано, при перевірці використано - перелік та назву документів не зазначено.
20.          За змістом Акту вказано, що в ході фактичної перевірки встановлено факт реалізації пального - дизельного палива з АЗС в кількості 2,05 літра за ціною 24,30 грн. за один літр на суму 50,00 грн. без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.
21.          Оператором АЗС фіскальний чек РРО за реалізоване дизельне паливо не роздруковано та не видано. Розрахункова операція за реалізоване дизельне паливо була проведена оператором АЗС через банківський термінал на суму 50,00 грн. (Чек № 1703, Дата 10.12.2019, Час 10:31:34, Термінал № Б2211004, Банк «Південний»).
22.          Також, в Акті зазначено, що згідно наявної інформації бази даних по ліцензуванню та ІС «Податковий блок» підсистеми «Аналітична система» (Чеки РРО) встановлено здійснення роздрібної торгівлі пальним (дизельне паливо, бензин, газ скраплений) за період з 01.07.2019 по 21.08.2019 на загальну суму 312 918,15 грн. без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, наводиться (вибірково).
23.          Разом з тим встановлено, що станом на 10.12.2019 акцизний склад, де здійснюється роздрібна торгівля пальним за адресою Вінницька область, м. Ямпіль, вул. Свободи, буд 3, не зареєстровано в системі електронного адміністрування реалізації пального.
24.          Згідно висновків Акту встановлено порушення ч. 20 ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", пункту «б» пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України.
25.          Додатками до перевірки зазначено чек банківського терміналу на 1 арк., витяг ІС «Податковий блок» (чеки РРО) 01.07.19-21.08.19 на 4 арк., витяг ІС «Податковий блок» (чеки РРО) вибірково на 1 арк., витяг ІС «Податковий блок» (відомості про акцизні склади) на 1 арк.
26.          За наслідками проведеної перевірки прийнято ППР від 17.01.2020 №0000303203, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 250000грн, та ППР від 17.01.2020 №0000293203, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 1000000грн.
27.          11.12.2019 в.о. ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято наказ №2573 про проведення фактичної перевірки ТОВ "ВКФ "Сенс ЛТД" (код ЄДРПОУ - 24898170) за адресою: Вінницька область, м. Вінниця, вул. Сабарівське шосе, буд 7, АЗС з 12.12.2019, терміном 10 діб, за період з 01.07.2019 (Т.3 а.с. 27).
28.          Мета та підстави для проведення фактичної перевірки є аналогічними наказу в.о. ГУ ДПС у Вінницькій області від 09.12.2019 №2548.
29.          Відповідно до матеріалів справи 13.12.2019 працівниками податкового органу проведена фактична перевірка, за наслідками якої складено Акт від 16.12.2019 №89/32/24898170 (Т.3 а.с. 18-19).
30.          Оператору АЗС ОСОБА_1 було вручено під розписку копію наказу на проведення фактичної перевірки, а також вищевказана особа ознайомлена під розписку у направленнях на перевірку (Т.3 а.с. 28, зворотній бік).
31.          Відповідно до описової частини Акту ліцензія №02280314201900244 від 04.07.2019, термін дії з 04.07.2019 до 04.07.2024, РРО АЗС POS Master, фіскальний № 3000215435, заводський № TS 80090464. Зазначено про закупку дизельного палива на суму 199,90грн. в ході фактичної перевірки, за яку видано фіскальний чек. При перевірці використано книгу ОРО (вибірково), звіт фіскальної пам`яті скор. (за період 01.07.2019 03.07.2019).
32.          Перевіркою встановлено, що згідно наявної інформації бази даних по ліцензуванню та ІС «Податковий блок» підсистеми «Аналітична система» (Чеки РРО) даних платника, а саме фіскальної пам`яті РРО звіту скороченого за період з 01.07.2019 по 03.07.2019 здійснено роздрібну торгівлю пальним (дизельне паливо, газ скраплений) без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.
33.          У висновку перевірки зазначено про встановлені порушення ч. 20 ст. 15 ЗУ "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".
34.          Додатками до перевірки вказано чек РРО від 13.12.2019 на 1 арк, звіт фіскальної пам`яті скорочений з 01.07.2019 з 03.07.2019, Х-звіт за 13.12.2019, витяг з ІС «Податковий блок» на 1 арк.
35.          Від підписання матеріалів перевірки оператор АЗС - ОСОБА_1 відмовився, про що було складено акт відмови від підписання матеріалів перевірки від 16.12.2019 № 277.
36.          За наслідками перевірки контролюючим органом прийняте спірне ППР від 23.01.2020 №0000343203, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 250000грн.
37.          12.12.2019 в.о. ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято наказ №2580 про проведення фактичної перевірки ТОВ "ВКФ Сенс ЛТД" (код ЄДРПОУ - 24898170) за адресою: Вінницька область, Мурованокуриловецький район, смт. Муровані Курилівці, вул. Комарова, буд 5/А, газова АЗС з 13.12.2019, терміном 10 діб, період, що перевіряється з 01.07.2019 (Т.3 а.с. 47).
38.          Мета та підстави для проведення фактичної перевірки є аналогічними наказу в.о. ГУ ДПС у Вінницькій області від 09.12.2019 №2548.
39.          Відповідно до матеріалів справи 13.12.2019 працівниками податкового органу проведена фактична перевірка, за наслідками якої складено Акт від 16.12.2019 №91/32/24898170 (Т.3 а.с. 50-53).
40.          Відповідно до направлень від 13.12.2019 за №1215, 1216 відомостей про відмову в їх отримані посадовою особою АЗС не зазначено. Натомість згідно із Актами від 16.12.2019 №275 та за №276 вказано, що оператор АЗС - ОСОБА_4 від підпису у направленнях на перевірку та від підписання матеріалів перевірки відмовився, про що було складено акт відмови від підпису у направлені на перевірку та відмови від підписання матеріалів перевірки.
41.          Відповідно до описової частини Акту ліцензія №02130314201900359 від 28.11.2019, термін дії з 28.11.2019 по 28.11.2024, РРО АЗС POS Master, заводський № TS 80090780.
42.          Відомості, що при перевірці використано назву та перелік документів відсутні.
43.          Перевіркою встановлено, що згідно наявної інформації бази даних по ліцензуванню та ІС «Податковий блок» підсистеми «Аналітична система» (Чеки РРО) встановлено здійснення роздрібної торгівлі пальним за період з 01.07.2019 по 27.11.2019 на загальну суму 91864,32грн без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, а саме газ скраплений.
44.          Крім того, встановлено, що акцизний склад, де здійснюється роздрібна торгівля пальним зареєстровано в системі електронного адміністрування реалізації пального 11.12.2019, чим порушено вимоги пункту «б» пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК.
45.          Згідно висновків Акту встановлено порушення ч. 20 ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", пункту «б» пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230, пункт 22 підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України.
46.          Додатками до перевірки вказано витяг з ІС «Податковий блок» (чеки РРО) на 1 арк., витяг з ІС «Податковий блок» (відомості про акцизні склади) на 1 арк.
47.          За наслідками перевірки контролюючим органом прийнято ППР від 28.01.2020 №0000433203, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 250000грн., та ППР від 28.01.2020 №0000423203, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1000000грн.
48.          11.01.2020 заступником начальника ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято наказ №48 про проведення фактичної перевірки ТОВ "ВКФ Сенс ЛТД" (код ЄДРПОУ - 24898170) за адресою: Вінницька область, Могилів-Подільський район, смт Вендичани, вул. Вінницька, буд 1б, автогаззаправка, з 14.01.2020, терміном 10 діб, за період з 01.07.2019 (Т.3 а.с. 10).
49.          Мета та підстави для проведення фактичної перевірки є аналогічними наказу в.о. ГУ ДПС у Вінницькій області від 09.12.2019 №2548.
50.          Відповідно до направлень від 14.01.2020 за №№50, 51, оператору АГЗС Миколишену Л.М. було вручено під розписку копію наказу на проведення фактичної перевірки, а також вищевказана особа ознайомлена під розписку у направленнях на перевірку.
51.          Відповідно до матеріалів справи 14.01.2020 працівниками податкового органу проведена фактична перевірка, за наслідками якої складено Акт від 15.01.2020 №3/32/24898170 (Т.3 а.с. 8-9).
52.          Відповідно до описової частини Акту ліцензія №02120314201900318 від 27.09.2019, термін дії з 27.09.2019 по 27.09.2024, РРО АЗС POS Master, заводський № TS 80090736.
53.          При перевірці використано Книгу ОРО, контрольні стрічки. Проведена закупка газу скрапленого, видано чек РРО №4143 від 14.01.2020.
54.          Перевіркою встановлено, що на підставі даних фіскальних чеків а саме: Z-звітів з 01.07.2019 по 30.07.2019 з №969 по №998 (фіскальний чек скорочений № 164 від 14.01.2020); Z-звітів з 01.08.2019 по 26.09.2019, з №1000 по 1020 (звіт з фіскальної пам`яті скорочений №165 від 14.01.2020) та ІС Податковий блок підсистеми Аналітична система (Чеки РРО) встановлено здійснення роздрібної торгівлі пальним (газ скраплений) за період з 01.07.2019 по 26.07.2019 без відповідних дозвільних документів, а саме, без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, чим порушено вимоги статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".
55.          Разом з тим, акцизний склад ТОВ "ВКФ Сенс ЛТД" зареєстровано в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового 18.10.2019, чим порушено вимоги підпункту 230.1.2., пункту 230.1, статті 230 та пункту 22 підрозділу 5 розділу XX Податкового кодексу України.
56.          Згідно висновків Акту встановлено порушення ч. 20 ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", пункту б пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 210, Податкового кодексу України.
57.          Додатками до перевірки вказано витяг з ІС Податковий блок на 1 арк., звіт з фіскальної пам`яті (скорочений) на 2 арк, Z-звіт 14.01.19 на 1 арк, витяг з ІС Податковий блок (відомості про акцизні склади) на 1 арк.
58.          За наслідками перевірки контролюючим органом прийнято ППР від 31.01.2020 №0000463201, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 250 000грн., та ППР від 31.01.2020 №0000473201, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1 000 000грн.
59.          Окремо в ході судового розгляду судом першої інстанції по даній перевірці представники відповідача вказували, що акцизний склад ТОВ "ВКФ Сенс ЛТД" за адресою: Вінницька обл., Могилів - Подільський район, смт. Вендичани, зареєстровано в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового 18.10.2019, а акцизну накладну №8940 на фактичне відвантаження скрапленого газу на акцизний склад №1012363 в кількості 9600 літрів виписано 07.10.2019, що вказує на порушення вимог підпункту 230.1.2., пункту 230.1, статті 230 та пункту 22 підрозділу 5 розділу XX Податкового кодексу України.
60.          Щодо фактичної перевірки ТОВ "ВКФ Сенс ЛТД" за адресою Вінницька область, Хмільницький район, с. Широка Гребля, вул. Молодіжна, буд 2, АЗС, то відповідно до матеріалів справи установлено, що за змістом направлення на перевірку від 18.12.2019 №1251 (Т. 2 а.с. 213) відповідно до наказу №2660 від 17.12.2019 Головне управління у Вінницькій області проводить з 18.12.2019 фактичну перевірку тривалістю 10 діб з питань дотримання вимог Податкового кодексу України, Законів України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", постанов Кабінету Міністрів України "Про затвердження Правил роздрібної торгівлі алкогольними напоями", "Про тимчасовий порядок видачі ліцензій на право імпорту, експорту спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів", "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв", наказу Міністерства зовнішніх економічних зав`язків і торгівлі в Україні "Про затвердження правил роздрібної торгівлі тютюновими виробами", постанови Правління НБУ "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального в Україні та інше.
61.          У нижній частині направлення відомості щодо пред`явлення службового посвідчення, номер та дата направлення, номер та дата наказу не заповнені. У направленні у нижній частині прописом міститься слово «відмова».
62.          Наступним документом, а саме відповідно до направлення на перевірку від 26.12.2019 №1333 (Т. 2 а.с. 212) зазначено, що на підставі наказу №2660 від 17.12.2019 Головне управління у Вінницькій області проводить з 26.12.2019 фактичну перевірку тривалістю 10 діб з питань аналогічних, що вказані у направлені на перевірку від 18.12.2019 №1251.
63.          У нижній частині направлення відомості щодо пред`явлення службового посвідчення, номер та дата направлення, номер та дата наказу не заповнені. У направленні у нижній частині прописом міститься слово «відмова».
64.          Відповідно до Акту від 27.12.2019 №309 (Т.2 а.с. 216), посадовими особами складено акт про те, що після ознайомлення з направленнями на перевірку №1251 від 18.12.2019, №1333 від 26.12.2019 законний представник ТОВ "ВКФ СенсЛТД" оператор АЗС ОСОБА_2 відмовився від підпису у направленнях на перевірку.
65.          Відповідно до матеріалів справи 26.12.2019 працівниками податкового органу проведена фактична перевірка, за наслідками якої складено Акт від 27.12.2019 №98/32/24898170 (Т.2 а.с. 214-215).
66.          Відповідно до описової частини Акту ліцензія №02230314201900302 від 21.08.2019, термін дії з 21.08.2019 по 21.08.2024, РРО, Книга ОРО не надано. При перевірці назву та перелік документів, які використано не зазначено.
67.          При перевірці проведено закупку дизельного палива на суму 99,92 грн.
68.          Перевіркою встановлено, що згідно наявної інформації бази даних по ліцензуванню та ІС "Податковий блок" підсистеми "Аналітична система" (Чеки РРО) встановлено здійснення роздрібної торгівлі пальним (дизельне паливо, бензин, газ скраплений) за період з 01.07.2019 по 20.08.2019.
69.          Реалізація пального здійснювалась без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі.
70.          Згідно висновків Акту встановлено порушення ч. 20 ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".
71.          Додатками до перевірки вказано чек банківського терміналу на 1 арк., фіскальний чек РРО на 1 арк., витяг з ІС Податковий блок з 01.07.2019 по 20.08.2019 на 2 арк., витяг з ІС Податковий блок на 1 арк.
72.          Відповідно до Акту №310 від 27.12.2019 від підписання матеріалів перевірки оператор АЗС відмовився.
73.          За наслідками перевірки контролюючим органом прийнято ППР від 05.02.2020 №0000523203, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 250 000грн.
74.          28.01.2020 заступником начальника ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято наказ №548 про проведення фактичної перевірки ТОВ "ВКФ Сенс ЛТД" (код ЄДРПОУ - 24898170) за адресою: Вінницька область, Вінницький район, с. Сокиринці, автодорога Стрий-Тернопіль-Кіровоград-Знам`янка, 406 км+ 158м, АГЗП, з 30.01.2020, терміном 10 діб, за період з 01.07.2019 (Т.3 а.с. 38 зворотній бік).
75.          Мета та підстави для проведення фактичної перевірки є аналогічними наказу в.о. ГУ ДПС у Вінницькій області від 09.12.2019 №2548.
76.          Відповідно до Акту від 03.02.2020 оператор ОСОБА_3 відмовився від підпису у направленнях на перевірку.
77.          Відповідно до матеріалів справи 03.02.2020 працівниками податкового органу проведена фактична перевірка, за наслідками якої складено Акт від 03.02.2020 №23/32/24898170 (Т.3 а.с. 34-33).
78.          Відповідно до описової частини Акту ліцензія на право роздрібної торгівлі №02030314201900362 від 16.12.2019, термін дії з 16.12.2019 по 16.12.2024. При перевірці назву та перелік документів, які використано не зазначено.
79.          При перевірці проведено закупку дизельного палива на суму 45,60 грн., видано чек.
80.          Перевіркою встановлено, що згідно наявної інформації бази даних по ліцензуванню та ІС "Податковий блок" підсистеми "Аналітична система" (Чеки РРО) встановлено здійснення роздрібної торгівлі пальним (дизельне паливо, газ скраплений) за період з 01.07.2019 по 22.08.2019 без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, чим порушено вимоги статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".
81.          Разом з тим встановлено, що в період з 01.07.2019 по 22.12.2019 акцизний склад, де здійснюється роздрібна торгівля не зареєстровано в системі електронного адміністрування реалізації пального, чим порушено вимоги підпункту 230.1.2., пункту 230.1, статті 230 Податкового кодексу України.
82.          Згідно висновків Акту встановлено порушення ч. 20 ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", ст. 230 Податкового кодексу України.
83.          Відповідно до Акту від 03.02.2020 оператор АЗС відмовився від підписання матеріалів (Т.3 а.с. 33).
84.          За наслідками перевірки контролюючим органом прийнято ППР від 21.02.2020 №0000813201, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 250  000 грн., та ППР від 21.01.2020 №0000833201, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1 000 000грн.
85.          Позивач, не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями - рішеннями, звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
86.          Вінницький окружний адміністративний суд рішенням від 05.06.2020 позовні вимоги задовольнив.
87.          Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 20.10.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
88.          У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати, у задоволенні позову відмовити повністю.
89.          Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункти 1, 3 та 4 частини четвертої статті 328 КС України.
90.          У відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
V. Оцінка Верховного Суду
91.          Згідно з обставинами справи між сторонами виник спір щодо правомірності притягнення ТОВ «ВКФ «Сенс ЛТД» до відповідальності за реалізацію дизельного пального без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним та за відсутності реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
92.          Згідно із встановлених судами обставинами справи ГУ ДПС у Вінницькій області проведена перевірка ТОВ «ВКФ «Сенс ЛТД» за період з 01.07.2019 на підставі відповідних наказів про проведення фактичної перевірки сказаного Товариства.
93.          Підставою проведення перевірки вказано: з метою проведення перевірки з питань дотримання вимог Податкового кодексу України, Законів України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", постанов Кабінету Міністрів України "Про затвердження Правил роздрібної торгівлі алкогольними напоями", "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв", постанови Правління НБУ "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального в Україні, керуючись ст. ст. 20, 61, 62, на підставі п.п. 75.1.3 пункту 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 та на виконання вимог п. 82.3 ст. 82 ПК, наказано провести фактичну перевірку ТОВ "ВКФ "Сенс ЛТД".
94.          Перевірки проведені на таких об`єктах відпуску пального: Хмельницька область, Шепетівський район, с. Ленківці, вул. Миру, 1; Вінницька область, м. Ямпіль, вул. Свободи, буд 3; Вінницька область, м. Вінниця, вул. Сабарівське шосе, буд 7; Вінницька область, Мурованокуриловецький район, смт. Муровані Курилівці, вул. Комарова, буд 5/А; Вінницька область, Могилів-Подільський район, смт Вендичани, вул. Вінницька, буд 1б, Вінницька область, Хмільницький район, с. Широка Гребля, вул. Молодіжна, буд 2, Вінницька область, Вінницький район, с. Сокиринці, автодорога Стрий-Тернопіль-Кіровоград-Знам`янка, 406 км+ 158м.
95.          У ході проведення перевірок контролюючим органом установлено, що ТОВ «ВКФ «Сенс ЛТД» здійснювало роздрібну торгівлю пальним (дизельне паливо, газ скраплений) без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним. Окрім цього позивачем не зареєстровано акцизний склад у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, чим порушено вимоги підпункту 230.1.1. пункту 230.1 статті 230 ПК України.
96.          Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
97.          Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
98.          Закон України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» (далі - Закон №481/95-ВР) визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.
99.          Статтею 1 Закону № 481/95-ВР серед іншого надано визначення наступним поняттям:
100.          ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку;
101.          роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання (у тому числі іноземних суб`єктах господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування.
102.          Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» від 23 листопада 2018 року № 2628-VІІІ (далі - Закон № 2628-VІІІ) внесені зміни до Закону № 481/95-ВР, зокрема частину двадцяту статті 15 викладено у такій редакції: «Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю».
103.          Згідно з Прикінцевими та перехідними положеннями Закону № 2628-VІІІ останній набирає чинності з 1 січня 2019 року, крім, зокрема, підпункту 6 (щодо змін до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»), підпункту 17 (щодо змін до Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності») пункту 2 розділу II цього Закону, що набирають чинності з 1 липня 2019 року.
104.          Одночасно Законом № 2628-VІІІ доповнено частину другу статті 17 Закону № 481/95-ВР, за якою до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 гривень.
105.          За змістом статті 15 Закону № 481/95-ВР ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) терміном на п`ять років.
106.          Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
107.          Ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.
108.          Ліцензія або рішення про відмову в її видачі видається заявнику не пізніше 10 календарних днів (щодо пального - не пізніше 20 календарних днів) з дня одержання зазначених у цьому Законі документів.
109.          У рішенні про відмову у видачі ліцензії повинна бути вказана підстава для відмови з посиланням на відповідні норми законодавства.
110.          Суспільні відносини у сфері ліцензування видів господарської діяльності, виключний перелік видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, уніфікований порядок їх ліцензування, нагляд і контроль у сфері ліцензування, відповідальність за порушення законодавства у сфері ліцензування видів господарської діяльності регулює (встановлює, визначає) Закон України від 2 березня 2015 року № 222-VIII «Про ліцензування видів господарської діяльності» (далі - Закон № 222-VIII).
111.          Відповідно до пункту 7 частини першої статті 7 Закону № 222-VIII (у редакції з 1 липня 2019 року) ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності, як, зокрема, виробництво і торгівля пальним, які ліцензуються відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
112.          Частиною першою статті 8 Закону № 222-VIII (у редакції на 1 липня 2019 року) передбачено, що у разі запровадження ліцензування нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з дня їх прийняття.
113.          Згідно з абзацом четвертим пункту 4 частини першої статті 3 Закону № 222-VIII у разі внесення змін до нормативно-правових актів у сфері ліцензування, передбачається достатній для реалізації цих змін строк, але не менш як два місяці.
114.          Частиною другою статті 20 Закону № 222-VIII встановлено, що у разі відсутності ліцензійних умов провадження відповідного виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню відповідно до закону, відповідальність за провадження такої господарської діяльності без ліцензії не застосовується.
115.          Згідно з підпунктом 27 пункту 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 року № 227 Державна податкова служба України відповідно до покладених на неї завдань здійснює ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва пального, з оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального і контроль за таким виробництвом.
116.          Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року № 545 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним і внесення змін до деяких постанов Кабінету Міністрів України» територіальні органи ДФС визначено органом ліцензування господарської діяльності з роздрібної торгівлі пальним, зберігання пального. Вказана постанова набрала чинності 1 липня 2019 року.
117.          Листом Державної фіскальної служби від 30 травня 2019 року №17014/7/99-99-12-01-01-17 на виконання Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» доведено територіальним органам - головним управлінням ДФС в областях та м. Києві, що суб`єкти господарювання можуть подати документи на розгляд до органу ліцензування для отримання відповідних ліцензій на адресу Головних управлінь ДФС в областях та м. Києві за місцем роздрібної торгівлі пальним, починаючи з 12 червня 2019 року. При цьому Головні управління ДФС у областях та м. Києві мають видавати зазначені ліцензії суб`єктам господарювання, починаючи з 1 липня 2019 року.
118.          Закон № 2628-VІІІ, яким внесені зміни до Законів № 481/95-ВР, №222-VIII, прийнятий Верховною Радою України 23 листопада 2018 року, опублікований 12 грудня 2018 року, набрав чинності з 1 січня 2019 року. Водночас Суд звертає увагу на те, що норми підпункту 6 (щодо змін до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»), підпункту 17 (щодо змін до Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності») пункту 2 розділу II цього Закону - набирали чинності лише з 1 липня 2019 року.
119.          З метою реалізації положень Закону № 481/95-ВР у частині внесених змін Законом №2628-VІІІ, Кабінетом Міністрів України лише 19 червня 2019 року Постановою №545 (як і вищенаведені змін внесені Законом № 2628-VІІІ, ця Постанова набрала чинності лише 1 липня 2019 року) викладено у новій редакції пункт 6 Перелік органів ліцензування (затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 5 серпня 2015 року № 609), доповнивши його новим видом ліцензійної діяльності (зокрема роздрібна та оптова торгівля пальним, зберігання пального), визначивши орган ліцензування - ДФС, територіальні органи ДФС.
120.          Отже, фактично отримати ліцензію для здійснення оптової торгівлі пальним можливо було не раніше 1 липня 2019 року, що є днем набрання чинності нормами Закону № 2628-VІІІ (щодо ліцензування, у тому числі й щодо відповідальності за торгівлю пальним без ліцензії) так і Постановою Кабінету Міністрів України № 545.
121.          Ураховуючи наведене, затримка в отриманні ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним була зумовлена виключно відсутністю нормативно визначеного порядку отримання таких ліценцій станом на день набрання чинності Законом № 2628-VIII - 1 липня 2019 року. Наведене спростовує правомірність підходу Відповідача щодо покладення на позивача відповідальності за реалізацію пального без відповідної ліцензії саме 1 липня 2019 року, тобто в перший день, в який законодавець надав можливість отримати таку ліцензію.
122.          Частиною другою статті 6 та частиною першою статті 7 КАС України передбачено, що суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, та застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
123.          Відповідно до статей 1 та 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» (метою цього Закону є впровадження в українське судочинство та адміністративну практику європейських стандартів прав людини) суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
124.          Ураховуючи зазначені положення Конституції та законів України, міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, а також правову природу спору у цій справі, Верховним Судом з метою забезпечення дії в Україні принципу верховенства права враховано судову практику Європейського суду з прав людини.
125.          У пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, «Тошкуца та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), пункт 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), пункт 119).
126.          Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58, «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).
127.          У рішення Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа № 1-6/2018) зазначено, що основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.
128.          Наведене узгоджується із сталою практикою ЄСПЛ, яка знайшла своє відображення у справі «Звежинський проти Польщі», в якій Суд підкреслив, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти конкретно і дуже послідовно (рішення у справі «Беєлер проти Італії»). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов`язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок (пункт 73).
129.          Аналізуючи наявність легітимної мети і пропорційність втручання держави у майнові права позивача за обставин, що склалися у цій справі, Суд у справі бере до уваги те, що держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність Позивача у спірний період могла б бути законною. Необхідний перехідний період був уведений в дію, проте ретроспективної дії таким положенням законодавець не надав. Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.
130.          Колегія суддів зазначає, що такі правові висновки узгоджуються з чіткою та послідовною практикою Верховного Суду щодо подібних правовідносин, викладеною, зокрема, у постановах від 4 листопада 2020 року у справі № 160/10203/19, від 1 грудня 2020 року у справі № 580/1550/20, від 16 грудня 2020 року № 520/13020/19, від 22 грудня 2020 року у справі № 400/4113/19, від 28 січня 2021 року у справі № 120/4046/19-а, від 09 березня 2021 року у справі № 520/13143/19.
131.          Щодо порушень вимог підпункту 230.1.1. пункту 230.1 статті 230 ПК України колегія суддів зазначає таке. 
132.          Акцизний склад акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального (підпункт 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
133.          Розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу (підпункт 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
134.          Відповідно до пункту «б» абз. 6 пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів- лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.
135.          Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
136.          Відповідно до пункту 22 підрозділу 5 розділу XX ПК (в редакції Закону №2628-VIII), платники податку зобов`язані з 1 травня 2019 року до 1 червня 2019 року зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
137.          Суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
138.          Відповідно до підпункту 25 підрозділу 5 розділу XX ПК (в редакції Закону №2628-VIII від 23.11.2018) норми пунктів 120-2.1-120-2.3 статті 120-2 не застосовуються до акцизних накладних/розрахунків коригування, які платник зобов`язаний скласти з 1 липня по 30 листопада 2019 року. Норми пункту 128-1.2 статті 128-1 застосовуються з 1 жовтня 2019 року, а норми пункту 1281.3 статті 1281 - з 1 січня 2020 року.
139.          Відповідно до Актів фактичної перевірки вини платника не установлено, як відсутні відомості чи є позивач станом на 1 липня 2019 року розпорядником цього складу. Єдиною підставою вказано лише факт не реєстрації складу, що установлено перевіряючим відповідно до витягу ІС Податковий блок  (відомості про акцизні склади).
140.          Разом з тим, як установлено судами, позивач у період з 01.07.2019 по 23.08.2019 вчинив всі дії задля того, щоб дотриматись положень податкового законодавства, та із АЗС залишки пального вилучено та перевезено на базу підприємства ТОВ "ВКФ "Сенс ЛТД". 
141.          Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення.
142.          Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
143.          Переоцінка встановлених судами обставин справи, а також додаткова перевірка доказів, не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
144.          Ураховуючи приписи пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 460-ІХ, а також те, що касаційні скарги на судові рішення в цій справі були подані до набрання чинності цим Законом і рогляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає їх у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України (у редакції, чинній до 08.02.2020).
145.          Таким чином, зважаючи на приписи статті 350 КАС України, касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
VI. Судові витрати
146.          З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд
п о с т а н о в и в:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення.
2. Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 5 червня 2020 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2020 року справі № 120/147/20-а залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                          О.О. Шишов
Судді                                                                                                                       Н.Є. Блажівська
                                                                                                                                І.В. Дашутін